Международные стандарты аудита

• причинно-следственные закономерности, которые присутствовали в прошлых периодах, будут преобладать и в будущем;
• не существует абсолютно точных прогнозов, поэтому важен 
  учет отклонений фактических результатов от прогнозных;
• точность прогноза снижается по мере увеличения времени упреждения (например, краткосрочный прогноз более точен, чем долгосрочный);
• прогноз относительно крупного объекта (например, отрасли 
  в целом) более точен, чем его отдельного компонента (например, 
  предприятия), так как большее число событий компенсирует погрешности предсказаний.

Однако следует отметить, что любая прогнозная информация готовится как в качестве инструмента внутреннего управления, так и для предоставления заинтересованным пользователям. По этой причине возникает необходимость ее аудита.

При проведении аудиторской  проверки прогнозной финансовой информации аудитору необходимо:

• оценить обоснованность действий, на которых основывается 
  прогнозная информация;
• оценить согласованность допущений с назначением прогнозной информации;
• дать оценку надлежащей подготовке прогнозной финансовой 
  информации на основе принятых допущений;
• определить, все ли допущения, применяемые руководством 
  экономического субъекта при прогнозировании, раскрыты и являются ли они наилучшими оценками или лишь гипотетическими допущениями;
• установить, использовались ли при подготовке прогнозной финансовой информации постулаты, соответствующие принципам бухгалтерского учета, которые применялись при формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности за предшествующие отчетные периоды.

За подготовку прогнозной финансовой информации отвечает руководство экономического субъекта. Однако аудитор может получить задание о проверке этой информации с целью повышения степени доверия к ней.

Прогнозная финансовая информация относится к событиям, которые еще не наступили и с определенной степенью вероятности могут не произойти. Кроме того, существует возможность получить достаточные и уместные доказательства принятых руководством экономического субъекта допущений. Однако следует учитывать, что эти допущения также ориентированы на будущее, субъективны по своему характеру и отличаются от аудиторских доказательств, получаемых при аудите бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Таким образом, аудитор  не может выразить мнения о возможности достижения именно тех результативных показателей, которые содержатся в прогнозной финансовой информации. Иными словами, МСА 810 «Исследование ожидаемой финансовой информации» рекомендует аудитору при подготовке отчета по поводу обоснованности принятых при формировании прогнозной финансовой информации допущений исходить из собственного мнения с определенной долей профессионального скептицизма в отношении достаточной степени уверенности в этих допущениях.

Принимая задание по аудиторской проверке прогнозной (т.е. ожидаемой) финансовой информации, аудитор должен:

• определить назначение проверенной информации (служит ли 
  она для внутреннего, т.е. ограниченного, использования или для любых заинтересованных в ней пользователей, т.е. для общего использования);
• оценить характер допущений (это наилучшие оценки или гипотетические допущения);
• определить состав элементов, включаемых в информацию;
• установить временные рамки (время упреждения) прогнозной финансовой информации.

Все перечисленные вопросы  аудитор отражает в письме о задании, направляемом руководству экономического субъекта перед началом проведения аудита прогнозной финансовой информации. В этом письме также раскрывается ответственность руководства экономического субъекта за принимаемые им допущения и предоставляемую аудитору для проверки первичную информацию.

Перед началом аудиторской  проверки аудитор должен ознакомиться с деятельностью экономического субъекта для уточнения того, что все существенные допущения были выявлены. Он может отказаться от выполнения аудиторской проверки прогнозной (финансовой) информации, если принятые руководством экономического субъекта допущения не реальны или если эта информация не отвечает своим целевым установкам.

На данном этапе аудиторской  проверки аудитору необходимо прежде всего ознакомиться с процессом подготовки руководством экономического субъекта прогнозной финансовой информации. С этой целью следует оценить:

• систему внутреннего контроля экономического субъекта, ориентированную на процесс прогнозирования;
• характер подготовленной руководством экономического субъекта документации, подтверждающей сделанные им допущения;
• степень использования тех или иных методов прогнозирования;
• степень применения компьютерной техники;
• методы, применяемые при разработке допущений;
• точность прогнозной финансовой информации, подготовленной в предыдущие периоды, и причины возникших существенных отклонений.

Аудитор должен оценить  степень достоверности бухгалтерской (финансовой) информации за предшествующие проверке периоды, для того чтобы наилучшим образом определить, применялась ли в прошлом та же основа формирования аудируемой прогнозной (ожидаемой) финансовой информации, что и при формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности. Кроме того, это дает возможность установить точку отсчета («историческую точку отсчета») для оценки допущений, применяемых руководством экономического субъекта.

Аудитору следует помнить, что период, охватываемый прогнозной финансовой информацией, не должен превышать временные рамки, позволяющие руководству экономического субъекта разумно оценивать ситуацию. Кроме того, существует целый ряд факторов, оказывающих непосредственное и при этом весьма существенное влияние на данный период. К ним относятся:

• операционный цикл экономического субъекта;
• степень надежности применяемых допущений;
• потребности заинтересованных пользователей.

При определении характера, сроков и объема аудиторских процедур МСА 810 рекомендует сконцентрировать особое внимание:

• на вероятности существенных искажений;
• знаниях, полученных при выполнении иных аудиторских заданий по данному экономическому субъекту;
• компетентности руководства экономического субъекта в части подготовки прогнозной финансовой информации;
• субъективности суждений руководства экономического субъекта при подготовке прогнозной финансовой информации и степени влияния на нее;

• адекватности и достоверности  представленных исходных данных.

При анализе названных  аспектов аудитор должен оценить  источники и надежность доказательств, подтверждающих наилучшие оценки руководства экономического субъекта. Для этого необходимо тщательным образом изучить информацию, полученную как из внутренних, так и из внешних источников. При применении руководством экономического субъекта гипотетических допущений надо определить, принимаются ли во внимание существенные последствия таких допущений.

Аудитору необходимо получить от руководства экономического субъекта письменное заявление относительно предполагаемого использования прогнозной финансовой информации, полноты существенных допущений и признания ответственности за предоставленную информацию.

На этапе аудиторской  проверки прогнозной финансовой информации аудитор должен собрать достаточные и уместные доказательства того, что:

• эта информация носит лишь информативный характер, т.е. раскрывается для дополнительного информирования заинтересованных пользователей;
• учетная политика раскрыта надлежащим образом;
• все применяемые руководством экономического субъекта существенные допущения адекватно раскрыты в примечаниях к прогнозной финансовой информации;

• указана конкретная дата подготовки прогнозной финансовой информации;

• уровни ряда отражены ясно и объективно;

• указаны любые изменения  в учетной политике, произошедшие после даты ее формирования, а также раскрыты все причины этих изменений и их влияние на прогнозную финансовую информацию.

Согласно МСА 810 в отчете (заключении) о прогнозной финансовой информации обязательно должны быть раскрыты следующие основные элементы (разделы):

• название;
• адресат;
• абзац, содержащий сведения о проверенной прогнозной финансовой информации;
• ссылка на Международные стандарты аудита или соответствующие национальные стандарты, применяемые к аудируемой прогнозной информации;
• абзац, содержащий заявление о том, что руководство экономического субъекта несет ответственность за проверенную прогнозную финансовую информацию и допущения, применяемые при ее формировании;
• сведения о цели и (или) ограниченном применении прогнозной финансовой информации. Данный раздел содержит предупреждение пользователям об ограниченном, т.е. конкретно целевом, использовании проаудированной информации подобного вида;
• абзац, раскрывающий информацию о том, что применяемые руководством аудируемого экономического субъекта допущения не могут быть приемлемыми при формировании прогнозной финансовой информации, если это выявлено в ходе аудиторской проверки;
• мнение аудитора по поводу надлежащей подготовки прогнозной финансовой информации и представлении ее в соответствии с общепринятыми основами бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• оговорка аудитора о степени вероятности достижения тех результатов, которые раскрыты в прогнозной финансовой информации;
• дата отчета, которая является датой завершения аудиторской 
  проверки прогнозной финансовой информации;
• адрес аудитора;
• подпись аудитора.

MCA 810 допускает выражение аудитором мнения с оговоркой или отрицательного мнения, если он считает, что представление и раскрытие прогнозной финансовой информации не отвечает общепринятым требованиям.

В случае, когда одно или  несколько существенных допущений  не являются, по мнению аудитора, приемлемой основой для подготовки прогнозной финансовой информации, он должен выразить отрицательное мнение или отказаться от самой проверки. При ограничении объема аудиторской проверки аудитор должен отказаться от аудита или от выражения мнения и представить соответствующее описание вышеуказанного ограничения в итоговом отчете.

Обзор бухгалтерской (финансовой) отчетности

Концептуальная основа Международных стандартов аудита четко разграничивает собственно аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности и сопутствующие аудиту услуги. В связи с этим представляет особый интерес проблема, связанная с пониманием основных требований и рекомендаций, направленных на соблюдение аудитором своих профессиональных обязанностей при оказании именно сопутствующих аудиту услуг, отличающихся по своей сущности от собственно аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности и консалтинговых услуг, оказываемых в настоящее время аудиторами различным экономическим субъектам в значительном объеме.

Одним из видов сопутствующих  аудиту услуг является обзорная проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности. МСА910 «Задания по обзорной проверке финансовой отчетности» регламентирует весь перечень требований как к аудитору при выполнении им соответствующего обзора бухгалтерской (финансовой) отчетности, так и к форме аудиторского заключения, выдаваемого аудитором по его завершении.

Важно помнить, что МСА 910 может быть применим не только к  заданиям по обзорной проверке бухгалтерской (финансовой) отчетности, но и к обзорной проверке иной необходимой заинтересованным пользователям информации. Кроме того, МСА 910 рекомендуется использовать совместно с МСА 120 «Основные принципы международных стандартов аудита».

Обратившись к определению  обзора бухгалтерской (финансовой) отчетности, можно выявить цель, для которой он осуществляется. Под целью обзорной проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности следует понимать предоставление аудитору возможности констатировать, опираясь на проведенные аудиторские процедуры, обнаружил ли он факты, позволяющие полагать, что бухгалтерская (финансовая) отчетность сформирована не в соответствии с общепринятыми основами (МСФО) во всех существенных аспектах (негативная уверенность).

Выполняя задание по обзорной проверке бухгалтерской (финансовой) отчетности, аудитор, как и при аудите, обязан соблюдать основополагающие этические принципы.