Бухгалтерский управленческий учет

Время, затраченное на каждый заказ, учитывается в позаказных цеховых нарядах или табелях  учета времени лицами, выполняющими работу, и оценивается отделом  калькуляции затрат, который вносит соответствующие данные в карточку учета затрат.

Специальные закупки или  возникшие другие прямые затраты  должны также записываться в карточку учета затрат. Соответствующие суммы  таких закупок получаются на основе анализа счетов на приобретенные  материалы.

На каждый заказ начисляется  своя доля производственных накладных  расходов завода по мере прохождения  заказа через различные производственные центры затрат предприятия. Начисление проводится на основе предопределенных баз распределения.

После выполнения заказа в  позаказную карточку учета затрат включают заранее определенную надбавку для  покрытия расходов по реализации и  административных расходов. Затем бухгалтерия  сравнивает согласованную продажную  цену с суммарными затратами на выполнение заказа, чтобы определить прибыль  или убыток от данного заказа.

По контрактный метод калькулирования затрат является продолжением позаказного метода. Этот метод применяется в тех случаях, когда рассматриваемые заказы (контракты) являются крупномасштабными и когда для выполнения контракта требуется продолжительный период времени (обычно более одного года). Примерами отраслей, где применяются методы по контрактной калькуляции затрат, являются машиностроение, дорожное строительство и т.д.

Как при позаказной калькуляции  затрат, расходы по каждому контракту  учитываются раздельно. Для крупных  контрактов характерно размещение рабочей  силы на весь срок действия контракта, и большинство возникающих затрат относятся только к данному контракту. Прямой характер большинства затрат позволяет точно рассчитать основную часть расходов по контракту.

2. По процессный метод.

По процессный (по предельный) метод используется для установления средней себестоимости партии одинаковых единиц затрат за период времени.

Этот метод применяется  в тех случаях, когда практически  невозможно установить расходы, связанные  с отдельными единицами затрат (как  это происходит при использовании  метода позаказной калькуляции), из-за непрерывного характера процесса производства. Примером единицы продукции, подходящей под определение калькуляции  по процессам, является тонна нефти  на нефтеперерабатывающем заводе. Нефть  перерабатываются непрерывно, и каждая тонна имеет те же характеристики, что и предыдущая. Невозможно установить точные затраты на определенные тонны, прошедшие цикл переработки.

В тех случаях, когда используется метод калькуляции затрат производства по процессам, все производимые единицы  продукции предназначены для  создания запасов.

Все заказы на продажи удовлетворяются  потом за счет этого запаса однородных товаров. Так как отпускаемые  товары одинаковые, отпадает необходимость  устанавливать себестоимость любой  конкретной единицы продукции, а  поскольку процесс производства непрерывный, то обычно невозможно установить определенное количество материала  или производственное время, отведенные на каждое отдельное изделие.

Единственной возможностью является суммирование всех затрат предприятия (или расходов центров затрат, входящих в состав предприятия) за определенный период времени и деление этих расходов на общее количество изделий, произведенных за этот период, для  получения среднего показателя затрат производства в расчете на единицу  продукции.

Обычно производство продукции  предприятия включает более одного производственного процесса. Метод  калькуляции затрат производства по процессам учитывает это путем  открытия отдельных «счетов процессов», для каждого процесса и накопления всех затрат по процессу на этих счетах.

По мере производства изделия  этап выхода продукции одного процесса становится этапом ввода для другого, и это отражается в счетах процессов  таким образом, что суммарные  затраты производства, относящиеся  ко всем производимым единицам затрат до момента учета их в качестве готовых изделий, можно легко  определить в любое время.

Когда основные моменты калькуляции  затрат производства по процессам применяются  к предоставлению предприятием услуг, то для описания используемых методов  калькуляции затрат применяется  термин «пооперационная калькуляция». Примером такой услуги является консультирование руководства, где единицей продукции  служат часы работы. Для услуг такого рода необходим расчет средней стоимости  единицы услуги за конкретный период времени, а используемые процедуры  будут аналогичны тем, которые применяются  при калькуляции затрат производства по процессам.

Метод по партионной калькуляции затрат сочетает элементы как позаказной, так и по процессной калькуляции затрат. Партия определяется как количество одинаковых единиц затрат (как при калькуляции затрат производства по процессам), рассматриваемое в качестве заказа (как при позаказной калькуляции затрат) отдельно от всех других заказов или процессов, выполняемых предприятием.

3. Нормативный метод

Задачей нормативного метода учета затрат на производство являются своевременное предупреждение нерационального  расходования материальных, трудовых и финансовых ресурсов. В основе своей он содержит технически обоснованные расчетные величины затрат рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции, работ, услуг. Нормы производственных затрат отражают технический и организационный  уровень развития предприятия, влияют на его экономику и на конечный результат деятельности. Отклонения от норм показывают, как соблюдаются  технология изготовления продукции, нормы  расхода сырья, материалов, затрат труда  и т.д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, и  отрицательные, вызывающие их увеличение.

Расчеты фактической себестоимости  осуществляются по следующей формуле:

Фс = Нс Он Ин,

где Фс - фактическая себестоимость;

Нс - нормативная себестоимость;

Он - отклонения от норм (экономия или перерасход);

Ин - изменения норм (в  сторону их увеличения или уменьшения).

Для расчета фактической  себестоимости единицы продукции  необходимо рассчитать индексы отклонений от норм и изменений норм.

Индекс экономии (%) = (Сумма отклонений от норм или сумма изменений норм)/ (Нормативная себестоимость выпуска)* 100% .

Таким образом, можно определить основные элементы нормативного метода учета затрат производства:

1. составление нормативных  калькуляций по изделиям с  учетом изменений норм на начало  текущего месяца;

2. раздельный учет затрат  производства по нормам и отклонениям  от норм;

3. учет изменений норм, составление отчетных калькуляций;

4. анализ фактически произведенных  затрат, выявление и устранение  причин отклонений от норм.

Нормативный метод учета  обеспечивает оперативность и возможность  предварительного контроля производственных затрат и фактически удовлетворяет  все требования и управленческого  учета, что говорит о назначении учетной информации и её важности. Нормативный метод соответствует широко применяемой на Западе системе «стандарт-кост» («standart-cost»), которая состоит из стандартов (норм) на затраты материалов, труда, накладных расходов и разработанных на их основе стандартных калькуляций.

Реально работающий нормативный  метод как один из инструментов выживания  в условиях рыночной экономики в  ближайшем будущем будет востребован  отечественными предприятиями, что  обусловливается потребностью в  решении проблем управления их финансовыми  результатами.

4 Учет затрат по функциям (АВС - метод)

Как отмечалось ранее, одним  из принципов калькулирования себестоимости  продукции (работ, услуг) является выбор  метода распределения косвенных (накладных) расходов между объектами калькулирования. До середины прошлого столетия в отечественной  и зарубежной учетной практике базой  распределения накладных расходов, как правило, являлись прямые трудозатраты на производство единицы продукции. Это объяснялось двумя причинами. Во-первых, прямые затраты труда  легко планировались и учитывались (чему способствовало применение почасовых  ставок). Во-вторых, они доминировали в структуре себестоимости продукции  благодаря низкому уровню автоматизации  производственных процессов.

К концу 80-х годов прошлого столетия в странах с рыночной экономикой назрели предпосылки  к изменению методов распределения  накладных расходов, что предопределялось следующими обстоятельствами:

1) развитие производственных  возможностей привело к значительному  разнообразию выпускаемой продукции.  Она стала отличаться по размерам, затратам ресурсов, сложности дизайна;

2) следствием автоматизации  производственных процессов стан  спад доли прямых трудовых  затрат в структуре себестоимости  продукции и рост накладных  расходов. Нарушилась корреляция  между накладными расходами и  прямыми трудозатратами;

3) возросла стоимость  ресурсов, не связанных напрямую  с производственной деятельностью  предприятий: расходы на логистику,  наладку и переналадку оборудования, технический контроль продукции,  расходы на продажу и т. д.;

4) автоматизация учетных  процессов позволила применять  более сложные методы обработки  первичной информации.

Названные обстоятельства и  стали предпосылками появления  метода учета затрат по функциям, или ABC-метода (от английского Activity Based Costing -- ABC). Принципиальное отличие ABC-метода от других методов учета затрат и калькулирования состоит в порядке распределения накладных расходов.

Алгоритм его построения выглядит следующим образом: 1) бизнес организации делится на основные виды деятельности (функции, или операции). В частности, ими могут быть: оформление заказов на поставку материалов; эксплуатация основного технологического и вспомогательного оборудования; операции по его переналадке; контроль качества полуфабрикатов и  готовой продукции, их транспортировка  и др. Количество видов деятельности зависит от ее сложности: чем сложнее  бизнес организации, тем большее  число функций будет выделено.

Накладные расходы организации  идентифицируются с выделенными  видами деятельности;

1) каждому виду деятельности  приписывается собственный носитель  затрат, оцениваемый в соответствующих  единицах измерения. При этом  руководствуются двумя правилами:  легкостью получения данных, относящихся  к носителю затрат; степенью соответствия  измерений расходов через носитель  затрат их действительному значению. Например, оформление заказов на  поставку материалов можно измерить  количеством оформленных заказов;  функцию переналадки оборудования - числом требуемых переналадок  и т. д.;

2) оценивается стоимость  единицы носителя затрат путем  деления гуммы накладных расходов  по каждой функции (операции) на  количественное значение соответствующего  носителя затрат;

3) определяется себестоимость  продукции (работы, услуги). Для этого  стоимость единицы носителя затрат  умножается на их количество  но тем видам деятельности (функциям), выполнение которых необходимо  для изготовления продукции (работы, услуги).

Таким образом, объектом учета  затрат при этом методе является отдельный  вид деятельности (функция, операция), а объектом калькулирования - вид  продукции (работ, услуг).

ABC-метод, по сути своей  являясь альтернативой позаказному  методу учета затрат и калькулирования,  эффективен для предприятий, характеризующихся  высоким уровнем накладных расходов.

Итак, ABC-метод способствует как контролю за уровнем расходов организации, так и более эффективному управлению ее прибылью.

Систему ABC условно можно  разделить на два направления:

1) управление затратами;

2) управление прибылью.

Первое направление позволяет  менеджерам более эффективно управ-лять отделами или процессами. Понимание того, как строится работа их отделов и какие факторы определяют объем этой работы, создает Необходимые условия для устранения непроизводительных расходов, и следовательно, сокращения затрат в целом.

Предметом изучения и оценки в этом случае становятся отдельные  операции (второстепенные виды деятельности), из которых складываются основные виды деятельности. ABC-метод позволяет  анализировать затраты па более  детальном уровне, если это представляется необходимым.

ABC-метод позволяет не  только анализировать затраты  по категориям второстепенных  видов деятельности, но и определить, какие статьи расходов и в  какой пропорции составляют их  стоимость.

Второе направление ни в коей мере не сводится лишь к ценообразованию  по схеме «затраты плюс». Управление прибылью скорее состоит и достижении более глубокого понимания того, что именно является ее источником:

1) какие продукты;

2) какие клиенты;

3) какие географические  сегменты;

4) какие коммерческие  зоны;

а также каким образом требуется изменить коммерческую и рыночную стратегию для увеличения прибыли.

ABC-метод позволяет оценить  «вклад» каждого клиента в  формирование итогового финансового  результата. Так, крупный клиент, отправляющий корреспонденцию часто  и помногу, в действительности  может приносить лишь минимальную  прибыль, или же вовсе оказаться  убыточным в силу того, что  затрачиваемые на него усилия и средства не покрываются в полном объеме поступающими платежами.

Наличие подобной информации является необходимым условием для  принятия решения в отношении  каждого клиента:

1) каким образом можно  снизить затраты на его обслуживание,

2) повысить для него  цену и как есть и удерживать этого клиента за собой как заведомо убыточного, но престижного и т. п.

Полученная информация позволяет, в частности, анализировать эффективность  деятельности компании по доставке корреспонденции  внутри России в зависимости от географического  расположения пунктов назначения.