Учет нематериальных активов

     Учет  операций, связанных с предоставлением  (получением) права использования  нематериальных активов, регулируется разделом VI ПБУ 14/2007.

     Отражение  в бухгалтерском учете организации  операций, связанных с предоставлением  (получением) права использования  результата интеллектуальной деятельности  или средства индивидуализации, может осуществляться на основании  лицензионных договоров, договоров коммерческой концессии и других аналогичных договоров, заключенных в соответствии с установленным законодательством порядком.

     Нематериальные  активы, предоставленные правообладателем (лицензиаром) в пользование (при  сохранении исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации), не списываются и подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у правообладателя (лицензиара).

     Начисление  амортизации по нематериальным  активам, предоставленным в пользование, производится правообладателем (лицензиаром).

     Нематериальные  активы, полученные в пользование,  учитываются пользователем (лицензиатом)  на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера  вознаграждения, установленного в договоре.

     Отметим,  что Планом счетов забалансовый  счет для учета объектов нематериальных  активов, полученных в пользование,  не предусмотрен. Однако, согласно  Инструкции по применению Плана  счетов организация может самостоятельно  открыть такой счет.

     Платежи за предоставленное  право использования результатов  интеллектуальной деятельности  или средств индивидуализации, производимые  в виде периодических платежей, исчисляемые и уплачиваемые в  порядке и сроки, установленные  договором, включаются пользователем (лицензиатом) в расходы отчетного периода.

 

2.4. Учет амортизации нематериальных активов

 Амортизация исчисляется по  нормам, установленным самой организацией  исходя из стоимости нематериальных  активов и срока их полезного  использования.

Срок полезного  использования - это срок, в течение  которого объект нематериальных активов  приносит предприятию доход.

Срок определяется организацией самостоятельно, исходя из:

1) срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ;

2) ожидаемого  срока использования этого объекта,  в течение которого организация  может получать экономические  выгоды (доход);

3) количества продукции или иного  натурального показателя объема  работ, ожидаемого к получению  в результате использования этого  объекта.

В случае, когда срок полезного  использования определить не возможно, он признается равным: для целей  бухгалтерского учета - 20 годам, для целей налогового учета - 10 годам (но не более срока деятельности организации).

Для налогового учета  из данного правила есть исключение: по некоторым НМА налогоплательщик вправе самостоятельно установить срок полезного использования, который не может быть меньше двух лет. К таким нематериальным активам относятся: исключительное право на изобретение (промышленный образец, полезную модель), на использование программ для ЭВМ, базы данных, топологии интегральных микросхем, селекционные достижения, владение ноу-хау. (Это нововведение действует с 01.01.2011г, ФЗ от 28.12.2010. №305-ФЗ).

 Начисление амортизации производится  ежемесячно и начинается с  1-го числа месяца, следующего  за месяцем принятия объекта  к учету, заканчивается с 1-го  числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания объекта с учета.

Для целей бухгалтерского учета  используются три способа начисления амортизации:

1) линейный - ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) нематериального актива равномерно в течение срока полезного использования этого актива;

Пример: Организация приобрела НМА стоимостью 18 000 рублей (без НДС). Срок полезного использования данного актива установлен в 4 года (48 месяцев).

Годовая сумма  амортизационных отчислений составит 4 500 рублей (18 000 рублей / 4 года).

Ежемесячная сумма  амортизационных отчислений будет  равна 375 рублям (4 500 рублей / 12 месяцев).

2) уменьшаемого остатка - ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из остаточной стоимости (фактической (первоначальной) стоимости или текущей рыночной стоимости (в случае переоценки) за минусом начисленной амортизации) нематериального актива на начало месяца, умноженной на дробь, в числителе которой - установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе - оставшийся срок полезного использования в месяцах;

Пример: Используя данные примера 1, рассчитаем амортизацию способом уменьшаемого остатка.

Годовая норма  амортизации составит 25% (100% / 4 года).

1 год  эксплуатации:

Годовая сумма  амортизации составляет 4 500 руб. (18000 х 25%).

Ежемесячная сумма  амортизационных отчислений будет равна 375 руб.

(4500 / 12 мес.).

Остаточная стоимость после 1 года эксплуатации 13500 руб. (18000– 4500).

2 год  эксплуатации:

Годовая сумма  амортизации составляет 3 375 руб. (13500 х 25%).

Ежемесячная сумма  амортизационных отчислений будет  равна 281,25 руб.

(3375 / 12 мес.).

Остаточная  стоимость после 2 года эксплуатации 10125 руб. (13500– 3375).

3 год  эксплуатации:

Годовая сумма  амортизации составляет 2 531,25 руб. (10125 х 25%).

Ежемесячная сумма  амортизационных отчислений будет равна 210,93 руб.

(2531,25 / 12 месяцев).

Остаточная  стоимость после 3 года эксплуатации 7 593,75 руб.

(10125 – 2 531,25).

4 год  эксплуатации:

Годовая сумма  амортизации составляет 1 898,44 руб. (7593,75 х 25%).

Ежемесячная сумма  амортизационных отчислений будет равна 158,20 руб.

(1898,44  / 12 мес).

Остаточная  стоимость НМА после окончания срока полезного использования составляет 5695,31 руб.

Как видно из примера сумма амортизации, начисленной  в течение срока полезного использования НМА (4500 + 3375 + 2531,25 + 1898,44 = 12304,69), меньше первоначальной стоимости объекта. Согласно пункту 31 ПБУ 14/2007 амортизационные отчисления по НМА продолжаются до полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета. Следовательно, несмотря на то, что срок полезного использования объекта истек, организация должна продолжать начислять амортизацию по данному объекту до полного погашения его стоимости.

3. списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) - ежемесячная сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из натурального показателя объема продукции (работ) за месяц и соотношения фактической (первоначальной) стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования нематериального актива.

Пример: Предположим, что с использованием объекта НМА стоимостью 18 000 рублей (без НДС) и сроком полезного использования 4 года будет произведено 56 000 единиц продукции:

1 год – 16 000 единиц;

2 год – 12 000 единиц;

3 год – 12 800 единиц;

4 год – 15 200 единиц.

Норма амортизации  за 1 год составит 28,57% (16000 х 100% / 56000). Годовая сумма амортизации 5142,60 руб. (18 000 х 28,57%).

Норма амортизации за 2 год 21,43% (12000 х 100% / 56000). Годовая сумма амортизации 3857,40 руб. (18000 х 21,43%).

Норма амортизации за 3 год 22,86% (12800 х 100% / 56000). Годовая сумма амортизации 4 114,80 руб. (18000 х 22,86%).

Норма амортизации за 4 год 27,14% (15200 х 100% / 56 000). Годовая сумма амортизации 4 885,20 руб. (18000 х 27,14%).

При рассмотрении примера в целях сокращения расчетов мы не рассчитывали ежемесячную сумму амортизации, хотя в практической деятельности амортизация должна рассчитываться ежемесячно исходя из фактического выпуска продукции.

В нашем примере  фактический выпуск продукции совпал с плановым, и стоимость НМА  в течение срока его полезного использования путем начисления амортизации была включена в расходы полностью.

На практике нередки случаи, когда фактический  выпуск продукции оказывается больше или меньше запланированного. Если фактический выпуск продукции больше, амортизация по НМА будет полностью начислена раньше окончания установленного срока его полезного использования, если фактический выпуск окажется меньше запланированного, по объекту НМА не удастся начислить амортизацию полностью и по окончании последнего года эксплуатации останется недоамортизированная сумма. Эта сумма должна быть присоединена к сумме амортизации, начисленной за последний год эксплуатации объекта НМА.

Для целей налогообложения  организация выбирает из линейного  и нелинейного способов.

Методика расчета амортизационных отчислений по каждому из способов аналогична соответствующим способам расчета амортизации по основным средствам.

Способы отражения  амортизационных отчислений на счетах бухгалтерского учета:

1) путем накопления сумм амортизации  на отдельном счете (счет 05 "Амортизация нематериальных активов");

2) путем уменьшения первоначальной  стоимости объекта на счете  04. («нематериальные активы»).

1. Счет 05 "Амортизация  нематериальных активов"

Счет 05 "Амортизация нематериальных активов" предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время использования объектов нематериальных активов организации (за исключением объектов, по которым амортизационные отчисления списываются непосредственно в кредит счета 04 "Нематериальные активы").

 Начисленная сумма амортизации  нематериальных активов отражается  в бухгалтерском учете по кредиту  счета 05 "Амортизация нематериальных  активов" в корреспонденции  со счетами учета затрат на  производство (расходов на продажу). При выбытии (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) объектов нематериальных активов сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 05 "Амортизация нематериальных активов" в кредит счета 04 "Нематериальные активы".

Аналитический учет по счету 05 "Амортизация  нематериальных активов" ведется по отдельным объектам нематериальных активов. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных об амортизации нематериальных активов, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности.

Счет 05 "Амортизация нематериальных активов» корреспондирует со счетами:

По дебету	По кредиту
04 "Нематериальные  активы"	08" Вложения во внеоборотные  активы"
79"Внутрихозяйственные расчеты"	20 "Основное производство"
	23 "Вспомогательные производства"
	25 "Общепроизводственные  расходы"
	26 "Общехозяйственные  расходы"
	29 "Обслуживающие производства  и хозяйства"
	44 "Расходы на продажу"
	79 "Внутрихозяйственные  расчеты"
	97 "Расходы будущих  периодов"

 

2. Счет 04 "Нематериальные активы"

Счет 04 "Нематериальные активы" предназначен для обобщения информации о наличии и движении нематериальных активов организации, а также  о расходах организации на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические  работы.

 Нематериальные активы принимаются  к бухгалтерскому учету на  счете 04 "Нематериальные активы" по первоначальной стоимости. 

 По объектам нематериальных  активов, по которым амортизация  учитывается без использования  счета 05 "Амортизация нематериальных  активов", начисленные суммы амортизационных отчислений списываются непосредственно в кредит счета 04 "Нематериальные активы".

Принятие к бухгалтерскому учету  нематериальных активов отражается по дебету счета 04 "Нематериальные активы" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы".

 При выбытии объектов нематериальных  активов (продаже, списании, передаче  безвозмездно и др.) их стоимость,  учтенная на счете 04 "Нематериальные  активы", уменьшается на сумму  начисленной за время использования  амортизации (с дебета счета 05 "Амортизация нематериальных активов"). Остаточная стоимость выбывших объектов списывается со счета 04 "Нематериальные активы" на счет 91 "Прочие доходы и расходы".