Формы проведения налогового контроля: проблемы практического применения и пути их решения

Для соблюдения прав и законных интересов частных  лиц при осуществлении мероприятий  налогового контроля должны строго соблюдаться  установленные законом правила  и процедуры. В противном случае доказательства, полученные в ходе контрольных мероприятий, могут  быть признаны недопустимыми[1].

1.2 Истребование документов  при проведении налоговой проверки 
 

Согласно ст.31 и 93 НК налоговые органы должны требовать  от налогоплательщика или налогового агента документы по установленным  формам, служащие основаниями для  исчисления и уплаты (удержания и  перечисления) налогов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания  и перечисления) налогов. При этом лицу вручается требование о представлении  документов. Истребуемые документы представляются в виде копий, заверенных проверяемым лицом. В случае необходимости налоговый орган вправе ознакомиться с подлинниками документов. 

Документы, которые  были истребованы в ходе налоговой  проверки, представляются в течение 10 дней со дня вручения проверяемому лицу соответствующего требования. Этот срок может быть продлен в случае, если проверяемое лицо не имеет возможности  представить истребуемые документы в установленный срок. Отказ от представления запрашиваемых документов или непредставление их в установленные сроки признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную ст.126 НК. При этом непредставление документов в ходе налоговой проверки не препятствует в дальнейшем их представлению в суд. 

Истребование документов возможно только в рамках налоговой  проверки, причем содержание истребуемых документов должно быть так или иначе связано с предметом самой проверки. При проведении налоговой проверки налоговый орган вправе истребовать или получить у налогоплательщика не любые дополнительные сведения, объяснения и документы, а только те, которые подтверждают правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В соответствии с п.5 ст.93 НК налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Данное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы (пункт 5 ст.93 НК вступает в силу с 1 января 2010 года и применяется в отношении документов, представляемых в налоговые органы после 1 января 2010 года). 

В запросе о предоставлении документов налоговый орган должен их подробно конкретизировать. Суды неоднократно указывали, что требование о предоставлении документов, направленное налогоплательщику  после завершения налоговой проверки, равно как и указание в требовании не конкретных документов, а их видов, предусмотренных законодательством, является незаконным. 

Истребование документов (информации) о налогоплательщике (налоговом  агенте) или информации о конкретных сделках. В силу ст.93.1 НК должностное  лицо, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента  или у иных лиц, располагающих  документами (информацией), касающимися  деятельности проверяемого налогоплательщика (налогового агента), эти документы (информацию). Истребование таких документов (информации) может проводиться также  при назначении дополнительных мероприятий  налогового контроля. Как видим, данное контрольное мероприятие фактически представляет собой не что иное, как встречную проверку. 

Если вне рамок  проведения налоговых проверок у  налоговых органов возникает  обоснованная необходимость получения  информации относительно конкретной сделки, налоговики вправе истребовать эту  информацию у участников этой сделки или у иных лиц, располагающих  информацией об этой сделке. 

Налоговый орган, осуществляющий налоговые проверки или иные мероприятия  налогового контроля, направляет письменное поручение об истребовании документов (информации) в налоговый орган  по месту учета лица, у которого должны быть истребованы указанные  документы (информация). При этом в  поручении указывается, при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении  документов (информации), а при истребовании информации относительно конкретной сделки - сведения, позволяющие идентифицировать эту сделку. 

В течение пяти дней со дня получения поручения налоговый  орган по месту учета лица, у  которого истребуются документы (информация), направляет этому лицу требование о представлении документов (информации) и копию поручения об истребовании документов (информации). Требование должно быть исполнено получившим его лицом в течение 5 дней со дня получения. Если истребуемые документы (информация) не могут быть представлены в пятидневный срок, налоговый орган по ходатайству лица, у которого истребованы документы, вправе продлить срок их представления. 

Отказ лица от представления  запрашиваемых при проведении налоговой  проверки документов или непредставление  их в установленные сроки признаются налоговым правонарушением и  влекут ответственность, предусмотренную  статьей 129.1[2]

1.3 Прочие формы налогового контроля 
 

В ст.82 НК упоминается  такая форма налогового контроля, как получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора. Кроме того, согласно подп. и 4 п.1 ст.31 НК налоговые органы вправе вызывать на основании письменных уведомлений налогоплательщиков (налоговых агентов) для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением ими налогового законодательства. Пояснения в зависимости от конкретных обстоятельств предоставляются налогоплательщиком в устной или письменной форме. К пояснениям могут прилагаться необходимые документы (накладные, внутренние приказы и распоряжения, счета-фактуры и др.). 

Инвентаризация. При  необходимости уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика. Порядок проведения инвентаризации регламентируется Положением о порядке проведения инвентаризации имущества налогоплательщиков при налоговой проверке, утвержденным Приказами Минфина РФ от 10.03.99 № 20н и МНС РФ от 10.03.99 № ГБ-3-04/39. Возможность проведения инвентаризации в ходе камеральной налоговой проверки законом не предусмотрена. 

Распоряжение о  проведении инвентаризации, порядке  и сроках ее проведения, перечне  имущества, подлежащего инвентаризации, составе инвентаризационной комиссии принимает руководитель налогового органа. Основными целями инвентаризации являются: а) выявление фактического наличия имущества и неучтенных объектов, подлежащих налогообложению; б) сопоставление фактического наличия  имущества с данными бухгалтерского учета; в) проверка полноты отражения  в учете обязательств. 

Проверка фактического наличия имущества производится при участии должностных лиц, работников бухгалтерской службы налогоплательщика, а также материально ответственных  лиц, которые дают расписки о том, что к началу инвентаризации все  расходные и приходные документы  на имущество сданы в бухгалтерию, отражены в бухгалтерских регистрах  или переданы комиссии и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Сведения о фактическом наличии имущества записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах. Инвентаризационная комиссия обеспечивает полноту и точность внесения в описи данных о фактических остатках основных средств, запасов, товаров, денежных средств и другого имущества, правильность и своевременность оформления материалов инвентаризации. Фактическое наличие имущества определяется путем подсчета, взвешивания, обмера. По материалам и товарам, хранящимся в неповрежденной упаковке поставщика, количество этих ценностей может определяться на основании документов при обязательной проверке в натуре (на выборку) части этих ценностей. Определение веса (или объема) навалочных материалов допускается производить на основании обмеров и технических расчетов. 

Инвентаризационные  описи подписывают все члены  инвентари-зационной комиссии, а также материально ответственные лица. Если инвентаризация проводится в течение нескольких дней, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны. По итогам инвентаризации составляется ведомость результатов, которая подписывается председателем комиссии. 

Осмотр. Согласно ст.92 НК должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты  проверки, вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документов и  предметов. Осмотр документов и предметов  вне рамок выездной налоговой  проверки допускается, если они получены в результате ранее произведенных  действий по осуществлению налогового контроля (например, в ходе камеральной  проверки) или при согласии владельца  этих предметов. Осмотр производится в  присутствии понятых. Налогоплательщик вправе присутствовать при осмотре  лично либо через своего представителя. В необходимых случаях производятся фото - и киносъемка, видеозапись, снимаются  копии с документов или другие действия.

1.4 Формы налогового  контроля во временном разрезе 

В зависимости от времени совершения контроля выделяют три основные формы налогового контроля - предварительный, текущий и последующий. Все они находятся в тесной взаимосвязи, отражая непрерывный  характер контроля. 

Предварительный контроль предшествует совершению проверяемых  операций. Это позволяет выявить, еще на стадии планирования, нарушения  налогового законодательства. Основным методом, реализующим предварительный контроль являются камеральные проверки. 

Текущий контроль называют иначе оперативным. Он ежедневно  осуществляется отделами налоговой  инспекции для предотвращения нарушений  налоговой дисциплины в процессе осуществления финансово-хозяйственной  деятельности предприятий и физических лиц, выполнения ими обязательств перед бюджетом. Основным методом, применяемым при этой форме контроля, является экспресс-проверка с использованием методов наблюдения, обследования и анализа. 

Последующий контроль является неотъемлемой частью налогового контроля. Он сводится к проверке финансово-хозяйственной  деятельности организаций и физических лиц за истекший период на предмет  правильности исчисления, полноты и  своевременности поступления предусмотренных  действующим законодательством  налоговых и других обязательных платежей. Последующий контроль отмечается углубленным изучением всех сторон финансово-хозяйственной деятельности, что позволяет вскрыть недостатки предварительного и текущего контроля. Эта форма контроля осуществляется путем проведения документальных проверок с использованием таких методов  как наблюдение, обследование и анализа  непосредственно на месте - на предприятиях, в учреждениях и организациях[3]. 

Глава II. Проблемы осуществления  налогового контроля

2.1 Анализ контрольной  работы, проводимой налоговыми органами  Новосибирской области 
 

Налоговые органы в  ходе работы обязаны постоянно вести  строгую отчетность о своей работе, в том числе о результатах  проводимого налогового контроля. Приказами  ФНС России утверждены 2 формы отчетности: 

отчет 2-НК "Отчет  о результатах контрольной работы налоговых органов". Форма отчета утверждена Приказом ФНС России от 04.04.2006г. №САЭ-3-10/188@. Данный отчет является ежеквартальным и обязателен к заполнению управлением ФНС каждого субъекта РФ; 

отчет 2-НМ "Отчет  о результатах проверок соблюдения законодательства о налогах и  сборах, проведенных налоговыми органами самостоятельно и с участием органов  внутренних дел". Форма отчета утверждена Приказом ФНС России от 12.11 2008г. №  ММ-3-1/594@. Отчет является ежемесячным  и заполняется УФНС субъекта РФ. 

В этих отчетах отражается информация о количестве проведенных  проверок и суммах доначислений как в целом, так и отдельно по каждому виду налогов и платежей во ВБФ. 

Динамика проведения камеральных налоговых проверок в Новосибирской области за 3 предыдущих квартала представлена в таблице 1: 
 

Таблица 1

  

3 квартал 2008 

4 квартал 2008 

1 квартал 2009 

Количество проведенных  камеральных проверок 

804 321 

1 010 491 

231 686 

из них выявивших  нарушения 

30 946 

44 233 

9 217 

% 

3,85% 

4,37% 

3,98% 

Доначислено (руб):  

2 749 540 

3 686 442 

1 116 561 

налоги 

2 336 607 

3 097 954 

996 980 

пени 

74 236 

100 063 

27 959 

штрафы 

338 697 

488 425 

91 622 

Уменьшенные платежи 

229 455