Стандарты аудита

Аналогичный подход, согласующийся с международной практикой, прослеживается в пункте 3, трактующим достоверность с позиции пользователей проаудированной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Федеральное правило (стандарт) № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» подготовлено на основе международного стандарта аудита МСА 400 «Оценка рисков и внутренний контроль».

Федеральное правило (стандарт) № 12 «Согласование условий проведения аудита», разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые требования к порядку согласования условий проведения аудита с аудируемым лицом, к действиям аудиторской организации в случае, когда руководство аудируемого лица обращается с просьбой к аудитору изменить условия задания на условия, предполагающие более низкий уровень уверенности в достоверности финансовой отчетности, чем разумная уверенность, которая требуется для выражения мнения в аудиторском заключении.

Особого внимания заслуживает ФПСАД № 16 «Аудиторская выборка», устанавливающее единые требования к выборочным проверкам в аудите, а также к методам отбора элементов, подлежащих проверке с целью сбора аудиторских доказательств.

Согласно нововведения Правительства РФ (Постановление №532 от 7.10.04г.) многие изменения коснулись примеров аудиторского заключения. Так, в заключении, содержащем мнение с оговоркой из-за ограничения объема, теперь рекомендуется указывать, что, за исключением возможных корректировок, отчетность составлена в соответствии с требованиями российского законодательства или в соответствии с иными документами, определяющими требования к подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Такие же уточнения внесены и в остальные примеры аудиторского заключения:

• в содержащее мнение с оговоркой из-за разногласия относительно учетной политики и ненадлежащего метода учета;
• в содержащее мнение с оговоркой из-за разногласия относительно раскрытия информации;
• в содержащее отрицательное мнение из-за разногласия относительно учетной политики или адекватности представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Постановление №532 не изменяет существующие, а вводит в действие пять новых правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Правило (стандарт) №12 «Согласование условий проведения аудита» устанавливает единые требования к порядку, в котором условия проведения проверки должны согласовываться с аудируемым лицом. Договоренности рекомендуется включить в договор на оказание аудиторских услуг либо в предшествующее договору письмо о проведении аудита. Поэтому теперь аудиторским организациям и индивидуальным аудиторам необходимо пересмотреть свои договоры на оказание аудиторских услуг и письма на предмет соответствия новым правилам.

В первых 11 стандартах нигде не  шла речь об отчете аудитора. Такое понятие ввел Стандарт №12. В Приложении к нему («Пример письма о проведении аудита») сказано, что в дополнении к аудиторскому заключению проверяющими может быть составлено отдельное письмо (отчет, письменная информация), касающееся любых замеченных существенных недостатков в ведении бухгалтерского учета и в системе внутреннего контроля.

Правило (стандарт) №12 устанавливает также единые требования к действиям аудитора в случае, когда руководство организации обращается к нему с просьбой изменить условия задания на условия, предполагающие более низкий уровень уверенности в достоверности отчетности, чем разумная уверенность, которая требуется для выражения мнения в аудиторском заключении. Согласно новым правилам, аудитор не должен соглашаться на изменение условий задания при отсутствии разумного обоснования. Он даже вправе отказаться от продолжения работ, если аудируемое лицо возражает против продолжения работы в соответствии с первоначальным заданием. В таком случае аудитор может сообщить о сложившейся ситуации заинтересованным пользователям (совету директоров или акционерам).

Правило (стандарт) №13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита» определяет, как аудиторы должны оценивать действия руководства, собственников и сотрудников аудируемого лица. Под ошибками в стандарте понимается непреднамеренное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности. Недобросовестные же действия – это преднамеренные поступки, совершенные с помощью незаконных действий для извлечения незаконных выгод представителями собственника, руководством и сотрудниками аудируемого лица или третьими лицами. Они приводят к двум типам преднамеренных искажений финансовой (бухгалтерской) отчетности:

• искажение, возникающее в процессе недобросовестного составления финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• искажение, возникающее в результате присвоения активов.

Искажениями первого типа являются фальсификации, изменения учетных записей и документов, преднамеренное неверное отражение событий, хозяйственных операций или другой важной информации в отчетности или их преднамеренное исключение из нее, преднамеренное нарушение принципов бухгалтерского учета. Причинами искажений второго типа могут быть присвоение денежных средств материальных и нематериальных активов, оплата аудируемым лицом несуществующих товаров или услуг.

При этом ответственность за предотвращение и обнаружение недобросовестных действий и ошибок несут руководство аудируемого лица и представители собственника. Аудит не может гарантировать их выявление, даже если планировался и осуществлялся полностью в соответствии со стандартом. Однако проверяющий должен оценить риск недобросовестных действий и возможных ошибок аудируемого лица.

В Стандарте №13, подобно презумпции невиновности в уголовном праве, прописано, что до получения доказательств обратного аудитор имеет право воспринимать записи и документы аудируемого лица как подлинные. Однако при выявлении даже не существенных искажений отчетности в следствие преднамеренных действий со стороны высшего руководства данной проблеме следует уделить пристальное внимание и, возможно, даже пересмотреть ранее полученных доказательств. Если аудитор оценил вероятность недобросовестных действий как высокую, что повлекло за собой проведение дополнительных аудиторских процедур, то он должен их документально оформить и получить письменные заявления от руководства. Если факт искажения в результате недобросовестных действий документально установлен, то аудитор должен сообщить о нем руководству аудируемого лица и представителям собственника. А в случаях, предусмотренных законодательством, и уполномоченным государственным органом власти.

«Незнание закона  не освобождает от ответственности». Этот принцип отражен в Правиле (стандарте) №14 «Учет требования нормативных правовых актов в Российской Федерации в ходе аудита». Он гласит, что аудитор обязан проверить соблюдение аудируемым лицом законодательство Российской Федерации. При этом под термином «несоблюдение» понимается как преднамеренное, так и непреднамеренное действие или бездействие аудируемого лица, которое противоречит закону.

Сам аудитор не несет ответственности за нарушения аудируемого лица. Однако нельзя забывать, что он ответственен за высказывание своего мнения о соответствии порядка ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Обо всех существенных случаях несоблюдения законодательства аудитору необходимо незамедлительно докладывать руководству аудируемого лица, а в отдельных случаях и соответствующим государственным органам. Факты несоблюдения законодательства аудитор должен зафиксировать документально в виде копий записей бухгалтерского учета, первичных документов, протоколов совещаний и собеседований с руководством и с сотрудниками организации.

Правило (стандарт) №15 «Понимание деятельности аудируемого лица» гласит, что аудитор должен обладать соответствующими знаниями о деятельности аудируемого лица или получить эти знания. Их объем должен быть достаточен для выявления и понимания событий, хозяйственных операций и методов работы. Которые могут оказывать существенное влияние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность, либо на подходы к аудиту, либо на аудиторское заключение. Необходимую информацию об отрасли и структуре   собственности аудитор должен получить еще до заключения договора на проведение аудита. В приложении к стандарту приведен перечень вопросов, которые аудитор должен рассмотреть для получения информации о деятельности организации (общеэкономические вопросы, особенности отрасли, управление и структура собственности, анализ рынка сбыта и т.д.).

В виду большого объема информации аудитор проводит, как правило, выборочную проверку. Правило (стандарт) №16 «Аудиторская выборка» устанавливает единые требования к ее проведению, а также к методам отбора элементов, подлежащих проверке с целью сбора аудиторских доказательств. Суть аудиторской выборки (выборочной проверки) заключается в том, что на основании ряда элементов аудитор делает вывод обо всей генеральной совокупности. В связи с этим возникает два вида риска: риск, связанный и не связанный с использованием аудиторской выборки. Первый риск может быть снижен путем увеличения объема отбираемой совокупности, второй – путем надлежащего планирования задания, текущего контроля за работой членов группы аудиторов и проверки выполнения процедур.

Стандарт №16 устанавливает методы отбора элементов с целью получения аудиторских доказательств. Так, аудитор может отобрать все элементы, либо определенные элементы, либо сформировать аудиторскую выборку. Выбор метода или сочетание методов зависит от обстоятельств проверки, в частности, аудиторского риска и эффективности аудита. На практике на выбор аудитором метода отбора элементов не редко влияет цена договора на проведение аудита, однако, согласно Стандарту  №16, этот фактор учитываться не должен.

Информация о состоянии международной стандартизации аудита в настоящее время становится все более актуальной для российских специалистов, поскольку в принятых отечественных федеральных правилах (стандартах) аудиторской деятельности четко видна идеология максимальной увязки новых российских стандартов с международными требованиями, и эта тенденция останется доминирующей. Международные стандарты аудита за последние восемь лет претерпели существенные изменения. Были созданы принципиально новые документы и отменены некоторые старые. 

 

 

 

 

 

 

2 Характеристика федеральных правил(стандартов) аудиторской деятельности

2.1 Организация проведения  аудита

 

 

Перед проведением аудита или сопутствующих аудиту услуг аудитор и экономический субъект, являющийся его потенциальным клиентом, должны достичь определенного рода договоренности, которую необходимо отразить в достаточно полной мере в письменном виде.

Соблюдение данного требования, закрепленного в ФСА 12 «Согласование условий аудита», позволяет избежать целого ряда возможных неопределенностей, возникающих в процессе оказания аудиторских услуг.

Согласно ФСА 12 документальное отражение и подтверждение того, что аудитор соглашается с целями и объемом аудита или сопутствующих аудиту услуг, а также с объемом обязательств перед экономическим субъектом (клиентом) и формой отчетных документов, называется письмом о задании на проведение аудита или сопутствующих аудиту услуг.

Письмо о задании может иметь произвольный характер. Однако в нем необходимо отразить:

- цель аудита;

- ответственность руководства экономического субъекта за бухгалтерскую (финансовую) отчетность;

- объем аудита;

- форму отчетных документов;

- факт существования ограничений аудита;

- существующую неизбежность риска необнаружения даже существенных искажений;

- требования свободного доступа к любой информации, необходимой для проведения аудита.

В случае изменения обстоятельств, влияющих на требования клиента, или выявления неправильного понимания им характера изначально запрашиваемой аудиторской услуги данную причину следует считать обоснованной. При этом аудитор обязан представить отчет, полностью отвечающий новым условиям.

При проведении повторных аудиторских проверок письмо о задании может не составляться, за исключением случаев, если:

- существует факт неправильного понимания экономическим субъектом цели и объема аудита;

- существует факт пересмотра договоренности или возникли особые условия;

- произошли изменения в составе управления экономическим субъектом;

- произошли значительные изменения как в характере, так и в масштабах финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;

- произошли изменения в требованиях законодательных актов.

Аудиторская организация должна собрать объективную информацию о потенциальном клиенте. Источниками такой информации могут быть: средства массовой информации — газеты, журналы, радио, телевидение и др.; банки; страховые организации; деловые партнеры потенциального клиента; другие источники.

В процессе принятия решения о начале работы с новым экономическим субъектом необходимо выяснить:

1)характер взаимоотношений потенциального клиента с налоговыми органами, банками, страховыми организациями, акционерами и другими пользователями его отчетности;

2)причины, побудившие экономический субъект обратиться к услугам аудиторской организации (особенно в случае инициативного аудита);

3)причины, побудившие потенциального клиента сменить аудиторскую организацию, если этот факт имеет место;

4)объем и характер нарушений порядка ведения бухгалтерского учета, составления бухгалтерской отчетности, хозяйственного законодательства Российской Федерации при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности, недостатков организации системы внутреннего  контроля,   выявленных  предыдущими  аудиторскими проверками и проверками налоговых органов. Если экономический субъект ранее проверялся аудиторскими организациями, он должен представить новому аудитору копии письменной информации аудитора руководству по результатам аудита не менее чем за три финансовых года, предшествующих планируемой проверке;