Калькулирование продукции по системе "Точно в срок"

Примером эффективности использования  системы «точно в срок» является Япония. JIT зародился в Японии в 1940-х гг. Его появление связывают с концерном Toyоta и именем его вице-президента Тайити Оно. К. Друри отмечает, что основным фактором успеха японских компаний на мировом рынке после Второй мировой войны стало применение системы организации производства и управления «J I T». В условиях природных и экономических ограничений после второй мировой войны, японские производители искали путь наиболее эффективного использования ограниченных ресурсов, работая над соотношением «затраты-качество».

2.3. Преимущества подхода «точно в срок» и пути их реализации

Технология «точно в срок» была разработана с учетом ряда проблем. Одна из них, связанная с отвлечением  средств из оборота на накопление запасов, затратами на их хранение и  управление. Другая проблема - брак. Брак повышает расходы и снижает доверие  покупателей; дальнейшее снижение затрат при традиционной системе затруднено. Опыт внедрения технологий «точно в  срок» снимает данные проблемы.

Достоинством системы являются:

уменьшение уровня запасов и  минимизация вложений в сырье  и материалы. Идеальный вариант - нулевые запасы;

сокращение количества поставщиков  с уменьшением времени и затрат на переговоры;

использование долгосрочных контрактов с покупателями и снижение затрат на заключение договоров;

сокращение цикла заказа и возрастание  надежности его исполнения;

повышение качества продукции, так  как система позволяет легко  находить причину брака. Кроме того, система требует высокого качества продукции, так как любой дефект может привести к ее сбою;

минимальный входной контроль качества, так как связи с поставщиками долговременны и при заключении договоров предусмотрены меры поощрения  за качественные и своевременные  поставки;

сокращение затрат на внутреннее перемещение  материалов и готовой продукции;

сокращение риска потерь качества материалов в процессе хранения; это  относится и к готовой продукции;

уменьшение затрат на хранение;

устранение видов деятельности, не создающих добавленную стоимость.

К. Друри выводит идеальные параметры для системы организации и управления производством «точно в срок»: устранение видов деятельности, не создающих добавленную стоимость; нулевые запасы; отсутствие брака; размер серии - одна единица продукции; никаких простоев и поломок; стопроцентная своевременность доставки. Они являются ориентиром, создают в организации атмосферу стремления к совершенствованию.

Остановимся подробнее на характеристике преимуществ и мероприятиях по их достижению на примере изменения  политики закупок материалов. Выбор  сделан в связи с тем, что большинство  авторов сходятся на ключевой роли системы своевременного пополнения материально-товарных запасов в  системе J I T.

По мнению М.Х. Мэскона, М. Альберта и М. Хедоури целью поставок «точно в срок» является приобретение материалов таким образом, чтобы доставка непосредственно  предшествовала их использованию, т.е. осуществлять минимизацию запасов  посредством рациональных закупок. Ч.Т. Хорнгрен и Дж. Фостер считают  критическим компонентом JIT взаимоотношения с поставщиками, так как эти поставщики должны обеспечивать высококачественные ритмичные и часто повторяющиеся поставки, что в свою очередь позволит немедленно отправлять материалы и комплектующие в производство.

По мнению В.Ф. Палия и Р.В, Вила, для перехода к поставкам «точно в срок» необходимо: 1) сократить количество поставщиков; в качестве примера приводится компания «Ксерокс», одно из подразделений которой сократило поставщиков с 5 000 до 300; 2) заключать долгосрочные договоры; 3) при ведении переговоров поставщик уведомляется о поощрении за поставку товара высокого качества в точном соответствии с заказанным количеством. Это позволить минимизировать затраты на входной контроль. Р. Шонбергер в книге «Японские методы управления производством (девять простых уроков)» приводит сравнение японцами системы J I T-поставок с поведением жука-плавунца, который достаточно легок, чтобы удерживаться на поверхности воды и совершать бесконечные путешествия от одного берега до другого.

Для обеспечения поставок «точно в  срок» следует ограничить число  поставщиков; выбрать близкорасположенные  организации и поставщиков на основе конкурентных предложений только по отношению к поставкам новых  видов сырья, материалов и комплектующих  изделий; установить долгосрочные связи  с поставщиками; оказывать помощь поставщикам по повышению качества поставок; устанавливать тесное сотрудничество между контролерами за качеством  поставщика и заказчика; ориентировать  поставщиков на переход на JIT-производство; заключать договоры на поставку мелкими партиями; ориентировать поставщиков на стандартную упаковку, содержащую фиксированное число изделий; исключать поставки с избытком или недопоставки; минимизировать объем сопутствующей документации. К. Друри выводит идеальные параметры для системы организации и управления производством «точно в срок»: устранение видов деятельности, не создающих добавленную стоимость; нулевые запасы; отсутствие брака; размер серии - одна единица продукции; никаких простоев и поломок; стопроцентная своевременность доставки. Они являются ориентиром, создают в организации атмосферу стремления к совершенствованию.

2.4. Связь с традициооными методами учета затрат

Калькулирование по последней операции является нетрадиционной учетной системой. Перспективы ее применения в России связаны с возможностями продвижения  организации производства и управления в соответствии с подходом «точно в срок». Западные названия «backflush costing» (delayed costing, endpoint costing, post-deduct costing) обозначают калькуляционную систему, при которой учет затрат на производство не следует за движением продукта по стадиям его изготовления, а осуществляется на счете «Готовая продукция» или счете «Продажи». В связи с тем, что калькулирование осуществляется в одной из последних точек материального потока на предприятии, для перевода на русский язык выбрано одно из вышеперечисленных названий «endpoint costing» - калькулирование по последней операции.

Такие уникальные системы, как JIT обычно требуют создания специальных калькуляционных систем. Предполагаете, последовательная организация производственного процесса, сокращение брака и времени производства, обеспечение своевременной доставки материалов, продукции и минимизация запасов. Отсутствие запасов приводит к тому, что проблема выбора способов оценки потока затрат (таких, как по средневзвешенным величинам, ФИФО) или методов калькулирования (таких, как метод с полным распределением затрат или «директ-костинг») становятся не важными — все производственные затраты учетного периода перетекают в себестоимость проданной продукции.

Традиционные системы нормального  калькулирования, или «стандарт-кост», используют методику последовательного  отнесения затрат. В этих традиционных системах затраты отражаются последовательно  по четырем стадиям по ходу материального  потока, начиная от покупки основных материалов до продажи готовой продукции.

В калькуляционных системах, где  применяется методика последовательного  отнесения затрат, выделяются четыре учетные точки, соответствующие  стадиям А – покупка основных материалов, Б – процесс производства, В – выпуск готовой продукции  и Г – продажа готовой продукции, являющиеся ключевыми для комплекса  записей в учетных регистрах.

Пример 1 – проходит стадии АВГ, пример 2 – стадии АГ, пример 3 – стадии ВГ.

Альтернативный подход к учету  затрат используется в системе калькулирования  по последней операции. Калькулирование  по последней операции — это калькуляционная система, в которой не ведутся учетные записи на счетах по некоторым стадиям, начиная от покупки материалов до продажи готовой продукции. Записи в этой системе используют процедуры нормального калькулирования или «стандарт-кост».

Три следующих примера иллюстрируют систему калькулирования по последней  операции. Для того чтобы подчеркнуть  основную концепцию, допустим, что ни в одном из вариантов нет отклонений по затратам основных материалов. Варианты различаются по количеству и размещению ключевых точек, в которых производится комплекс учетных записей:

Во всех трех примерах отсутствуют  учетные записи, соответствующие  процессу производства (стадия Б). Все эти три примеры используются в компаниях, где невелик удельный вес незавершенного производства. Это характерно для организации процесса производства и управления по системе JIT.

Пример 1. В этом примере показано, как можно сократить записи на счете «Основное производство», используя три ключевые учетные  точки. Рассмотрим пример с компанией  Silikon Valley Computer (SVC), производящей комплектующие изделия для компьютеров. В апреле начальные запасы материалов отсутствовали. Более того, запасы НЗП на начало и конец месяца равны нулю.

В учете выделяются одна статья прямых затрат (основные материалы) и одна статья косвенных затрат (общепроизводственные расходы). Вся заработная плата производственных рабочих включается в статью «Общепроизводственные  расходы». Эта статья и соответствующий  ей бухгалтерский счет могут также  называться «Добавленные затраты». Нормы  затрат в компании Silikon Valley Computer составили $19 по основным материалам и $12 — по ОПР.

В Silikon Valley Computer выделены два счета, на которых учитываются запасы:

1. «Материалы и производство» — комбинированный счет для учета материалов на складе и материалов в производстве;
2. «Готовая продукция».

Записи в учетной точке 1 возникают  при покупке материалов. Эта операция отражается на счете «Материалы и  производство». Общепроизводственные расходы, включая заработную плату  производственных рабочих, учитываются  в обычном порядке. Фактические  расходы отражаются на счете «Общепроизводственные  расходы». В учетной точке 2 происходит отнесение ОПР на себестоимость  продукции на стадии завершения процесса производства и комплектации продукции. Записи в учетной точке 3 производятся в момент продажи готовой продукции. В данном примере отклонения фактических  ОПР от распределенных ОПР единовременно  списываются на себестоимость проданной  продукции.

В учете следует отразить шесть  шагов, прежде чем себестоимость  проданной продукции будет сформирована:

- покупка материалов в течение  отчетного периода;

- общепроизводственные расходы;

- выпущена готовая продукция  в течении месяца;

- рассчитана нормативная или  нормальная себестоимость единицы  готовой продукции в отчетном  периоде;

- выпущена готовая продукция;

- отгружена (продана) продукция  покупателю в течение отчетного  периода; 

- списываются отклонения по  ОПР на себестоимость проданной  продукции.

Пример 2. Этот пример также использует данные о деятельности компании Silikon Valley Computer. В нем описывается вариант системы калькулирования по последней операции, где она значительно отличается от традиционных систем. Первая учетная точка эквивалентна первой учетной точке в примере 1 (покупка основных материалов), но следующая учетная точка — это стадия продаж, а не стадия комплектации готовой продукции. По данному варианту организовано калькулирование по последней операции в корпорации Тоуota, на ее заводе в Кентукки. У этой системы есть два достоинства:

- снижение желания руководителей  наращивать запасы. Если запасы  готовой продукции включают общепроизводственные  затраты, то менеджеры могут  увеличить размер операционной  прибыли за счет превышения  объема производства над объемом  продаж. Если вторая учетная точка  находится на стадии продаж, а  не комплектации готовой продукции,  то привлекательность таких манипуляций  снижается;

- сосредоточение внимания руководителей  на продажах.

В этом примере счета, на которых  отражаются запасы, ограничиваются исключительно  счетом материалов (на нем учитываются  запасы материалов на складах, в процессе производства, в составе готовой  продукции).

В Silikon Valley Computer выделен один одноименный счет, на котором учитываются запасы. «Запасы» — комбинированный счет для учета материалов на складе, материалов в производстве и запасов готовой продукции.

В связи с тем, что второй ключевой учетной точкой является стадия продаж, никаких проводок, связанных с  выпуском готовой продукции, в отличие  от примера 1 не производится. Производственная себестоимость выпущенной продукции  рассчитывается, только когда она  продана: 99 тыс. ед. проданной продукции  х $31 = $3 069 000 содержат основные материалы (99 000 х $19 = $1 881 000) и распределенные общепроизводственные расходы, включая заработную плату  производственных рабочих (99 000 х $12 = $1 1188 000).

Никаких общепроизводственных расходов нет в составе запасов. В отличие  от примера 1 в себестоимость готовой  продукции не включены $12 тыс. ОПР ($12 на единицу х 1000 ед.). Сальдо по счету  «Запасы» на конец апреля составило $69 тыс. ($50 тыс. основных материалов в  обработке + $19 тыс. основных материалов в составе готовой продукции, произведенной, но не проданной).