Учет нематериальных активов

 

Глава 2. Учет операций с нематериальными активами

2.1. Оценка нематериальных активов

Инвентарная стоимость отдельных  объектов нематериальных активов, принимаемых  на учет, слагается из затрат по их приобретению или созданию и расходов по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию на предприятии.

Оценка нематериальных активов  – это денежное выражение стоимости  нематериальных активов, в которой  они находят отражение в бухгалтерском  учете. ПБУ 14/2007 предусматривает два вида оценки нематериальных активов: первоначальную оценку нематериальных активов и последующую оценку нематериальных активов.

1. Первоначальная оценка

При поступлении в организацию  нематериальные активы принимаются  к бухгалтерскому учету по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия их к бухгалтерскому учету.

     Порядок формирования  первоначальной стоимости нематериальных  активов зависит от способов  их поступления в организацию.

     Фактической  (первоначальной) стоимостью нематериального актива признается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании актива и обеспечении условий для использования актива в запланированных целях.

Расходами на приобретение нематериального актива являются:

1) суммы, уплачиваемые  в соответствии с договором  об отчуждении исключительного  права на результат интеллектуальной  деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);

2) суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;

3) вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации  и иным лицам, через которые приобретен нематериальный актив;

4) регистрационные сборы и пошлины, 

5) таможенные расходы,

6) невозмещаемые налоговые платежи,  уплачиваемые в связи с приобретением  нематериального актива и иные  расходы.

При создании нематериального актива к расходам также относятся:

1) суммы, уплачиваемые за выполнение  работ или оказание услуг сторонним  организациям;

2) расходы на оплату труда  работников, непосредственно занятых  при создании нематериального  актива;

3) расходы на содержание и  эксплуатацию, амортизацию основных средств и иного имущества, использованных непосредственно при создании нематериального актива;

4) иные расходы, непосредственно  связанные с созданием нематериального  актива и обеспечением условий  для использования актива в  запланированных целях.

Для определения первоначальной стоимости  нематериальных активов используется "Справка о затратах, включенных в первоначальную стоимость нематериального  актива".

Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ.

 

 

2. Последующая оценка

Фактическая (первоначальная) стоимость  нематериального актива, по которой  он принят к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Изменение фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива, по которой он принят к бухгалтерскому учету, допускается в случаях  переоценки и обесценения нематериальных активов.

 а) переоценка

Организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка указанных нематериальных активов. При принятии решения о переоценке нематериальных активов, следует учитывать, что в последующем данные активы должны переоцениваться регулярно (не чаще одного раза в год).

Переоценка нематериальных активов  производится путем пересчета их остаточной стоимости.  Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерского баланса предыдущего отчетного года, но раскрываются организацией в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года.

б) дооценка 

Если по объекту ранее не было уценки - сумма дооценки зачисляется в добавочный капитал организации.

Если по объекту ранее была уценка- сумма дооценки, равная сумме его  уценки, отнесенной в предыдущие периоды  на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачисляется  на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка). 

в) уценка

Если по объекту ранее не было дооценки - сумма уценки относится  на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка)

Если по объекту ранее была дооценка - сумма уценки  относится в  уменьшение добавочного капитала,  образованного за счет сумм дооценки этого актива, проведенной в предыдущие отчетные годы.

Превышение суммы уценки над  величиной добавочного капитала относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

 

 

г) обесценение

Нематериальные активы могут проверяться на обесценение в порядке, определенном МCФО 36 "Обесценение активов", который гласит, что в отличие от российской практики учета, построенной на исторической стоимости активов, международные стандарты ориентированы на текущую (восстановительную) стоимость.

Со временем активы в силу разных причин обесцениваются. Актив рассматривается  как обесцененный, когда его балансовая стоимость превышает возмещаемую  сумму (стоимость, которая может  быть возмещена в процессе использования или в результате продажи актива).

 МСФО 36 применяется для учета  обесценения большинства активов,  кроме: 

1) запасов (МСФО 2 "Запасы");

2) инвестиционной собственности,  оцениваемой по справедливой  стоимости (МСФО 40);

3) отложенных налогов (МСФО 12 "Налоги на прибыль") и ряда других.

 По состоянию на каждую  отчетную дату при наличии  признаков, указывающих на возможное  обесценение, производится оценка  возмещаемой суммы актива. В обязательном  порядке даже при отсутствии  признаков обесценения тестируются нематериальные активы с неограниченным сроком полезной службы.

 Тест на обесценение проводится  ежегодно в одно и то же  время в течение отчетного  периода. 

 МСФО 36 определяет возмещаемую  сумму как наибольшее значение  из "справедливой стоимости за  вычетом расходов на продажу" и "эксплуатационной ценности" актива. Если какая-либо из этих сумм превышает балансовую стоимость актива, то актив не подлежит обесценению.

Убыток от обесценения актива, учтенного  по первоначальной стоимости, отражается в отчете о прибылях и убытках, а переоцененного актива - признается непосредственно как уменьшение резерва переоценки актива (раздел бухгалтерского баланса "Капитал и резервы"). Если убыток от обесценения превышает сумму, имеющуюся на счете резерва переоценки, то сумма превышения отражается в отчете о прибылях и убытках.

После признания убытка от обесценения  будущие расходы на амортизацию  корректируются для систематического распределения пересмотренной балансовой стоимости в течение остающегося  срока полезной службы актива.

В российской практике обесценение  активов не производится, однако, возможно проведение переоценки отдельных статей активов. Если же проведение переоценки не закреплено в учетной политике, то показать рыночную стоимость активов  в отчетности не представляется возможным.

Единицей бухгалтерского учета  нематериальных активов является инвентарный  объект. На балансе нематериальные активы учитываются по остаточной стоимости, которая определяется как разница  между первоначальной (или переоцененной) стоимостью, накопленной амортизацией и обесценением. 

2.2. Учет поступления и создания  нематериальных активов

Поступление нематериальных активов  в организацию происходит следующими способами:

1. Приобретение нематериальных активов за плату

2. Создание нематериальных активов собственными силами или с привлечением сторонних исполнителей

3. Внесение нематериальных активов в счет вклада в уставный капитал

4. Получение нематериальных активов на безвозмездной основе

5. Приобретение нематериальных  активов по договору мены

1). Приобретение нематериальных активов за плату

На нематериальные активы, поступающие  в организацию, необходимо получать расчетные и иные документы (платежные  поручения, счета-фактуры и др.), которые  служат основанием для их принятия к бухгалтерскому учету.

     Первичными документами,  подтверждающими приобретение нематериальных  активов за плату, являются:

1. акт приемки приобретенного объекта в состав нематериальных активов;
2. счет и счет-фактура на приобретаемый объект нематериальных активов;
3. документы (счета, счета-фактуры), подтверждающие расходы, связанные с приобретением объектов нематериальных активов и обеспечением условий для их использования в запланированных целях;
4. платежно-расчетные документы, свидетельствующие об оплате объекта нематериальных активов и всех расходов, связанных с их приобретением;
5. карточка учета нематериальных активов формы № НМА-1.

     Бухгалтерский учет  наличия и движения нематериальных  активов осуществляется на активном  счете 04 «Нематериальные активы».

     Всякое поступление нематериальных активов в организацию предварительно отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

     Счет 08 «Вложения во  внеоборотные активы» является  калькуляционным и предназначен  для накапливания и суммирования  затрат по поступающим нематериальным активам.

     Затраты, связанные  с приобретением нематериальных  активов за плату, отражаются  по дебету счета 08 «Вложения  во внеоборотные активы» (субсчет  08.5 «Приобретение нематериальных  активов») в корреспонденции со  счетами учета расчетов.

     При принятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету фактические расходы, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08.5 «Приобретение нематериальных активов»), относятся на дебет счета 04 «Нематериальные активы».

     Аналитический учет по счету 04 «Нематериальные активы» ведется по отдельным объектам нематериальных активов.

     При этом построение  аналитического учета должно  обеспечить возможность получения  данных о наличии и движении  нематериальных активов, необходимых  для составления бухгалтерской отчетности (по видам и т.д.).

     Фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива, приобретенного за плату, признается  сумма, исчисленная в денежном  выражении, равная величине оплаты  в денежной и иной форме  или величине кредиторской задолженности.

 НДС по приобретенным или  созданным нематериальным активам  учитывается по дебету счета  19 "Налог на добавленную стоимость  по приобретенным ценностям"  субсчет 2 "Налог на добавленную  стоимость по приобретенным нематериальным активам" в корреспонденции со счетами расчетов с поставщиками и подрядчиками и прочими дебиторами и кредиторами. После принятия на учет нематериальных активов суммы НДС списываются в дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

Корреспонденция счетов приведена в таблице:
№	Содержание операции	Дебет	Кредит
1	Стоимость приобретенных нематериальных активов	08.5	76(60)
2	НДС по приобретенным нематериальным активам	19.2	76(60)
3	Отражены затраты по доведению нематериальных активов  до состояния, пригодного к использованию:
3.1.	материальные	08.5	10
3.2.	на оплату труда	08.5	70
3.3.	по отчислениям в бюджет	08.5	69
4	Оплачены полученные нематериальные активы	76(60)	51
5	Оприходованы объекты нематериальных активов	04	08.5
6	Зачет суммы НДС	68	19.2