Учет кредитов и займов

Если расходы на покупку или строительство основного средства снизились, то сумма кредита (займа) может быть использована для осуществления краткосрочных или долгосрочных финансовых вложений.

В такой ситуации затраты, связанные с получением кредита (займа), уменьшаются на сумму дохода, полученного от временного использования заемных средств в качестве финансовых вложений.

Порядок учета затрат по кредитам или займам, полученным для оплаты материальных ценностей (материалов, товаров, ценных бумаг и т.д.), зависит от того, в каком порядке использована сумма кредита (займа).

Кредит (заем) может быть использован:

- для оплаты материальный ценностей, уже оприходованных на балансе организации;

- для предварительной оплаты  материальных ценностей.

Если кредит использован для оплаты уже оприходованных материальных ценностей, то как основные, так и дополнительные затраты по нему включаются в состав операционных расходов в обычном порядке.

Если кредит (заем) использован для предварительной оплаты материальных ценностей, то основные затраты по нему отражается так:

- Дт 60 субсчет "Расчеты по авансам  выданным" Кт 66 - учтены основные  затраты по кредиту (займу), использованному для предварительной оплаты материальных ценностей.

Проценты по кредитам и займам, полученным для приобретения материальных ценностей, уменьшают налогооблагаемую прибыль сразу после их начисления. Сумма процентов уменьшает прибыль при условии, что она не отклоняется более чем на 20% от среднего уровня процентов, взимаемых по аналогичным заемным обязательствам (то есть обязательствам, выдаваемым в той же сумме, на те же сроки, на тех же условиях).

Организации, уплачивающие ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, расчет среднего процента осуществляют в пределах месяца. Остальные организации - в пределах квартала.

Если аналогичные заемные обязательства отсутствуют либо так решила сама организация, проценты учитывают при налогообложении прибыли в пределах ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза (по заемным средствам в рублях), или в пределах 15% годовых (по заемным средствам в иностранной валюте) (п.1 ст.269 НК РФ).

Дополнительные затраты отражаются проводкой:

- Дт 60 субсчет "Расчеты по авансам  выданным" Кт 60 - учтены дополнительные  затраты по кредиту (займу), использованному  для предварительной оплаты материальных  ценностей.

Особый порядок предусмотрен для отражения процентов по кредитам (займам):

- полученным в иностранной валюте;

- сумма которых выражена в  условных денежные единицах.

Если курс иностранной валюты на дату начисления процентов будет меньше, чем на дату их перечисления, возникает отрицательная курсовая или суммовая разница.

На эту разницу необходимо увеличить дебиторскую задолженность по выданному авансу.

По договору займа 1 января 2004 года ООО "Нептун" (заемщик) получило от ЗАО "Актив" (заимодавец) денежные средства сроком на три месяца для предварительной оплаты товаров.

По договору сумма займа выражена в долларах США и составляет 10000 USD, а все расчеты производятся в рублях.

За пользование займом 1 апреля 2004 года ООО "Нептун" должно уплатить "Активу" 900 USD (в рублях по официальному курсу Банка России).

Предположим, что официальный курс доллара США на 1 апреля 2004 года (дату начисления процентов) составил 29,30 руб./USD. При начислении процентов делается проводка:

- Дт 60 субсчет "Расчеты по авансам  выданным" Кт 66 - 26 370 руб. (900 USD х 29,30 руб./USD) - начислены проценты по займу.

В связи с отсутствием денежных средств проценты были перечислены "Активу" только 10 мая 2004 года. Основная сумма займа возвращена не была.

Предположим, что официальный курс доллара США на 10 мая 2004 года составил 29,50 руб./USD. При перечислении процентов бухгалтеру надо сделать записи:

- Дт 60 субсчет "Расчеты по авансам  выданным" Кт 66 - 180 руб. ((29,50 руб./USD - 29,30 руб./USD) х 900 USD) - увеличена дебиторская  задолженность по выданному авансу  на отрицательную суммовую разницу;

- Дт 66 Кт 51 - 26 550 руб. (26 370 + 180) - перечислены проценты по займу "Активу".

Если курс иностранной валюты на дату начисления процентов будет больше, чем на дату их перечисления, возникает положительная курсовая или суммовая разница.

На эту разницу необходимо уменьшить дебиторскую задолженность по выданному авансу.

По договору займа 1 января 2004 года ООО "Нептун" (заемщик) получило от ЗАО "Актив" (заимодавец) денежные средства сроком на три месяца для предварительной оплаты товаров.

По договору сумма займа выражена в долларах США и составляет 10 000 USD, а все расчеты производятся в рублях.

За пользование займом 1 апреля 2004 года ООО "Нептун" должно уплатить "Активу" 900 USD (в рублях по официальному курсу Банка России).

Предположим, что официальный курс доллара США на 1 апреля 2004 года (дату начисления процентов) составил 29,50 руб./USD.

При начислении процентов  "Нептуна" ставится проводка:

- Дт 60 субсчет "Расчеты по авансам  выданным" Кт 66 - 26550 руб. (900 USD х 29,50 руб./USD) - начислены проценты по займу.

В связи с отсутствием денежных средств проценты были перечислены "Активу" только 10 мая 2002 года. Основная сумма займа возвращена не была.

Предположим, что официальный курс доллара США на 10 мая 2004 года составил 29,30 руб./USD.

При перечислении процентов бухгалтеру надо сделать записи:

Дт 60 субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кт 66 - |180 руб.| ((29,50  руб./USD  -  29,30  руб./USD)  х  900 USD)  - уменьшена дебиторская задолженность по выданному авансу на  положительную суммовую разницу;

- Дт 66 Кт 51 - 26370 руб. (26550 - 180) - перечислены проценты по займу "Активу".

Заемные средства можно привлекать не только по кредитному договору или договору займа, но и путем выпуска и продажи облигаций.

Такие займы нужно учитывать обособленно. Для этого к счету 66 открывается субсчет "Облигационный заем", а в учете делается запись:

- Дт 51 Кт 66 субсчет "Облигационный  заем" - получен облигационный  заем.

Облигации могут размещаться среди первых покупателей как по цене, превышающей их номинальную стоимость, так и по цене ниже номинальной стоимости (то есть с дисконтом).

В обоих случаях разница между ценой размещения и номинальной стоимостью списывается (доначисляется) равномерно в течение срока обращения облигаций.

Учет размещения облигаций по цене, превышающей их номинальную стоимость, покажет пример.

В июле 2004 года ЗАО "Сигма" выпустило и полностью разместило облигационный заем. Количество размещенных облигаций - 1500 шт. Номинальная стоимость одной облигации - 1000 руб.

Таким образом, номинальная стоимость займа составила 1500000 руб. Срок займа - 1 год.

Размещение облигаций производилось по цене 1,2 номинала, то есть по 1200 руб. за облигацию. В результате всего было получено 1800000 руб. (1200 руб. 1500 шт.), то есть на 300000 руб. больше номинальной стоимости займа.

В учете ЗАО "Сигмы" сделаны проводки:

в июле 2004 года:

- Дт 51 Кт 66 субсчет "Облигационный заем" - 1500000 руб. - размещен облигационный заем;

- Дт 51 Кт 98-1 - 300000 руб. - отражено превышение  цены размещения займа над  его номинальной стоимостью;

ежемесячно в течение года:

- Дт 98-1 Кт 91-1 - 25000 руб. (300 000 руб. : 12 мес.) - списана часть превышения цены размещения займа над его номинальной стоимостью.

Учет размещения облигаций по цене ниже их номинальной стоимости, то есть с дисконтом.

Предположим, что ЗАО "Сигма" разместило облигации с дисконтом 40%, то есть по 600 руб. за облигацию (1000 руб. - 1000 руб. х 40%). Всего было получено 900000 руб. (600 руб. х 1500 шт.), что на 600000 руб. меньше номинальной стоимости займа.

В этом случае бухгалтер "Сигмы" должен сделать проводки:

в июле 2002 года:

Дт 51 Кт 66 субсчет "Облигационный заем"

- 900000 руб. - размещен облигационный  заем;

ежемесячно в течение года:

Дт 91-2 Кт 66 субсчет "Облигационный заем"

- 50000 руб. (600000 руб. : 12 мес.) - доначислена  часть превышения номинальной  стоимости займа над ценой  его размещения.

Таким образом, к моменту погашения облигаций сумма задолженности по облигационному займу будет отражена в бухгалтерском учете эмитента в размере номинальной стоимости займа.

Организация может установить в своей учетной политике, что дисконт по облигациям предварительно учитывается в составе расходов будущих периодов.

Условия аналогичны предыдущему примеру. При этом, согласно учетной политике ЗАО "Сигма", дисконт по облигациям предварительно учитывается в составе расходов будущих периодов.

В этом случае бухгалтер "Сигмы" должен сделать проводки:

в июле 2002 года:

- Дт 51 Кт 66 субсчет "Облигационный  заем"

- 900 000 руб. - размещен облигационный  заем;

Дт 97 Кт 66 субсчет "Облигационный заем"

- 600 000 руб. - дисконт по облигациям  учтен в составе расходов будущих периодов;

ежемесячно в течение года:

Дт 91-2 Кт 97

- 50000 руб. (600000 руб. : 12 мес.) - списана  часть превышения номинальной  стоимости займа над ценой  его размещения.

Начисление процентов, которые эмитент должен выплатить держателям облигаций, отражается так же, как и начисление процентов по любым другим заемным средствам:

- Дт 91-2 Кт 66 субсчет "Облигационный  заем" - начислены проценты, подлежащие  выплате по облигациям.

Проценты по облигационным займам уменьшают налогооблагаемую прибыль при условии, что их сумма не отклоняется более чем на 20% от среднего уровня процентов, взимаемых по аналогичным заемным обязательствам (то есть обязательствам, выдаваемым в той же сумме, на те же сроки, на тех же условиях).

Организации, перешедшие на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, расчет среднего процента осуществляют в пределах месяца. Остальные организации - в пределах квартала.

Если аналогичные заемные обязательства отсутствуют либо так решила сама организация, проценты учитывают при налогообложении прибыли в пределах ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза (по заемным средствам в рублях), или в пределах 15% годовых (по заемным средствам в иностранной валюте) (п.1 ст.269 НК РФ).

Можно предварительно учитывать проценты, подлежащие выплате по облигациям, в составе расходов будущих периодов:

- Дт 97 Кт 66 субсчет "Облигационный  заем"

- отражена в составе расходов  будущих периодов сумма начисленных  процентов.

В дальнейшем сумма процентов ежемесячно в течение срока обращения облигаций включается в состав операционных расходов:

Дт 91-2 Кт 97

- проценты по облигациям частично  включены в состав операционных  расходов.

В июле 2004 года ЗАО "Сигма" выпустило и полностью разместило облигационный заем. Количество размещенных облигаций - 1500 шт. Номинальная стоимость одной облигации - 1000 руб.

Таким образом, номинальная стоимость займа составила 1500000 руб. Срок займа - 1 год.

По облигациям начисляются проценты из расчета 24% годовых.

В учете ЗАО "Сигмы" делаются проводки:

- в июле 2002 года:

- Дт 51 Кт 66 субсчет "Облигационный  заем"

- 1500000 руб. - размещен облигационный  заем;

- Дт 97 Кт 66 субсчет "Облигационный  заем"

- 360000 руб. (1 500 000 руб. х 24%) - отражены  проценты, причитающиеся к уплате  по займу;

ежемесячно в течение года:

- Дт 91-2 Кт 97

- 30000 руб. (360000 руб. : 12 мес.) - проценты  по облигациям частично включены  в состав операционных расходов.

Займы, привлеченные путем выпуска векселей, нужно учитывать обособленно.

Для этого к счету 66 откройте субсчет "Вексельный заем", а в учете делается запись:

- Дт 51 Кт 66 субсчет "Вексельный заем" - получен вексельный заем.

Дисконт и проценты по векселям отражаются в учете и уменьшают налогооблагаемую прибыль в том же порядке, что и по облигациям.

Учет (дисконтирование) векселя означает получение у банка кредита под залог векселя.

Это дает право банку осуществлять все права по векселю - предъявлять вексель к оплате, получать по нему платеж и т.п.

Продать такой вексель банк не вправе. Следовательно, собственником векселя остается организация и с баланса он не снимается.

Для учета расчетов с банками по операциям учета (дисконта) векселей со сроком погашения не более года открывается к счету 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" отдельный субсчет.