Формы проведения налогового контроля: проблемы практического применения и пути их решения

При рассмотрении спора  арбитражный суд первой инстанции  пришел к выводу о неправомерности  решения и требования налогового органа, поскольку они были вынесены за пределами срока проведения камеральной  проверки. Отменяя решение и отказывая  в удовлетворении заявленных требований, суд апелляционной инстанции  указал на ошибочность вывода суда первой инстанции. Впоследствии данный вывод был подтвержден в кассационной инстанции. Суды апелляционной и  кассационной инстанции также указали, что по смыслу ст.88 НК РФ срок проведения проверки не является пресекательным и его истечение не препятствует выявлению фактов неуплаты налога и принятию мер к его взысканию. При таких обстоятельствах, а также учитывая, что факт неуплаты налога в указанной выше сумме был подтвержден материалами дела, суд пришел к выводу, что решение о привлечении общества к налоговой ответственности вынесено правомерно. 

Подобное толкование, с другой стороны, способствует созданию некоторого произвола со стороны  налогового органа, фактически предоставляя ему неограниченное время для  проведения камеральной проверки. 

2.3 Проблемы при  осуществлении выездных налоговых  проверок 
 

Выездная налоговая  проверка проводится на территории (в  помещении) налогоплательщика. Это  позволяет налоговым органам  проверить различные направления  и аспекты деятельности налогоплательщика, связанные с исчислением и  уплатой налогов и сборов. 

Зачастую проведение выездной проверки является мощным дестабилизирующим  фактором. И дело не в том, что  в ходе проверки могут быть обнаружены нарушения, влекущие доначисление налоговых  платежей, передачу материалов в правоохранительные органы. Дело в том, что появление  сотрудников налоговых органов  на территории организации, как правило, влечет нарушение повседневной деятельности, необходимость копирования документов, отвлечение сотрудников от их основных обязанностей. К тому же, как правило, в период нахождения проверяющих на предприятии бухгалтерия стремится внести возможные исправления в документацию, иногда наспех, что только накаляет атмосферу и создает потенциальную возможность для совершения ошибки, которая впоследствии может дорого обойтись компании. 
 

По мнению ряда авторов, проведение налоговой проверки на территории налогоплательщика создает прекрасную почву для различного рода злоупотреблений  и нарушений как со стороны налогоплательщика, так и со стороны сотрудников налоговых органов. Нередки случаи, когда прямой контакт, устанавливаемый между налогоплательщиком и проверяющим лицом, ведет к попыткам "договориться" в обмен на игнорирование действительных и мнимых нарушений. Опять же необходимость достижения плановых показателей по собираемости налогов ведет к тому, что должностные лица налоговых органов зачастую выходят за рамки служебных полномочий, проводя отдельные контрольные действия с нарушениями и тем самым нанося ущерб деятельности налогоплательщика 

Одним из методов  налогового контроля, применяющимся  при проведении ВНП является допрос свидетелей. Показания свидетеля  являются доказательством совершенного правонарушения и в качестве доказательства оцениваются судом в случае, если между налогоплательщиком и инспекцией возник спор о результатах проведенной  проверки. 

Нередко на практике возникает вопрос, могут ли использоваться в качестве самостоятельного доказательства сведения, полученные иными органами (например, правоохранительными) в рамках проведения следственных или оперативно-розыскных  действий. Представляется, что ответить на этот вопрос можно только отрицательно. Объяснения третьих лиц следует  считать допустимыми доказательствами по делам о налоговых правонарушениях  только в тех случаях, когда они  получены в результате мероприятий  налогового контроля налоговыми органами с соблюдением процедуры, предусмотренной  НК РФ (ст.90 НК РФ), но не в результате оперативно-розыскной деятельности. 

При этом оперативно-розыскные  мероприятия не являются мероприятиями  налогового контроля (п.1 ст.82 НК РФ), и  использование их результатов при  рассмотрении дел о налоговых  правонарушениях законом не предусмотрено (ст.11 Закона от 12 августа 1995 г. N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности"). Результаты оперативно-розыскной деятельности выступают не доказательствами, а  лишь сведениями об источниках фактов, а доказательствами становятся только после того, как будут надлежащим образом оформлены (п.4 мотивировочной части Определения Конституционного Суда РФ от 4 февраля 1999 г. N 18-О). Надлежащим же оформлением в данном случае, как уже говорилось, может быть только протокол, составлены налоговыми органами. Поэтому, если в ходе оперативно-розыскных мероприятий получены какие - то сведения, которые могут стать доказательствами по делам о рассмотрении налоговых правонарушений, о них должно сообщаться налоговым органам для принятия ими соответствующих мер (п.3 ст.82 НК РФ). 

Вместе с тем  судебная практика этому противоречит. Иногда суды принимают такие сведения в качестве доказательств по делу. Так, в своем Постановлении от 10 января 2007 г. по делу N А43-8335/2005-34-333 ФАС  Волго-Вятского округа указал следующее: "В спорной ситуации общество не согласно с принятием судом в качестве доказательств по делу (по поставщикам обществ с ограниченной ответственностью "А", "Б" и "С") объяснений, которые получены от граждан сотрудниками внутренних дел, не участвовавшими в выездной налоговой проверке. 

Согласно п.4 ст.30, п.3 ст.82 Кодекса, ст.4 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых  органах Российской Федерации" и  п. п.14, 15 Инструкции о порядке взаимодействия органов внутренних дел и налоговых  органов при осуществлении выездных налоговых проверок, утвержденной Приказом Министерства внутренних дел Российской Федерации N 76, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N АС-3-06/37 от 22.01.2004, при осуществлении своих функций налоговые органы взаимодействуют с органами исполнительной власти, в том числе и с органами МВД, посредством реализации полномочий, предусмотренных НК РФ и иными нормативными актами Российской Федерации. 

В силу п.4 ст.11 Закона Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" и ст.6 Федерального закона от 12.08.1995 N 144-ФЗ "Об оперативно-розыскной  деятельности" сотрудники органов  внутренних дел могут получать от граждан и должностных лиц  необходимые объяснения, сведения, справки, документы и копии с  них, исследовать предметы и документы, обследовать помещения, здания, сооружения, участки местности, транспортные средства. 

Следовательно, суд  правомерно принял в качестве доказательств  по делу объяснения, полученные сотрудниками Главного управления внутренних дел  Самарской области". 

В соответствии с  пп.3 п.1 ст.31 НК РФ налоговые органы имеют  право производить выемку документов у налогоплательщика, плательщика  сбора или налогового агента при  проведении налоговых проверок в  случаях, когда есть достаточные  основания полагать, что эти документы  будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены. Изъятие документов у предприятий, учреждений, организаций  и граждан производится на основании  письменного мотивированного постановления  должностного лица инспекции, которое  производит проверку. Постановление  о производстве изъятия оформляется  на бланке установленной формы. 

В этом вопросе возникает  сразу две проблемы. Для налогоплательщика: какие именно основания полагать, что документы или предметы могут сокрыты, уничтожены, исправлены, могут возникнуть у проверяющего. Перечня таких ситуаций ни в каком НПА не указано, таким образом, представитель налогового органа сам решает, что считать опасностью сокрытия документов и не всегда его решение в должной степени обоснованно. Для должностного лица налогового органа: получив достаточные основания, что документы могут быть уничтожены, изменены, проверяющий должен написать постановление, это займет какое-то время, в течение которого, налогоплательщик может осуществить свои замыслы и уничтожить, исправить, скрыть документы. 

Глава III Пути решения  проблем, возникающих при осуществлении  налогового контроля 

Совершенствование налогового контроля является важнейшей  задачей налоговых органов. В  первую очередь, необходимо устранение существующих проблем, возникающих  в ходе проведения налогового контроля. 

В целом для этого  необходимо выполнение трех основных условий: 

Повышение налоговой  культуры налогоплательщиков, их налоговой  дисциплинированности; 

Повышение квалификации работников налоговых органов, контроль за соблюдением ими норм, регламентирующих проведение налогового контроля; 

Совершенствование налогового законодательства в сфере  налогового контроля. 

Последний пункт  является наиболее важным и, в тоже время, наиболее просто осуществимым. Очень трудно заставить налогоплательщика  добровольно отдавать часть заработанных денег. Необходимость налогового контроля совсем бы пропала, если бы каждый налогоплательщик был сознательным, законопослушным  и своевременно и в полном объеме уплачивал бы установленные законом  налоги и сборы. Однако, ситуация такова, что многие люди, при наличии какой-либо возможности скрыть свою налоговую  базу - пользуются ее. Большая часть  населения является юридически неграмотными и в какой-то мере эту проблему можно решить, повысив налоговую  культуру населения путем ознакомления с нормами налогового законодательства, но не в непонятной непрофессионалу  форме законов и постановлений, а в более упрощенной форме. Например, это можно осуществить путем  внедрения как обязательного  для всех специальностей и всех высших и среднеспециальных учебных заведений курса "Налоги и налогообложение". Целью такого курса необходимо сделать ознакомление студентов с налоговой системой страны не со стороны государства и налоговых органов, а со стороны налогоплательщиков. 

Выявить злоупотребление  должностными полномочиями работника  налогового органа так же достаточно тяжело. Меры, по борьбе с коррупцией в нашей стране, ничтожны по сравнению  с ее размахом. Необходим постоянный планомерный внутренний контроль за соблюдением законодательства. Все этапы проведения налогового контроля жестко регламентированы, но во множестве случаев эти правила нарушаются налоговыми органами, что ухудшает положение налогоплательщика. Справедливым в данном случае может стать отмена решений по проведенной проверке, при наличии у налогоплательщика доказательств нарушения налоговым органным любого из пунктов нормативно-правовых актов, регламентирующих проведение проверок. 

Налоговый контроль это такая сфера налоговый  правоотношений, где не допускаются  неточности. Так как налогоплательщик и налоговый орган 2 "противостоящих" субъекта, налогоплательщик хочет заплатить  как можно меньше, в то время  как налоговый орган хочет  начислить и взыскать как можно  больше средств, то возникновение неточностей, пробелов в законодательстве каждый воспринимает в свою пользу. В связи  с этим целесообразно законодательно установить: 

список документов, которые налоговый орган может  истребовать у налогоплательщика  при проведении камеральной налоговой  проверки; 

документ, фиксирующий  срок окончания камеральной налоговой  проверки (например, справка, по аналогии с ВНП); 

право на использование материалов оперативно-розыскной работы органов внутренних дел при принятии решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности без дополнительных формальностей, чтобы упростить и ускорить процедуру; 

перечень ситуаций, когда должностное лицо может  произвести выемку документов или предметов  при проведении выездной проверки; 

в случае возникновения  такой ситуации, предоставить должностному лицу налогового органа произвести выемку без постановления, для большей уверенности в сохранности документов. 

Предлагаемые меры помогут преодолеть лишь часть проблем, возникающих в ходе налогового контроля. Но в целом можно сделать вывод, что налоговый контроль будет  наиболее эффективен при детальном  изложении этапов, форм, методов  и действий налогоплательщиков и  налоговых органов в законодательстве и контроле за его соблюдением всеми субъектами. 

Заключение 
 

Целью налогового контроля является выявление и пресечение налоговых правонарушений и преступлений. Он является инструментом, позволяющим  пополнить бюджет путем доначисления налогов и сборов. В этом заключается  его необходимость и важность. 

Каждая из существующих форм налогового контроля имеет свои функции и задачи. Все формы  взаимосвязаны между собой. Результаты камеральной проверки становятся поводом для выездной, в ходе ВНП может возникнуть необходимость в осмотре или выемке и т.д. Поэтому важно, чтобы каждая форма проведения налогового контроля работала без сбоев и не вызывала проблем. 

Законодатели достаточно четко определили нормы, регулирующие проведение налогового контроля, но, как  говорится, нет предела совершенству. И изменениями в обществе, экономике, производстве возникают все новые  проблемы, которые становятся камнем преткновения при взаимодействии налогоплательщиков и налоговых органов. Поэтому  совершенствование налогового контроля в целом и каждой из его форм должно осуществляться постоянно.