Учет затрат и анализ калькулирования себестоимости при позаказном методе

       «Любое  калькулирование предполагает усреднение при исчислении себестоимости единицы продукции. Усредненность себестоимости единицы продукции может быть относительно узка, например, при изготовлении определенного заказа» [18, с. 82].

         Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную, или фактическую, калькуляции.

       Плановые  калькуляции определяют среднюю себестоимость продукции или выполненных работ на плановый период (год, квартал). Составляют их исходя из прогрессивных норм расхода сырья, материалов, топлива, энергии, затрат труда, использования оборудования и норм расходов по организации обслуживания производства. Эта нормы расходов являются средними для планируемого периода. Разновидностью плановой являются сметные калькуляции, которые составляют на разовое изделие или работу для определения цены, расчетов с заказчиками и других целей.

       Нормативные калькуляции составляют на основе действующих на начало месяца норм расхода сырья, материалов и других затрат (текущих норм затрат). Текущие нормы затрат соответствуют производственным возможностям организации на данном этапе его работы. Текущие нормы затрат в начале года, как правило, выше средних норм затрат, заложенных в плановую калькуляцию, а в конце года, наоборот, ниже. Отсюда и нормативная себестоимость продукции в начале года, как правило, выше плановой, а в конце года – ниже.

       Отчетные  или фактические калькуляции составляют по данным бухгалтерского учета о фактических затратах на производство продукции и отражают фактическую себестоимость производственной продукции или выполненных работ. В фактическую себестоимость продукции включаются и непланируемые непроизводственные расходы.

       Калькулирование себестоимости продукции осуществляют различными методами. Под методом калькуляции понимают систему приемов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы. Выбор метода калькулирования себестоимости продукции определяется типом производства, его сложностью, наличием незавершенного производства, длительностью производственного цикла, номенклатурой вырабатываемой продукции.

       В организациях промышленности применяют  нормативный, позаказный, попередельный  и попроцессный (простой) методы учета  затрат и калькулирования фактической  себестоимости продукции.

       Нормативный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции применяют, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции.

       Применение  позаказного калькулирования не ограничивается промышленными предприятиями. Этот метод также используется в строительстве, сфере обслуживания, бюджетных организациях и т.д. В качестве примера можно привести рекламные агентства, юридические конторы, больницы, жилищо-строительные фирмы и др.

       Менеджеры часто сталкиваются с проблемой  отнесения затрат на конкретные предоставляемые услуги. Степень точности калькулирования зависит от стиля руководства, традиций и конкуренции. Менеджеры часто используют позаказное калькулирование в контроле и планировании. Однако в непромышленных фирмах существуют три подхода к позаказному калькулированию:

       1. Выделяется одна статья прямых  затрат (обычно трудозатраты) и применяется  один коэффициент накладных расходов.

       2. Выделяется несколько статей  прямых затрат (прямые трудозатраты, ксерокопирование, компьютерное время) и выбирается один коэффициент накладных расходов.

       3. Выделяется несколько статей  прямых затрат и рассчитывается  несколько коэффициентов накладных  расходов.

4. Методы  проведения анализа

       «Необходимость  анализа бухгалтерской отчетности в условиях формирования рыночных отношений обусловлена требованием практического предпринимательства помочь ответить на вопрос: как правильно хозяйствовать?  Вместе с тем проводимый анализ не может дать единого рецепта на все случаи хозяйственной жизни, но позволит научиться отвечать на поставленный вопрос» [6, с.5].

       Анализ  себестоимости продукции в разрезе  статей калькуляции дает возможность  не только получить наиболее полную картину  изменения затрат, но и разобраться, где произошли отклонения и кто  их виновник. «Анализ себестоимости в калькуляционном разрезе базируется на классификации затрат по месту их возникновения независимо от экономического содержания» [5, с.312]. Именно поэтому можно установить место возникновения отклонения: основное производство, общепроизводственные, общехозяйственные, внепроизводственные расходы. Возможность анализа есть только на тех предприятиях, где разрабатывают план себестоимости продукции в калькуляционном разрезе, а бухгалтерия предприятия составляет фактическую калькуляцию на весь объем продукции и по ее видам.

       «Калькуляция  себестоимости единицы продукции  является важным документом предприятия, необходимым условием обоснования  правильного установления цен, механизмом контроля рентабельности производства» [5, с.315]. Она дает богатый аналитический материал, позволяющий установить причины отклонений в себестоимости отдельных видов продукции и пути снижения себестоимости продукции. По данным калькуляции судят о рентабельности отдельных видов продукции и принимают решения о выборе альтернативных вариантов.

       Основные  показатели, используемые для характеристики затрат на производство, следующие:

1. затраты на производство по смете, характеризующие себестоимость всего объема работ;
2. полная себестоимость товарной продукции, работ и услуг;
3. производственная себестоимость товарной продукции;
4. себестоимость реализованной продукции (полная и производственная);
5. себестоимость единицы продукции, заказа, узла, детали;
6. себестоимость сравнимой товарной продукции;
7. затраты на 1 руб. продукции, работ и услуг;
8. себестоимость по местам возникновения затрат и центрам ответственности (в целом, по подразделениям и другим центрам формирования затрат и ответственности).

       Объектом  учета затрат, а следовательно, и  анализа может быть весь объем  произведенной продукции, объем  реализованной продукции, отдельные изделия, детали и узлы, отдельные виды производств, центры, отдельные технологические процессы и операции.

       Перечень  калькуляционных статей, и правила  калькулирования устанавливаются  типовыми инструкциями или положениями  для данного предприятия. При анализе используют различные виды калькуляций:

• плановую—составляется на определенный период на основе плановых нормативных прямых затрат и плановых смет накладных расходов; 
• нормативную — на основе действующих на начало месяца норм, использующихся для оформления плановых калькуляций и для контроля за отклонением от нормы;
• сметную — составляется, когда на какой-то объект установлена временная технология и укрупненная норма расхода;
• отчетную – по данным бухгалтерского учета.

       Прямые  затраты относятся непосредственно на изделие; косвенные расходы – распределительным путем; общепроизводственные и общехозяйственные – пропорционально прямой заработной плате; коммерческие – пропорционально прямым затратам.

       Доброкачественность и подробность калькуляций зависит от метода учета затрат на производство. Так, при котловом методе учета затрат сведения о затратах на единицу продукции не всегда являются достоверными.

       При нормативном методе учета затрат анализ отклонений от норм является неотъемлемой частью анализа калькуляции себестоимости.

       Отчетные  калькуляции дают основные сведения о производственном потреблении  основных материалов, топлива, электроэнергии и заработной плате производственных рабочих. Анализ отчетных калькуляций  проводится в основном по прямым материальным и трудовым затратам, так как большинство остальных статей распределяется косвенно и в аналитических целях могут быть использованы ограниченно.

       Анализ  проводится по себестоимости единицы  продукции  в целом и в разрезе  статей калькуляции.

Таблица 1. Анализ калькуляции себестоимости единицы продукции

 

       Выполнение  задания по снижению себестоимости  отдельных видов продукции можно  проанализировать, как показано в  таблице 2.

Таблица 2. Анализ себестоимости по видам продукции

 

      На  основании этой же таблицы ведется  расчет влияния изменения структуры, номенклатуры и ассортимента продукции на себестоимость товарной продукции  в разрезе ее видов.

      Подробный анализ ведется по расшифровкам прямых материальных и прямых трудовых затрат. 

      К факторам, влияющим на расход материалов на единицу продукции, относятся: изменение чистого веса материалов на изделие и количества безвозвратных и возвратных отходов; переход от покупных полуфабрикатов на собственное изготовление; изменение цен и транспортно-заготовительных расходов.

      Величина  заработной платы производственных работников зависит прежде всего от изменения трудоемкости (затрат времени на единицу продукций) и уровня оплаты труда (среднечасовой заработной платы). Анализируя потери от брака» следует выяснить его причины по данному виду продукции. Анализ динамики себестоимости отдельных видов продукции предусматривает прежде всего сопоставление плановых, нормативных затрат с фактическими затратами прошлого периода (таблицы 3,4).

Таблица 3. Анализ динамики калькуляционных затрат

 

      При этом анализе необходимо выявить:

• Какое изменение по сравнению с прошлым годом предусматривалось планом (гр.2-гр.1);
• Как изменились затраты по нормам по сравнению с планом отчетного года (гр.3-гр.2);
• Каково изменение за счет норм расхода (гр.3-гр.1).

      Далее целесообразно показать динамику себестоимости  изделия в постатейном разрезе (таблица 4).

Таблица 4. Динамика себестоимости изделия в постатейном разрезе

 

      При анализе динамики себестоимости изделия в постатейном разрезе необходимо выявить: