Понятие, оценка и виды обязательств

     Однако, если в силу, например, пересмотра условий  договора, сторонами будет изменена сумму обязательства по оплате товаров, данный факт, с момента изменения  величины долга найдет отражение  как в учете продавца (счет 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками"), так и в учете покупателя (счет 60 "Расчеты с поставщиками и  подрядчиками") товаров.

     Экономический подход определяет совершенно иные правила  оценки обязательств хозяйствующих  субъектов, построенные на принципе временной ценности денег. Расчет оценочной величины здесь предполагает либо исчисление "сегодняшней" суммы в "завтрашних" деньгах - это так называемая процедура наращения, либо расчет "завтрашней" суммы в "сегодняшних" деньгах - процедура дисконтирования. Такой подход (естественно с определенной степенью относительности) позволяет увидеть, насколько за период с даты возникновения обязательства до даты его погашения обесценится причитающаяся к получению сумма.

     Обесценение денег во времени относительно деятельности конкретного хозяйствующего субъекта определяется двумя факторами: инфляцией  и процентом прибыли предприятия. При этом следует учитывать, что  если методология бухгалтерского учета  не предполагает введение поправок на инфляцию при отражении прибыли, то процент бухгалтерской прибыли  уже учитывает фактор инфляции с  распределением его влияния относительно периода расчета.

     Попытки отразить в учете обязательства  предприятия, исходя из принципа временной  ценности денег, наталкиваются на методологические трудности, обусловленные границами  информативности двойной записи.

     Идея  заключается в том, чтобы показать рост суммы обязательства в денежном выражении относительно фактически причитающейся к получению суммы. При этом разница между номиналом долга - суммой, причитающейся к получению согласно договору, и суммой обязательства, переоцененной с учетом срока его погашения и нормой прибыли хозяйствующего субъекта, должна быть показана в учете как расход, образовавшийся за счет фактора временной ценности денег.

     Частным случаем действия данного принципа является правило, по которому любая  переоценка актива приводит к изменению  на соответствующую сумму величины собственных источников средств предприятия. Таким образом, в рамках двойной бухгалтерии отражение роста суммы задолженности в денежных средствах, характеризующихся ценностью относительно текущего момента времени, обязательно предполагает отражение в учете прибыли. Вместе с тем, задача такой переоценки, как мы показали выше, наоборот, заключается в том, чтобы показать полученные убытки. Следовательно, при переоценке долгов с целью продемонстрировать утраты номиналом задолженности своей ценности во времени мы сталкиваемся с проблемой методики такой переоценки в рамках двойной записи.

     Следовательно, в настоящее время введение в  учетную информацию поправок и величин, исчисленных исходя из действия фактора  временной ценности денежных средств, возможно только в управленческом учете, где методология трактовки фактов хозяйственной жизни не ограничивается рамками двойной записи.

     Выбор методологических приемов представления  в бухгалтерской отчетности информации об обязательствах предприятия определяет результаты практически всех направлений  анализа его финансового состояния. К таким приемам, помимо выбора момента  признания, мы можем отнести оценку обязательств и их группировку.

     Прежде  всего, установленный порядок учета  обязательств влияет на результаты оценки платежеспособности хозяйствующего субъекта. Оценивая платежеспособность предприятия, мы сопоставляем объем его наиболее ликвидного имущества с текущей кредиторской задолженностью.

     В разделе пассива бухгалтерского баланса "Краткосрочная кредиторская задолженность" демонстрируются  обязательства предприятия перед  его контрагентами по принятой нормативными документами классификации, определяемые как краткосрочные. Дебиторская  задолженность, т.е. обязательства перед  предприятием его контрагентов, является составляющей раздела "Оборотные  активы" актива бухгалтерского баланса.

     Показатель  рентабельности деятельности предприятия  призван продемонстрировать то, сколько копеек прибыли приносит ему рубль затрат. В зависимости от принимаемого за основу подхода трактовки показателя, в качестве затрат рассматривается либо средняя величина актива, либо сумма декапитализированных за период расходов.

     Таким образом, влияние методик бухгалтерского учета обязательств предприятия на оценку его рентабельности выражается в том, что доходы предприятия фактически представляют собой сумму обязательств его контрагентов, возникших за отчетный период, а расходы - сумму обязательств предприятия перед его контрагентами. Финансовая устойчивость предприятия или степень его зависимости от привлеченных источников финансирования определяется через сопоставление объема собственных источников средств с объемом привлеченных источников средств.

     Отсюда, оценка финансовой устойчивости предприятия - это сопоставление объема собственных  источников средств с объемом  отраженных в бухгалтерском балансе  обязательств предприятия перед его контрагентами. Более того, следует отметить, что и сами собственные источники средств предприятия с позиций юриспруденции могут быть истрактованы как оцененные в бухгалтерском учете потенциальные обязательства юридического лица перед своими собственниками.

     В действующем бухгалтерском законодательстве обязательства предприятия интерпретируются через категорию "расчеты". В  Плане счетов бухгалтерского учета  финансово-хозяйственной деятельности организаций для учета состояния  и динамики расчетов предприятия, т.е. его дебиторской и кредиторской задолженности выделяется специальная  группа счетов - расчетные счета  или счета учета расчетов. В  действующем Плане счетов бухгалтерского учета, утв. приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, это раздел VI "Расчеты". Согласно Инструкции, "счета этого  раздела предназначены для обобщения  информации о всех видах расчетов организации с различными юридическими и физическими лицами, а также внутрихозяйственных расчетов".

4. Порядок отражения информации об обязательствах на счетах бухгалтерского учета

     Общая схема отражения на счетах расчетов обязательств хозяйствующего субъекта состоит в следующем.

     Дебетовое сальдо счета расчетов отражает сумму  задолженности контрагентов перед  предприятием, относящейся к соответствующей  счету классификационной группе на начало (конец) отчетного периода.

     Кредитовое  сальдо счета расчетов демонстрирует  сумму задолженности предприятия  перед контрагентами, относящейся  к соответствующей классификационной  группе на начало (конец) отчетного  периода.

     Дебетовый оборот по счету расчетов показывает сумму возникших за отчетный период обязательств контрагентов перед предприятием и/или сумму погашенных за период обязательств предприятия перед контрагентами.

     Кредитовый  оборот по счету расчетов фиксирует  сумму обязательств предприятия перед контрагентами, возникших за отчетный период и/или сумму обязательств контрагентов перед предприятием, погашенных за отчетный период.

     Характер сальдо счета расчетов зависит от состояния расчетов по обязательствам, относящимся к классификационной группе, соответствующей данному счету. Если на конец отчетного периода предприятие будет иметь непогашенную задолженность перед контрагентами, то сальдо соответствующего счета расчетов будет кредитовым. Если, наоборот, на конец отчетного периода будет существовать непогашенная задолженность контрагентов перед предприятием - счет расчетов будет иметь дебетовое сальдо.

     Далее, на конец отчетного периода может  иметь место ситуация, при которой  существуют как дебиторская задолженность  контрагентов предприятия, так и  долги предприятия перед контрагентами  в рамках одной классификационной  группы. В этом случае счет расчетов будет иметь так называемое "развернутое  сальдо", т.е. дебетовое сальдо, отражающее долги контрагентов и кредитовое сальдо, показывающее долги предприятия.

     Очевидно, что ведение бухгалтерского учета расчетов необходимо предполагает развернутую систему аналитического учета к соответствующим синтетическим счетам. Основаниями, по которым могут быть открыты аналитические счета учета расчетов, служат: предъявленные (выставленные) счета, контрагенты, заключенные договоры, сроки платежей, степень своевременности погашения обязательств, виды поступлений и платежей и т.д.

     Действующий План счетов бухгалтерского учета в  разделе VI "Расчеты" выделяет 12 счетов учета расчетов:

     1) счет 60 "Расчеты с поставщиками  и подрядчиками". Данный счет  в соответствии с Инструкцией предназначен для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками за:

     - полученные товарно-материальные ценности, принятые выполненные работы и потребленные услуги, включая представление электроэнергии, газа, пара, воды и т.п., а также по доставке или переработке материальных ценностей, расчетные документы на которые акцептованы и подлежат оплате через банк;

     - товарно-материальные ценности, работы и услуги, на которые расчетные документы от поставщиков не поступили (так называемые неотфактурованные поставки);

     - излишки товарно-материальных ценностей, выявленные при их приемке;

     - полученные услуги по перевозкам, в том числе расчеты по недоборам и переборам тарифа (фрахта), а также за все виды услуг связи и др.;

     2) счет 62 "Расчеты с покупателями  и заказчиками", в соответствии  с Инструкцией по применению  Плана счетов, данный счет предназначен  для обобщения информации о  расчетах с покупателями и  заказчиками; 

     3) счет 66 "Расчеты по краткосрочным  кредитам и займам", предназначенный  для обобщения информации о  состоянии краткосрочных (на срок  не более 12 месяцев) кредитов  и займов, полученных организацией;

     4) счет 67 "Расчеты по долгосрочным  кредитам и займам", на котором,  как определяет Инструкция, обобщается  информация о состоянии долгосрочных (на срок более 12 месяцев) кредитов  и займов, полученных организацией;

     5) счет 68 "Расчеты по налогам  и сборам". Этот счет обобщает  информацию о расчетах с бюджетом  по налогам и сборам, уплачиваемым  организацией, и налогам с работников  этой организации, по которым  организация выступает в качестве  налогового агента;

     6) счет 69 "Расчеты по социальному  страхованию и обеспечению". Как  устанавливает Инструкция по  применению Плана счетов, счет 69 предназначен для обобщения информации  о расчетах по социальному  страхованию, пенсионному обеспечению  и обязательному медицинскому  страхованию работников организации;

     7) счет 70 "Расчеты с персоналом  по оплате труда" отражает  информацию о расчетах с работниками  организации по оплате труда  (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям, пенсиям работающим пенсионерам и другим выплатам), а также по выплате доходов по акциям и другим ценным бумагам данной организации;

     8) счет 71 "Расчеты с подотчетными  лицами". Как устанавливает Инструкция, счет 71 предназначен для обобщения  информации о расчетах с работниками  по суммам, выданным им под  отчет на административно-хозяйственные  и операционные расходы; 

     9) счет 73 "Расчеты с персоналом  по прочим операциям". На данном  счете отражаются все виды  расчетов с работниками организации,  кроме расчетов по оплате труда  и расчетов с подотчетными  лицами;

     10) счет 75 "Расчеты с учредителями". Счет 75 предназначен для обобщения  информации о всех видах расчетов с учредителями (участниками) организации (акционерами акционерного общества, участниками полного товарищества, членами кооператива и т.п.): по вкладам в уставный (складочный) капитал организации, по выплате доходов (дивидендов) и др.

     11) счет 76 "Расчеты с разными дебиторами  и кредиторами". Данный счет, в  соответствии с Инструкцией по  применению Плана счетов, предназначается  для обобщения информации о  расчетах по операциям с дебиторами  и кредиторами, не упомянутыми  в пояснениях к счетам 60-75: по  имущественному и личному страхованию;  по претензиям; по суммам, удержанным  из оплаты труда работников  организации в пользу других  организаций и отдельных лиц  на основании исполнительных  документов или постановлений  судов и др.;