Учет формирования и использования резервных фондов на предприятии

    Создание резерва  непосредственно  влияет  на  налогооблагаемую  прибыль предприятия, исчисляющего налоги в  соответствии  с  учетной  политикой  «по отгрузке», позволяя предприятию не исчислять налог на  прибыль,  фактическое получение которой находится под вопросом.  Вместе  с  тем  создание  резерва никак не влияет на НДС, подлежащий  уплате  с  суммы  отгруженной  продукции (выполненной работы, оказанной услуги).

    В случае несостоятельности  плательщика, стороны могут   договориться  по одному из способов:

    1. Кредитору передастся  имущество должника. В состав  такого  имущества включаются: право требования  к  третьим  лицам  (дебиторская  задолженность должника), объекты недвижимости и другие активы.

    2. Должник  производит  дополнительную  эмиссию  акций,  часть  которых передает кредитору в счет погашения долга.

    3. По соглашению  между кредитором и  должником   производится  пересмотр сроков и условий погашения долга, а именно:

    — полное или частичное снижение процентов,  взимаемых с должника  за просрочку платежа;

    — перенос даты, с которой  начинают  взиматься   проценты  за  просрочку

платежа, на более поздний  срок;

    — полное или  частичное снижение суммы основного  долга.

    Все эти условия  должны быть описаны в соглашении  о реструктуризации или в судебном решении о банкротстве должника.

    Если не израсходованы  суммы резервов сомнительных  долгов,  созданных  в предыдущем периоде, то они присоединяются  к  доходам  отчетного  года,  при этом делается запись: Д-т 63  К-т 91.

    Увеличение резерва  происходит по кредиту  счета  63,  а  уменьшение  по

дебету счета 63.

    Аналитический  учет резервов по сомнительным  долгам  ведется  по  каждой задолженности, по которой создан резерв.

 

    1.3. Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги.

 

    Синтетический   учет  ведется  на  счете  59  «Резервы  под  обесценение

вложений в ценные бумаги».

    Резервы под  обесценение вложений в ценные  бумаги  создаются  по  факту установления превышения учетной стоимости  акций,  оценка  которых  подлежит уточнению над их рыночной стоимостью. Формирование  резервов  происходит  за счет дохода организации:  Д-т  91   К-т  59  на  сумму выявленного падения стоимости акций.

    При повышении  рыночной стоимости ценных бумаг,  по  которым  ранее  были созданы резервы, сумма резервов уменьшается и  доход  увеличивается  на  эту разницу: Д-т 59  К-т 91.

    При увеличении  бухгалтерской прибыли за  счет  уменьшения  резерва  под обесценение  вложений  в  ценные  бумаги  не  влечет  за  собой   увеличение налогооблагаемой прибыли.

    Перед составлением  годовой отчетности резерв под  обесценение вложений в ценные бумаги, начисленный  в  предшествующем  году,  списывается  в  полном объеме. Затем, в случае превышения учетной стоимости акций,  оценка  которых подлежит уточнению в годовом балансе, над их рыночной стоимостью,  создается новый резерв на величину превышения.

    Если на дату  составления годовой бухгалтерской  отчетности по акциям, по

которым  в  предыдущие  годы  был  образован  резерв  под  обесценение,   не

проводятся котировки  и  они  исключены  из  котировочного  списка  фондовой биржи, а также если не публикуются их  котировки,  то  указанный  резерв  не образуется, акции отражаются в годовом бухгалтерском  балансе  по  стоимости принятия их к бухгалтерскому учету, а ранее созданный  резерв  относится  на финансовый результат.

    Синтетический  учет по  счету  59  в  части   образованных  резервов  под

обесценение вложений в  ценные  бумаги  следует  вести  по  двум  субсчетам: «Резерв под обесценение вложений в долгосрочные  ценные  бумаги»  и  «Резерв под обесценение вложений  в  краткосрочные  ценные  бумаги».  Такое  деление позволяет распределять резервы между статьями долгосрочных  и  краткосрочных вложений в годовом бухгалтерском балансе.

    Увеличение резерва  происходит по кредиту  счета  59,  а  уменьшение  по

дебету счета 59.

    Аналитический  учет по субсчету 59 ведется по  каждому виду ценных бумаг.

 

    1.4. Резервы предстоящих расходов.

 

    В  целях   равномерного  включения  предстоящих   расходов   в   издержки

производства отчетного  периода организация  может  образовывать  резервы  на покрытие каких-либо предполагаемых расходов.

    Положением по  ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина  России  от  29.07.98  № 34н (ред. от 24.03.2000), разрешено создавать резервы на:

    -    предстоящую  оплату отпусков работникам;

    -    выплату  ежегодного вознаграждения за  выслугу лет;

    -    выплату  вознаграждений по итогам работы  за год;

    -    ремонт  основных средств;

    -  производственные  затраты  по  подготовительным  работам  в  связи  с

сезонным характером производства;

    -    предстоящие  затраты на рекультивацию земель  и  осуществление  иных

природоохранных мероприятий;

    -   предстоящие  затраты по ремонту предметов,  предназначенных для сдачи в аренду по договору проката;

    -    гарантийный  ремонт и гарантийное обслуживание;

    -    покрытие  иных предвиденных затрат и  другие  цели,  предусмотренные

законодательством  Российской  Федерации,  нормативными   правовыми   актами Министерства финансов Российской Федерации.

    Для  отражения   создания  резервов  предстоящих   расходов   на   счетах

бухгалтерского учета  в новом Плане счетов  бухгалтерского  учета  финансово-хозяйственной  деятельности  организаций  и  инструкции  по  его  применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, предназначен  счет 96 "Резервы предстоящих расходов".

    Резервирование  тех  или  иных  сумм  отражается  по  дебету  счетов  20

"Основное   производство",    23    "Вспомогательные    производства",    25

"Общепроизводственные   расходы",   26   "Общехозяйственные   расходы",   29 "Обслуживающие производства  и хозяйства",  44  "Расходы на  продажу",  97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции с кредитом  счета 96  "Резервы предстоящих расходов".

    Фактические расходы,  на которые был ранее образован  резерв, относятся в

дебет счета 96 "Резервы  предстоящих расходов" в корреспонденции  со  счетами: 70 "Расчеты с персоналом  по  оплате  труда",  69  "Расчеты по  социальному страхованию и обеспечению" —  на  суммы  оплаты  труда  работникам,  включая платежи  на  социальное  страхование  и  обеспечение,  за   время   отпуска, ежегодного вознаграждения за выслугу лет, выплату вознаграждений  по  итогам работы за год; 23 "Вспомогательные производства"  — на  стоимость ремонта основных средств, произведенного подразделением организации, и т. д.

    Аналитический  учет по счету 96 "Резервы  предстоящих  расходов"  ведется по отдельным резервам.

    В соответствии с п. 27 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденного  приказом  Минфина  России от 06.07.99 № 43н,  информация  о  составе  резервов  предстоящих  расходов, наличии их на начало и конец отчетного  периода,  движении  средств  каждого резерва в течение отчетного  периода  должна  раскрываться  в  пояснениях  к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.

 

    2. Критерии образования резервов.

 

    Создание резервов  необязательно. Если организация исходя из принятой ею учетной политики не создает резервы предстоящих платежей,  то  она  может  в соответствии с п. 7 Положения о составе затрат по производству и  реализации продукции (работ,  услуг),  включаемых  в  себестоимость  продукции  (работ, услуг), и о порядке формирования  финансовых  результатов,  учитываемых  при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением  Правительства  РФ  от 05.08.92  № 552  (ред.  от  31.05.2000),  сразу отнести  на  себестоимость продукции (работ, услуг) расходы, на которые создаются  резервы  предстоящих платежей.

    Начисление   резервов   предстоящих   расходов    является    предметом

рассмотрения учетной  политики организации.  При  этом  наряду  с  отражением самого факта создания тех или иных резервов предстоящих расходов  в  учетной политике должны  найти  отражение  как  элемент  учетной  политики  надежные методы расчета  оценочных  значений  для  образования  резервов  предстоящих платежей. В организации следует издать приказ  о  создании  того  или  иного резерва предстоящих платежей, что будет нелишним в случае отстаивания  своей позиции в суде при налоговых спорах.

    Предстоящие   расходы  равномерно  включаются  в  издержки  производства отчетного  периода.  Для  обеспечения  в   будущем   достаточно   стабильных финансовых  результатов  хозяйственной   деятельности   именно   равномерное (ежемесячное или ежеквартальное)   отнесение   предстоящих   расходов   на себестоимость продукции (работ,  услуг)  является  целью  создания  резервов предстоящих   расходов.   Во   всех   случаях    необходимо    подтверждение соответствующими первичными документами размера  ежемесячного  отнесения  на себестоимость  продукции  сумм  резерва   предстоящих   расходов   при   его

образовании.

    Резервы предстоящих  расходов создаются сроком  на  один  отчетный  год.

Резервы предстоящих расходов не имеют остатков на конец  отчетного  года  за исключением некоторых резервов, по которым исходя из  правил,  установленных нормативными  актами  системы  нормативного   регулирования   бухгалтерского учета, допускаются остатки резервов, переходящие на следующий год.

    По приведенным  резервам предстоящих расходов  допускаются переходящие на следующий год остатки резервов:

    - в соответствии  с Методическими указаниями по  инвентаризации имущества и  финансовых  обязательств,  утвержденными  приказом  Минфина   России   от 13.06.95 № 49:

    на предстоящую  оплату отпусков работникам;

    на выплату  ежегодного вознаграждения за  выслугу лет;

    на выплату  вознаграждений по итогам работы  за год;

    - в соответствии  с Едиными нормами амортизационных  отчислений на полное восстановление  основных  фондов  народного  хозяйства  СССР,  утвержденными постановлением Совмина СССР от 22.10.90 № 1072, на ремонтный  фонд  (резерв) с отчислением в него средств по утверждаемым ими на пятилетие нормативам;

    - в соответствии  с п. 77 Методических указаний по  бухгалтерскому  учету

основных средств, утвержденных приказом Минфина России  от  20.07.98  №  ЗЗн (ред.  от  28.03.2000),  если  окончание ремонтных работ по  объектам   с длительным сроком их производства и  существенным  объемом  указанных  работ происходит в следующем за  отчетным  году,  то  остаток  резерва  на  ремонт основных средств не сторнируется.

    В соответствии с п. 58 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей  бухгалтерской  отчетности  организации,  утвержденных  приказом Минфина России от 28.06.2000 № 60н, если при уточнении учетной  политики  на следующий  отчетный  год  организация  считает  нецелесообразным   начислять резервы предстоящих расходов, то имеющиеся переходящие остатки  резервов  по состоянию  на  1  января  следующего  за  отчетным  года  присоединяются   к финансовому результату организации  с  отражением  в  учете  организации за январь. Отчетный год организация должна закончить в соответствии с  принятой учетной политикой на данный текущий год, а в январе следующего  за  отчетным

года присоединить остатки  резервов к финансовым результатам (дебет счета  96 "Резервы предстоящих расходов", кредит счета 99 "Прибыли и убытки"),  если организация сочтет нецелесообразным начислять и  далее  резервы  предстоящих расходов. Для налоговых целей в декабре отчетного  года  следует  произвести корректировочную запись на сумму переходящего остатка  резерва,  подлежащего присоединению к финансовым результатам в  январе  будущего  года.  В  январе года, следующего за отчетным, следует произвести обратную  корректировку во избежание двойного налогообложения одной и той же суммы.

    Политика резервирования, зафиксированная в учетной политике,  не  может меняться произвольно.  Исходя  из  допущения  последовательности  применения учетной  политики,  принятая  организацией  учетная   политика   применяется последовательно  от  одного  отчетного  года  к  другому.  Случаи  изменения учетной  политики  изложены  в  п.  16  Положения  по  бухгалтерскому  учету