Бухгалтерский учет и аудит формирования финансовых результатов деятельности организации

Глава 3. Аудит формирования финансовых результатов в организации.

3.1 Цель и задачи аудита. Документы необходимые для проведения  аудита.

«Целью аудита финансовых результатов является определение соответствия применяемой предприятием методики учета операций по формированию и использованию финансовых результатов нормативным документам, действующим на территории Российской Федерации» [24,с.8].

На основе этого формируется мнение о достоверности финансового результата и бухгалтерской (финансовой) отчетности по финансовым результатам во всех существенных аспектах.

Для достижения данной цели следует решить ряд задач:

1) подтвердить  соответствие оформленных предприятием  бухгалтерских операций действующему законодательству;

2) установить  правильность определения и отражения в учете прибылей и убытков от продаж, выполненных работ и оказанных услуг;

3)  проанализировать  правильность учета прочих расходов;

4) выяснить правомерность  и обоснованность распределения  и использования чистой прибыли;

5) оценить соответствие бухгалтерской (финансовой) отчетности данным синтетического и аналитического учета составляющих конечного финансового результата [39].

«Работы при проведении аудита финансовых результатов и распределения прибыли можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный» [21,с.36].

1) Ознакомительный  этап

На данном этапе аудитор осуществляет проверку:

1. заключительных  записей по итогам отчетного  года по счету 90 «Продажи»;

2. закрытие финансовых  результатов от обычных видов  деятельности (перенесено ли сальдо по счету 90 «Продажи» на счет 99 «Прибыли и убытки»);

3. реформацию  годового баланса (произведены ли заключительные бухгалтерские записи по итогам года): Д 91.9 «Прибыль/убыток от продаж» К 99 «Прибыли и убытки» или Д99«Прибыли и убытки» К 91.9«Прибыль/убыток от продаж»

Затем проверяется закрытие счета 99«Прибыли и убытки» . Сальдо счета 99«Прибыли и убытки» , равное чистой прибыли (или убытку) текущего года, должно быть перенесено на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

2) Основной этап

На данном этапе аудитор осуществляет следующие процедуры:

1. Обобщает результаты  процедур, выполненных на ознакомительном этапе;

2. Оценивает влияние  выявленных отклонений на следующие  показатели «Отчета о прибылях и убытков»: выручка, себестоимость, валовая прибыль, коммерческие расходы, управленческие расходы, прибыль (убыток) от продаж;

3. Изучает операции, в результате которых формируются  прочие доходы и расходы. Данные  показатели корректируются на  отклонения по операциям, связанным с выбытием основных средств, нематериальных активов и другого имущества[17].

Чтобы проверить правомерность отражения различных видов прочих доходов и расходов аудитор должен рассмотреть следующие документы отраженные в приложении № 18.

После этого аудиторы приступают к проверке правильности формирования и использования различных фондов и резервов, создаваемых в организации. Эта проверка заключается в тщательном изучении отдельных положений учредительных документов, решений собраний учредителей (собственников), учетной политики. В документах должны быть раскрыты источники формирования и использования таких фондов и резервов.

4. Изучить порядок  распределения прибыли, оставшейся  после налогообложения. На основании  протоколов заседаний общего  собрания учредителей, смет аудиторы проверяют обоснованность расходования средств нераспределенной прибыли, правильность отражения данных операций по счету 84 «Нераспределенная прибыль».

Выявленные в ходе ошибки и нарушения аудиторы регистрируют в рабочих документах и определяют их количественное влияние на показатели бухгалтерской отчетности.

3) Заключительный  этап

После окончания работ аудитор формирует пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

Типичными ошибками, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита финансовых результатов и распределения прибыли, являются следующие:

1. Нарушение порядка  составления «Отчета о прибылях и убытках» в части занижения или завышения показателей, участвующих при формировании отчета;

2. Неверное отнесение  доходов в состав прочих доходов;

3. Неверное отнесение  расходов в состав прочих расходов;

4. Неправомерное  использование прибыли отчетного года;

5. Ошибочная корреспонденция счетов при отражении прочих доходов и расходов;

6. Ошибочная корреспонденция счетов при отражении некоторых расходов за счет собственных источников через счет 84 «Нераспределенная прибыль» [39].

 Документы  необходимые для проверки:

1) Учредительные  документы, учетная политика. Данные документы анализируются в части элементов, оказывающих влияние на процесс формировании я финансовых результатов организации, правильность организации учёта финансовых результатов и их распределения, проверку соблюдения методологии, принципов учёта финансовых результатов;

2) Приказ по учётной  политике для целей налогообложения. Аудитор проверяет методологию  ведения налогового учёта доходов  и расходов, а также формирования  прибыли для целей налогообложения;

3) Первичные учётные документы и регистры бухгалтерского учёта. Объектом проверки являются:

А) Проверка своевременности и полноты отражения финансовых результатов;

Б) Контроль от первичных документов до регистров учёта;

В) Определение правомерности, полноты и своевременности отражения в бухгалтерском учёте прочих доходов и расходов;

Г) Проверка оценки в бухгалтерском учёте и отчётности прочих доходов и расходов;

Д) Проверка правильности используемой классификации для целей бухгалтерского и налогового учёта;

Е) Проверка правильности формирования нераспределённой прибыли, организации аналитического учёта и обоснованности первичными документами и проверка правомерности использования чистой прибыли и отражения в бухгалтерском учёте.  Для данной проверки также необходимы данные журналы-ордера и Главная книга.

4) Ведомости,  журналы-ордера, Главная книга. Объектом проверки  является проверка данных регистров  учёта финансовых результатов и сверка их со счетами в Главной книге.

С целью обеспечения контроля за правильностью учета на предприятии ОАО «Клинстройдеталь» заключило договор с аудиторской фирмой ООО «Фирма «Мосаудит - Л», которая осуществляет обязательную ежегодную проверку перед составлением годового баланса предприятия, а также дает консультации по возникающим у бухгалтерской службы вопросам. Аудит финансовой отчетности проводится ежегодно в соответствии с порядком, утвержденным законом «Об аудиторской деятельности» № 307 ФЗ.  По результатам проверок проводятся необходимые мероприятия, позволяющие устранить выявленные недочеты. Долгое сотрудничество с одной и той же аудиторской фирмой позволяет достичь высокой эффективности аудиторских проверок на предприятии.

3.2. Процедуры первого  этапа аудита: формирование общего  плана и программы аудита

При планировании аудиторской проверки определяют аудиторский риск и уровень существенности, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность аудируемой организации достоверной.  Уровень аудиторского риска и существенности позволяет спланировать необходимые аудиторские процедуры.

На практике уровень существенности может быть рассчитан как минимум двумя способами, но используемый нами метод рекомендован в ПСАД №4 «Существенность и аудиторский риск». Целью оценки уровня существенности является установление максимально возможного искажения информации в бухгалтерской финансовой отчетности, которая не приводит к неверным решениям пользователей. Границы существенности зависят от особенностей характерных для каждого отдельного заказчика. Ее нельзя установить в виде постоянной величины или процентной ставки. Определенный показатель существенности для одного предприятия не может быть абсолютно подходящим для другого, не сравнимого с ним по видам и размерам. Граница существенности может быть определена на основе показателей годовой отчетности: прибыль от продаж,  выручка, валюта баланса, капитал, себестоимость товаров, работ и услуг.

Аудитор может использовать либо все показатели либо частично в любом сочетании исходя из профессионального суждения аудитора. Но при любой выборке валюта баланса является обязательным показателем.

Аудитор имеет право для целей одной проверки установить более одного уровня существенности, например один для показателей баланса, а второй для показателей отчета о прибылях и убытках

Рассчитаем уровень существенности применительно к  отчетности ОАО «Клинстройдеталь». Базовым показателем аудируемой бухгалтерской отчетности выбрана валюта баланса. Устанавливаются следующие критерии для определения уровня существенности для коммерческих организаций:

Прибыль от продаж – 5

Выручка от продаж – 2

Капитал и резервы –10

Себестоимость – 2

Валюта баланса – 2.

Полученное значение допускается округлить не более чем на 20%.

Расчет уровня существенности представлен в таблице.

Таблица. Система базовых показателей и порядок определения уровня существенности аудиторской проверки отчетности ОАО «Клинстройдеталь»

Наименование базового показателя	Значение базового показателя бухгалтерской отчетности, тыс. руб	Уровень существенности показателя, %	Значение, применяемое для определения уровня существенности, тыс. руб.
Прибыль от продаж	88172	5	4409 (min)
Выручка от продаж	561175	2	11224
Себестоимость	626364	2	12527
Собственный капитал	101663	10	10166
Валюта баланса	965774	2	19315(max)

По данным представленным в таблице рассчитаем уровень существенности:

1) Найдем среднее арифметическое значений, применяемое для определения уровня существенности:

(4409+11224+12527+10166+19315)/5=11528 тысячи рублей.

2) Сравниваем  значение с минимальным и максимальным  значением

(11528 – 4409) /11528*100% = 61,8%

(19315 – 11528)/11528*100% = 67,5%

Так как отклонение не превышает 30%, то данный показатель и есть уровень существенности.

Далее необходимо распределить уровень существенности по строкам баланса(прил. №31) в соответствии с их долей в валюте баланса отдельно по активу и пассиву. Данное распределение отражено в таблице в приложении №19.

Минусом такого способа является стандартный уровень ошибки показателя, т.к. это не позволяет учитывать риски системы внутреннего контроля, значение которых на отдельных участках учета может различаться.

Также не учитываются направления проверки (при квартальных проверках в одном квартале большее внимание может быть уделено дебиторам, в другом квартале - материалам), вероятности ошибок на счетах, и другие факторы.

В литературе огромное количество различных подходов к определению неотъемлемого риска. Практически все они состоят из тестирования системы бухгалтерского учета в организации. Каждый автор также приводит примеры тестов, не обосновывая перечень вопросов и систему балльной оценки [21]. Поскольку предварительная оценка  может быть уточнена в ходе самой проверки то аудитор может на этапе планирования опираться на субъективную оценку, сформированную исходя из профессионального суждения [37]. На данном основании дадим оценку системы бухгалтерского учета ОАО «Клинстройдеталь».

Первым этапом для оценки системы бухгалтерского учета в организации является составление вопросника представленного в приложении №20.

Процентное отношение положительных ответов к общему количеству тестов, участвующих в опросе, будет являться базой для оценки.

Если данное отношение составляет 40-60%, предварительную и приблизительную оценку системы бухгалтерского учета можно определить как среднюю. Соответственно при отношении менее 40% уровень системы бухгалтерского учета можно определить как низкий, при отношении более 60% - как высокий.

Данный вопросник составляется по каждому участку отдельно. Так в составленном нами вопроснике вопросы с 1 по 14 соответствуют оценке учетной политики организации, 15 показывает оценку договорных обязательств, с 16 по 20 оценивает контроль компьютерной обработки данных. Последствия выведенных оценок приведены в приложении №21.

Таким образом, на основе заполнения вопросника в соответствии с критерии определения оценки системы бухгалтерского учета в организации можем сделать следующие выводы: