Учет нематериальных активов

После отражения объекта нематериального актива в учете на него открывается карточка учета нематериального актива (ф. № НМА-1) (См. Приложение 2).

Нематериальные активы, внесенные учредителями в счет их вкладов в уставный капитал организации, до 1 января 2000 г. оприходовались по дебету счета 04 "Нематериальные активы" с кредита счета 75 "Расчеты с учредителями".

С 1 января 2000 г. нематериальные активы, внесенные учредителями или участниками в счет их вкладов в уставный капитал, целесообразно отражать на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".

При этом задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал отражают по дебету счета 75 "Расчеты с учредителями" и кредиту счета 80 "Уставный капитал". На стоимость поступивших в счет вклада в уставный капитал нематериальных активов составляют бухгалтерские записи:

•              Дебет счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" Кредит счета 75 "Расчеты с учредителями"

-              на сумму вклада в виде нематериального актива

•              Дебет счета 04 "Нематериальные активы"

Кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы"

-              объект нематериального актива принят к учету

Поступление вклада в уставный капитал не облагается НДС и налогом на прибыль.

Нематериальный актив, полученный в качестве вклада учредителя в уставный капитал организации, также не оплачивается. Однако в этом случае рыночную ситуацию и конъюнктуру спроса и предложения во внимание принимать не нужно. Взнос учредителя оценивается, и, следовательно, первоначальная стоимость нематериального актива формируется по согласованию между учредителями (кроме случаев, когда законодательством Российской Федерации предусмотрен иной порядок). Естественен вопрос, в каких же случаях учредители ограничены законодательством в праве самостоятельно определить стоимость своего вклада в уставный капитал, осуществленного не денежными средствами.

Вот как выглядит такая операция в бухгалтерском учете:

Дебет 75.1; Кредит 80 - начислена задолженность учредителей по взносам в уставный капитал;

Дебет 08.5; Кредит 75.1 - погашена начисленная задолженность одного из учредителей по взносам в уставный капитал посредством передачи при надлежащего ему нематериального актива (исключительных прав) по стоимости, согласованной с другими учредителями, но в пределах величины, определенной независимым лицензированным оценщиком;

Дебет 76; Кредит 51 - оплачена государственная пошлина;

Дебет 08.5; Кредит 76 - учтена государственная пошлина за регистрацию договора о переходе исключительного права на объект учитываемый в качестве нематериального актива;

Дебет 04; Кредит 08.5 - нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету по сформированной балансовой цене (в размере оценочной стоимости, увеличенной на сумму оплаченной государственной пошлины)[11].

Организация в качестве вклада в уставный капитал получила от учредителя исключительное право на изобретение. Стоимость нематериального актива, согласованная учредителями и подтвержденная независимым оценщиком, составила 64 000 руб.

Рассмотрим порядок отражения данного актива в учете:

Таблица 2.2

Схема бухгалтерских проводок

В п. 7 ПБУ 14/2000 особо оговорены случаи, когда нематериальные активы считаются созданными самой организацией:

•           исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные в порядке выполнения служебных обязанностей или по конкретному заданию работодателя, принадлежит организации-работодателю;

•           исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности, полученные автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем, принадлежат организации-заказчику;

•           свидетельство на товарный знак или на право пользования наименованием места происхождения товара выдано на имя организации.

Первоначальной стоимостью таких нематериальных активов признается сумма всех фактических расходов на их создание за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ).

Порядок учета затрат, когда предприятие самостоятельно создает нематериальный актив,   зависит  от  характера  дальнейшего   использования  этих  активов.   Так,  если нематериальный актив планируется продать, то затраты на их создание нужно учитывать на счете 20 "Основное производство".

Если же в дальнейшем нематериальные активы будут использоваться для собственных нужд, то учет затрат по их созданию ведется на счете 08 "Капитальные вложения". При этом следует иметь в виду, что с 1 января 2001 г первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных собственных нужд, облагается НДС. Одновременно суммы НДС, плаченные поставщикам ресурсов, которые использовались при создании нематериального актива можно возместить из бюджета. Такой порядок установлен (ст. 159 Налогового кодекса РФ).

Организация собственными силами создала базу данных. Заработная плата работникам, принимавшим участие в создании базы данных, составила 15 ООО рублей. Сумма начисленного единого социального налога (далее - ЕСН - 26%) составила 3900 рублей. Тариф на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний установлен в размере 1,2%.

Таблица 2.3

Схема бухгалтерских проводок

В рассмотренном примере первоначальная стоимость нематериального актива, сформированная для целей бухгалтерского учета, составила 19080 рублей.

В целях исчисления налога на прибыль первоначальная стоимость объекта составит 15 000 рублей, поскольку суммы ЕСН и взносов на социальное страхование от несчастных случаев в соответствии с подпунктами 1 и 45 пункта 1 статьи 264 НК РФ относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и как косвенные расходы единовременно учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Разница между первоначальной стоимостью нематериального актива в бухгалтерском и налоговом учете составила 5 520 рублей. Данная разница в соответствии с ПБУ 18/02 является налогооблагаемой временной разницей. Произведение налогооблагаемой временной разницы на ставку налога на прибыль представляет собой отложенное налоговое обязательство, которое согласно пункту 18 ПБУ 18/02 подлежит отражению в бухгалтерском учете на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства». Сумма отложенного налогового обязательства составит 1324,80 рублей (5 520 рублей * 24%).

При принятии объекта нематериальных активов к учету организация установит срок полезного использования объекта. В течение этого срока по мере начисления амортизации нематериального актива величина отложенного налогового обязательства будет уменьшаться до полного погашения.

Обобщая вышеизложенное необходимо отметить, что поступление нематериальных активов осуществляется за счет новых объектов при выполнении производственного заказа автором, за счет приобретения готовых объектов, за счет безвозмездного поступления объектов от родственного предприятия, поступление за счет взносов в уставный капитал, или по другим мотивам. Первоначальная (фактическая) стоимость объекта нематериальных активов формируется на счете 08 «Капитальные вложения». После составления акта приемки-передачи нематериального актива он принимается к учету при этом его стоимость переносится на счет 04 «Нематериальные активы».

2.2 Учет амортизации нематериальных активов

Другим немаловажным аспектом организации бухгалтерского учета нематериальных активов является их амортизация, обеспечивающая равномерный перенос на стоимость выпускаемой продукции одномоментных расходов, имевших место при получении в собственность нематериальных активов, используемых в процессе выпуска этой продукции.

Нематериальные активы используются длительное время, и в течение этого времени их стоимость равномерно (ежемесячно) переносится на производимую продукцию, выполненные работы и оказанные услуги путем начисления по ним амортизации.

Сразу отметим, что по нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

В соответствии с ПБУ 14/2007 амортизация начисляется по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования. Поэтому при принятии нематериального актива к бухгалтерского учету организация определяет срок его полезного использования.

Сроком полезного использования является вырааженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать нематериальный актив с целью получения экономической выгоды (или для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может

определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.

Нематериальные активы, по которым невозможно надежно определить срок полезного использования, считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования.

Определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:

-          срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;

-          ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Срок полезного использования нематериального актива не может превышать срок деятельности организации.

Срок полезного использования нематериального актива ежегодно проверяется организацией на необходимость его уточнения. В случае существенного изменения продолжительности периода, в течение которого организация предполагает использовать актив, срок его полезного использования подлежит уточнению. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.

В отношении нематериального актива с неопределенным сроком полезного использования организация ежегодно должна рассматривать наличие факторов, свидетельствующих о невозможности надежно определить срок полезного использования данного актива. В случае прекращения существования указанных факторов организация определяет срок полезного использования данного нематериального актива и способ его амортизации. Возникшие в связи с этим корректировки отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности на начало отчетного года как изменения в оценочных значениях.