Организационно-ориентированное исследование по бухгалтерскому учету в США

ЭНТОНИ ХОУПВУД: ИННОВАТОР  И ЕГО ИННОВАЦИЯ

Энтони начал свою дипломную работы в Университете Чикаго в 1965 в качестве студента МБА после получения степени бакалавра в области экономики, со специализацией в области бухгалтерского учета в Лондонской Школе Экономики. Программа, на основе которой происходило изучение управленческого учёта (а также как и другие прикладные области бизнес-школы), включала в себя два ключевых предмета: психологию и экономику. С появлением базы данных Центра по Исследованиям Стоимости Ценных Бумаг, финансовое счетоводство появился в Чикагском университете во время взлёта популярности исследований в области архивного финансового счетоводства (напр.: Болл и Браун, 1968). Эти исследования быстро стали наиболее весомой и активной составляющей всех исследований в Чикаго, посвященных бухгалтерскому учёту. В самом деле, когда Энтони прибыл в Чикаго, он намеревался изучать бухгалтерский учёт, экономику промышленности и финансы (Хопвуд, 1988). Его намерение, однако, претерпело изменения, когда он изучил обязательную дисциплину в области организационной теории с преподавателем Полом Гудманом. Он подсказал Энтони идею нового подхода к проведению исследований в области оперативного учета. Он получил поддержку при смене области научных интересов во время написания диссертации от Георга Сортера, тогда еще профессора в области бухучета и директора по докторским программам, и Дика Хоффмана, профессора социальной психологии на факультете по Корпоративному поведению Чикагского университета, который помог в найти связь между оперативным учетом и его организационным контекстом.

Как следствие смены вектора научных интересов, Энтони обнаружил, что два существовавших тогда подхода к изучению оперативного учета находятся в противоречии с третьим подходом, который, как полагал, Энтони является наиболее верным. Он был уверен, что исследования в области оперативного учета должны проходить в естественном контексте, что требовало проведения полевых исследований (т. е. исследований прямо на месте, в том контексте, где протекает оперативный учет). Эта уверенность была отражена в его диссертационном исследовании, которое он проводил в цехах сталелитейной компании. Его идея также требовала применения организационных и социальных теорий, что противопоставлялось подходам, привлекающим только экономические или психологические знания.

Энтони изобразил свою идею о роле и контексте оперативного учёта в виде набора концентрических окружностей с индивидуумами в центре, далее группами, за группами следуют организации, и, наконец, социальная и экономическая среда (Хопвуд 1976: 5). Он резюмировал свою идею во введении к сборнику своих работ (Хопвуд 1988: xxi), утверждая, что он пришел к пониманию того, как корпоративная культура и управленческие парадигмы могут оказать значимое воздействие на учетные системы и играть некоторую роль на последствия их использования². Его инновационная идея конфликтовала с популярной тогда в США идеей, что оперативный учет не зависит от организационного и социального контекста.

Возвратившись в Великобританию после  получения докторской степени, Энтони обнаружил, что образовательная среда довольно резко отличается от образовательной среды в США. Интересы исследователей бухучета в Великобритании и на континенте, особенно в Скандинавии, были близки по духу с идеями Энтони. Они  были не только активными исследователями поведенческих теорий в области оперативного учета, но и также взаимодействовали с исследователями в области организаций, также исследователи в некоторых университетах проявляли открытость к экспериментированию с новым подходом к исследованию оперативного учета. Учитывая различия между идеями Энтони и существовавшими подходами к исследованию оперативного учета в США, он мог полностью сконцентрировать свое внимание на Европейском подходе к изучению оперативного учета и его исследователях.  Сознательно или исключительно благодаря твердой вере Энтони в ценности более организационно-ориетированного подхода к изучению оперативного учета, он продолжил распространять свои идеи среди исследователей оперативного чета и в США.

Идея Энтони о том, что изучение оперативного учета дожно происходить "в полевых условиях",  была несовместима с двумя существовавшими на то время подходами к изучению оперативного учета в США. Говоря кратко, то, что предложил Энтони являлось радикальной инновацией для США. Важным вызовом для Энтони стало эффективное распространения его идей в неоднородной коммуникационной среде, так как в начале процесса распространения этих идей, в лучшем случае только несколько ученых в области оперативного учета имели схожие с Энтони научные взгляды.

Научные статьи Антонии  Хопвуда

Научные статьи Энтони Хопвуда оказали  гораздо большее влияние на исследования в области управленческого учета  в США, чем может показаться, исходя из относительно небольшого количества цитирований его научных работ³. Для определений количества цитат из трудов Хопвуда (опубликованных до 18 августа 20008 года) в статьях по управленческому учету, изданных американскими исследователями, мы использовали системы индексирования цитирований ISI и Google Scholar. Комбинируя результаты, полученные системами ISI и Google Scholar, мы обнаружили, что на 4 научные работы Антонии приходится примерно сотня цитат из его трудов в статьях авторов со всего мира.

Наиболее цитируемой работой является публикация 1987 года, в которой он представляет точку  зрения Фоколта на литературу по управленческому учету в его работе, посвященной развитию управленческого учета в компании Веджвуд. Из 328 цитирований данной статьи, 12 приходится на исследователей из США. Его вторая наиболее цитируемая работа, «Бухгалтерский учет и человеческое поведение (Хопвуд, 1976 год)⁴, в общем цитировалась 267 раз, причем 10 цитат приходятся на работы американских исследователей в журналах, посвященных бухгалтерскому учету. Третьей по цитируемости работой Хопвуда является статья, опубликованная в журнале AOS в 1983 году, в которой он приводит доводы в пользу исследования управленческого учета в его организационном контексте. Данная статья цитировалась 232 раза, причем 10 раз в статьях американских исследователей, опубликованных как в журналах по бухгалтерскому учету, так и в других  журналах. В то время как ранее Антонии (например, в своей работе 1976 года) высказывал свое мнение относительно роли бухгалтерского учета в организациях, в своей статье в AOS от 1983 года (также как и в своих работах от 1978, 1980 гг.) он представил четкое изложение свои взглядов на то, как должны проводиться исследования по управленческому учету. Хопвуд несколькими способами ( в работах от 1978, 1980и 1983 гг.) объяснил свой выбор аббревиатуры AOS. Четвертой наиболее цитируемой работой Хопвуда является его работа от 1972 года, она является наиболее важной статье из его диссертации. Статья была процитирована в общей сумме 201 раз, причем 20 раз американскими исследователями в журналах в бухгалтерскому учету. Мы не обнаружили повышательной или понижательной тенденции в индексе цитируемости, которая могла бы указывать на то, что значимость наиболее цитируемых статей Антонии со временем изменяется.

Впервые Хопвуда  попытался оказать влияние на американские исследования в области  управленческого учета в своей научной статье, основанной на его диссертационном исследовании, которая была опубликована в Journal of Acconting Research в 1972 году.  Данная статья является значимой с точки зрениия распространения инновации Хопвуда по двум причинам: в ней вводится идея о том, что бухгалтерский учет не просто вид формальной деятельности, но также имеет и поведенческий контекст, также в ней вводится метод исследования в реальных условиях. В своей статье Хопвуд подвергает критике предыдущие исследования и представляет свое видение того, как в будущем должны проводиться исследования в области управленческого учета. В частности, он утверждает, что в предшествующих исследованиях бухгалтерский учет рассматривался как техническая дисциплина, а не как поведенческая дисциплина (как, например, организационная психология или социология). Так, придя к выводу, что бухгалтерская информация может оказать негативное воздействие на сотрудников (например, к принятию близоруких, не отвечающих поставленным задачам решений, к плохим межличностным отношениям в коллективе, к стрессу), в предыдущих исследованиях предлагались чисто технические способы (т.е бухгалтерские) решения данных проблем, например, предлагалось изменить информационное содержание показателей деятельности компании.

В отличие от подобного подхода, Энтони предположил, что к описанным выше негативным эффектам приводит также и то, как  бухгалтерская информация используется (например, для оценки эффективности  деятельности организации, чему статья Хопвуда и посвящена). Энтони выдвинул предположение, что для устранения этих негативных эффектов необходимо изменить то, как бухгалтерская информация используется, необязательно подвергать изменениям бухгалтерскую информацию саму по себе. То есть, многие негативные побочные эффекты, вызванные ведением бухгалтерского учета,  могут быть снижены или даже ликвидированы, если изменить способы использования бухгалтерской информации, при этом нет необходимости изменять саму информацию (что является техническим способом решения проблемы). В своей работе от 1972 года Хопвуд, используя примеры из литературы по организационному поведению, психологии и социологии, выдвигает гипотезу и наглядно доказывает, что дисфункциональное поведение подчиненного (например, стресс, плохие отношения с другими сотрудниками, фальсификация бухгалтерской отчетности, принятие нерациональных решений) может быть вызвано тем, как его начальник использует бухгалтерскую информацию для оценки эффективности деятельности организации, независимо от самого содержания данной информации.

Можно отметить, что работа Хопвуда от 1972 года является особенно ценной, так как цитаты из нее приводились некоторыми выдающимися  исследователями, а также приводились  в статьях, оказавших влияние  на дальнейшее развитие исследований по данной тематике. К трудам этих выдающихся исследователей и к статьям относятся две работы, опубликованные в 1970 году: работа Демски и Фелфама от 1978 года, в которой впервые теория принципала-агента применяется к управленческому учету, и работы Кениса от 1979 года, в которой приводится эмпирическая оценка связи между показателями бюджета организации и поведением индивида. В первой половине 80-х годов, пока еще незаметное влияние работы Хопвуда от 1972 года на исследования управленческого учета в США становится более очевидным. К современным ученым, в чьих работах цитируется Хопвуд, относятся Мершант (1981 год), Бирнберг и др. (1983 год), Браунел (1983 год), Чоу (1983 год), Говиндараян (1984 год), Валлер  (1985 в соавторстве с Чоу). В этих трудах, Мершант, Бирнберг и Броунел способствовали изменению вектора исследований, посвященных поведенчески-ориентированному управленческому учету. Работа Мершанта от 1981 года оказала влияние на многие исследования, в которых изучается, как организационные характеристики предприятия отражаются на том, какое значение придается бюджету предприятия и как он используется, а также, как бюджет отражается на поведении менеджеров и показателях их деятельности. Бирнберг в работе от 1983 приводит анализ литературы и в дальнейшем развивает идею о том, что дисфункциональное поведение сотрудников может быть вызвано использованием бухгалтерской информации в психологическом и организационном контексте. Работа Браунела от 1983 года является одним из научных трудов данного автора, в которой он использует психологическую и организационную теорию для объяснения, того в какое степени эффекты от использования бухгалтерской информации, отражающиеся на появлении инноваций, на показателях деятельности организации, чувстве удовлетворенности сотрудником, на эмоциональном напряжении и поведении в коллективе, обусловлены рядом других факторов.

Хопвуд в своей  работе от 1972 года также ввел новый  метод исследования в области  управленческого учеты, который  ныне называется методом исследования в практических условиях (Янг 1999г., Андерсон и Виндер 2007 г.) В работе 1972 года Хопвуд в своем исследовании использует комбинацию из двух методов. Основным методом, используемым в его работах, является метод количественного анализа деятельности менеджеров из центра затрат отдельно взятой фирмы, с помощью которого оценивается их манера использования бухгалтерской информации для оценки эффективности деятельности организации в целях контроля и то, как их манера использования информации оказывает влияние на некоторые поведенческие переменные, такие как эмоциональное напряжение, которые впоследствии используются для тестирования гипотезы. Важной особенностью его обзора является то, что он специально проводился для исследования организационной стороны управленческого учета, проводимого отдельно взятой фирмой, его результаты не могут быть перенесены на деятельность других организаций. Его вторым метод исследования является опрос отдельных менеджеров центра затрат, который позволяет изучить дисфункциональное поведение менеджеров, которые в ходе опроса дали иные ответы, что, в свою очередь, дает более полное понимание гипотезы Хопвуда.

С течением времени  метод исследования в реальных условиях стал более популярным в США. По замечанию  Андерсона и Виденера (2007 год), научный  труд Хопвуда от 1983 года оказал огромное влияние в том плане, что он дал исследователям стимул проводить исследования в реальных условиях с тем, чтобы провести изучение управленческого учета с организационной стороны. Шеннон Андерсон ( в личной переписке) привела рассуждала на тему того, как работы Энтони повлияли на отдельных исследователей. Когда, будучи одним из докторантов в Гарварде, она впервые ознакомилась с этой научной работой Энтони ( а также с другими его трудами, в которых проводится исследование управленческого учета в реальных условиях), она поначалу решила, что манера изложения и анализа трудна для понимания. Тем не менее, по ее же словам, она знала по своему небольшому опыту работы в реальными данными, что реальные экономические и технические данные не дают полного представления о фирме…Меня лично очень привлекала необходимость получения прочных знаний по бухгалтерскому учету в естественной среде и необходимость принимать во внимание не столько положения экономической теории, сколько положения обширного ряда общественных наук и социальных теорий (из личной переписки Шеннон Андерсон)

Несколько исследователей из США проводили  исследования с выездом на предприятия (Андерсон и Виденер, 2007), но выездные исследования  Шеннона Андерсона, Кена Мершанта и Марка Янга, скорее всего, ближе аналогичным работам Хопвуда (1972). Их подход состоял в проведении интервью с ключевыми работниками в организациях с целью изучения управленческого учета в организационном контексте предприятия(ий), чтобы затем адаптировать количественное изучение для конкретных предприятий на основании полученных в интервью данных (например, Мершант, 1981, 1985, 1989, 1990; Селто и другие 1995; Андерсон и Янг 1999; Андерсон и другие 2002). Аналогично, Андерсон (1995a) использовал интервью и количественные архивные данные по одному предприятию. Исследователи из США, вдохновленные Хопвудом, кроме количественных доказательств, полученных на выездах, стали проводить выездные исследования (например, интервью и анализы архивных данных) для изучения управленческой отчетности в организационном контексте. Среди ранее известных исследований такого плана - Андерсон (1995b), который использовал архивные данные и интервью с сотрудниками на одной фирме для выполнения функционально-стоимостного анализа; и Ковалевский с Дирсмитом (1983, 1986, 1988a, 1988b), которые использовали институциональные теории для интерпретации данных количественных выездных исследований  бюджетов больниц и университетов.

Энтони опубликовал "Бухгалтерский  учет и человеческое поведение"в 1976. Хотя это вторая по цитируемости работа, в США ее цитируют не часто. Однако много цитат содержится в статьях, которые являются важнейшими в теме управленческого учета. Две первые статьи, написанные авторами из США, которые цитируют указанную книгу, являются очень важными в развитии исследований управленческой отчетности. Они были опубликованы в одном выпуске "Обзор бухгалтерского учета" (The Accounting Review), использовали одну цитату, которая мотивировала их исследования, использовали одну и ту же причинную модель (взаимодействия), хотя использовали разные уровни анализа (индивидуальности против организаций). Цитата такова (Хопвуд 1976: 79):