Этапы проведения аудиторской проверки

    Рассмотрим подробнее обязанности специалиста-финансиста, специалиста по налогообложению и налоговому планированию, специалиста-юриста, участвующих в аудиторской проверке.

   Задача специалиста-финансиста — проведение финансового анализа предприятия-заказчика и разработка финансового плана (или уточнение финансового плана при его наличии у предприятия-заказчика на момент начала проверки).

    Результатом деятельности специалиста-финансиста должны стать выводы о финансовой деятельности предприятия-заказчика (финансовое заключение), которые войдут в отчет (заключение) аудиторской группы. Эти выводы содержат финансовый анализ деятельности предприятия-заказчика; кроме того, они могут включать в себя оценку финансового плана.

    Задача специалиста по налогообложению и налоговому планированию — проанализировать правильность исчисления налогооблагаемой базы и исчисления налогов, правильность применения льгот в разрезе видов налогов (при наличии льгот), возможность применения льгот в разрезе видов налогов (при отсутствии льгот), а также правильность расчетов по налогам и сборам.

    Результатом работы этого специалиста должны стать выводы по налогам, сборам и отчислениям, которые являются частью аудиторского заключения (аудиторского отчета).

   Задача специалиста-юриста — анализ договорной и претензионно-исковой работы предприятия-заказчика.

   Результат его работы — выводы, которые должны стать частью заключения (отчета) аудиторской группы. При проведении юридического анализа договорной работы следует обратить особое внимание на наличие журнала регистрации, первых экземпляров договоров (контрактов) в юридическом отделе, бланка согласования договора с различными службами предприятия-заказчика, а также типовых форм договоров.

9

   Отсутствие в юридическом отделе заказчика первых экземпляров договоров с необходимыми реквизитами (подлинными печатями и подписями сторон) существенно усложняет претензионно-исковую работу и саму деятельность предприятия.

     При проведении юридического анализа претензионно-исковой работы следует установить, ведется ли журнал регистрации претензий и исков; осуществляется ли учет исков по временному и материальному критериям; учитываются ли иски, решенные в пользу предприятия; проводится ли анализ допущенных ранее нарушений для последующего составления (исправления) типовых договоров.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

10

Глава 2. Виды программ.

     По результатам оценки систем внутреннего контроля (СВК) проверяемого субъекта и определения на ее основе аудиторского риска составляется программа аудита, в которой рассматриваются все процедуры проверки, их характер и объем.

    В программах проверки чаще всего указываются основные направления выполнения аудита, и определяется обязательный минимум работ. При этом всегда могут возникнуть обстоятельства, которые потребуют выполнения дополнительных действий.

   Аудиторские программы можно разделить на два вида:

-программы, содержащие вопросы или процедуры для оценки СВК (тесты средств контроля);

- программы, содержащие указания или тесты проверки отдельных статей отчетности (тесты по существу).

   Однако такое деление удобно лишь в том случае, когда оценка СВК и аудиторская проверка счетов, статей и отчетов разделены во времени.

     Так, крупнейшие аудиторские компании при аудите крупных клиентов много времени тратят только на оценку СВК и лишь затем, после окончания финансового года, выполняют собственно аудит у клиента.

     Объединив задачи тестирования СВК и статей отчетности, получим полный цикл задач тестирования. Такое объединение особенно важно для российских аудиторских фирм и для не очень крупных клиентов, когда не удается разделить во времени оценку СВК и аудит учета и отчетности.

    В некоторых случаях российским аудиторским фирмам действительно целесообразно объединить две программы. Несмотря на то что, как уверяют российские аудиторы, СВК на отечественных предприятиях отсутствует, процедуры формирования информации фактически все равно имеются. Их также необходимо оценивать.

    Аудиторы, участвующие в проверке, должны письменно фиксировать результаты работы по каждому этапу и подробно описывать выявленные нарушения, ссылаясь на первичные документы заказчика.

    Осуществляя проверку, независимые аудиторы выполняют две основные функции: сбор и оценку свидетельств для подтверждения полноты, истинности и арифметической точности представленной в финансовом отчете информации и проверку соответствия

11

расшифровок и оценок в  финансовом отчете общепринятым принципам учета. Роль оценочной функции (интерпретация фактов, подтверждающих выводы составителя финансового отчета, и оценка сделанных в отчете выводов) сильно возросла в последние два десятилетия. Отчасти это явилось следствием успешного совершенствования администрацией своих структур внутреннего контроля, что обеспечивает получение технически достоверной информации. Аудиторы часто считают более целесообразным проверить СВК, чтобы получить свидетельства эффективности ее организации и работы, нежели подвергать проверкам информацию, выданную этой системой унта. Еще одной причиной смещения акцентов в аудите является увеличение количества сложных сделок, сделок нового типа и необходимость оценивать способ их отражения в отчетности администрацией.

    Кроме этих основных функций независимые аудиторы выполняют   консультационную,   информационную   и   другие функции.

2.1. Предпосылки  подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности организации и способы  их реализации.

    Правильная и рациональная организация процесса аудита, выбора необходимых и достаточных аудиторских процедур основана на четком понимании критериев бухгалтерской отчетности.

    Как неоднократно отмечалось, согласно действующим законодательным и нормативным актам основная цель аудита бухгалтерской отчетности — выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

     В соответствии  с п. 3 ст. 1 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» под достоверностью финансовой (бухгалтерской) отчетности понимается степень точности содержащихся в ней данных, которая позволяет пользователю этой отчетности на их основании делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

    В соответствии с п. 6 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. При этом важно не только

12

«формальное» соблюдение правил, но и подготовка бухгалтерской отчетности таким образом, чтобы она давала достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации и его изменении, финансовых результатах ее деятельности.

     Подготовка достоверной бухгалтерской отчетности — это задача руководства аудируемого лица. Наличие аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности не перекладывает ответственности за ее подготовку и ее достоверность на аудитора. Вместе с тем на аудитора возлагается ответственность за формирование объективного мнения о степени достоверности представленной аудируемым лицом отчетности и составления соответствующего заключения, которое должно служить ориентиром для пользователей бухгалтерской отчетности при определении степени объективности представленных в отчетности данных и предупреждать о существующих или вероятных отклонениях в этой отчетности.

    Поэтому мнение аудитора о достоверности, или недостоверности, или недостаточной степени достоверности бухгалтерской отчетности должно основываться на собранных в ходе аудита необходимых и достаточных доказательствах. При этом сбор и анализ аудиторских доказательств должны осуществляться на систематизированной основе, обосновывая уверенность аудитора в определенном выводе относительно достоверности проверяемой бухгалтерской отчетности. Такой подход реализуется путем применения так называемых предпосылок подготовок финансовой (бухгалтерской) отчетности, которые представляют собой более «конкретные», «детализированные» подцели аудита.

    На основе полученных в ходе исследований доказательств аудитор должен сформировать мнение о соответствии проверяемой финансовой (бухгалтерской) отчетности следующим семи предпосылкам, принятым как в отечественной, так и в международной практике: существование; права и обязанности; возникновение;

полнота; стоимостная оценка; точное измерение; представление и раскрытие.

Рассмотрим подробнее  содержание этих предпосылок.

   «Существование» — наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

    Подтверждение этой предпосылки достигается путем проверки достоверности сальдо по счетам (например, инвентаризация основных средств, материалов,

13

дебиторской и кредиторской задолженности.

   «Права и обязанности» — принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательств отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

    Соблюдение указанной предпосылки обеспечивает отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности активов, принадлежащих организации на законных основаниях, и пассивов, характеризующих действительный капитал и обязательства организации.

   Иногда для подтверждения предпосылки права и обязанностей может потребоваться привлечение юристов, экспертов; иногда достаточно проверки формального соблюдения всех обязательных реквизитов первичных учетных документов.

   «Возникновение» — относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода.

  «Полнота» — отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета. Таким образом, предпосылка полноты определяет, что в финансовой (бухгалтерской) отчетности отсутствуют неучтенные активы, обязательства, операции или события хозяйственной деятельности, а также нераскрытые статьи.

    Фактически речь идет о подтверждении соблюдения организацией при подготовке бухгалтерской отчетности применяемых к учетной политике требований полноты и непротиворечивости.

    В соответствии с ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» учетная политика должна обеспечить полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты) и тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости).

    Подтверждая соблюдение требования полноты, аудитор убеждается в том, что в бухгалтерском учете отражены все факты хозяйственной деятельности. Соблюдение требования непротиворечивости обеспечивает полноту переноса всех данных, отраженных в аналитическом и синтетическом учете в бухгалтерскую отчетность.

14

«Стоимостная оценка» — отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства.

   Соблюдение предпосылки стоимостной оценки обеспечивает отражение всех элементов бухгалтерской отчетности в оценке, соответствующей требованиям нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет.

    При подтверждении предпосылки стоимостной оценки аудитор должен убедиться не только в соблюдении общих правил оценки (например, соблюдения правил определения первоначальной стоимости активов в зависимости от способа их поступления в организацию), но и в объективности применяемых специфических методов оценки (например, в обоснованности рыночной стоимости при проведении переоценки основных средств или объективном применении методов начисления амортизации).

    «Точное измерение» — точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени.

   «Представление и раскрытие» — объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Соблюдение этой предпосылки подтверждает, что статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности раскрываются, классифицируются и характеризуются в соответствии с применяемыми основами подготовки и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности.

     Применение унифицированных форм бухгалтерской отчетности, единых правил классификации объектов бухгалтерского учета призвано обеспечить однозначность трактовки информации, отраженной в бухгалтерской отчетности. Аудитор должен убедиться в соблюдении проверяемой организацией установленных правил классификации и раскрытия отчетной информации. Например, по статье «Основные средства» должна быть отражена остаточная стоимость именно тех объектов бухгалтерского учета, которые соответствуют предпосылкам, установленным для признания основных средств. Кроме того, аудитор должен убедиться, что в бухгалтерской отчетности раскрыта любая другая существенная информация, необходимая для достоверного отражения финансового состояния организации, например информация об овердрафте или о денежных средствах, «замороженных» на счетах в фактически обанкротившихся банках.

15

  Таким образом, в результате проверки аудитор должен собрать достаточное количество доказательств для установления соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности перечисленным предпосылкам, соблюдение которых, в свою очередь, дает представление о достоверности отчетности в целом.

    При этом следует иметь в виду, что бухгалтерская отчетность является завершающей стадией учетного процесса и представляет собой систему взаимосвязанных агрегированных показателей. И хотя в отдельных случаях уже результаты анализа и сопоставления данных, отраженных в бухгалтерской отчетности, могут служить основанием для выводов о недостоверности отчетности в целом, как правило, требуются более глубокие исследования представленной информации.