Аудиторская проверка расчетов с покупателями и заказчиками в ОАО «Ижевский электромеханический завод «Купол»

Сделки между юридическими лицами должны заключаться в простой письменной форме (ст. 161 ГК РФ). Однако несоблюдение простой письменной формы сделки не всегда влечет ее недействительность, если имеются письменные доказательства ее совершения и законом не установлено, что она ничтожна (ст. 162 ГК РФ). Одним из способов защиты гражданских прав является признание оспоримой сделки недействительной и применение последствий недействительности ничтожной сделки [35, с. 56].

Любое заинтересованное лицо может  предъявлять требования о применении последствий ничтожной сделки (ст. ст. 4, 41, 42 АПК РФ).

Согласно пп. 14 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые  органы вправе предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные  суды иски в случаях, предусмотренных  этим Кодексом. В числе таких случаев  иски о признании сделок недействительными не предусмотрены. Право подавать указанные иски закреплено в п. 11 ст. 7 Закона Российской Федерации от 21.03.1991 N 943-1 (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О налоговых органах Российской Федерации": налоговые органы имеют право предъявлять в суд и арбитражный суд иски о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего дохода, полученного по таким сделкам. Соответствующие последствия предусмотрены в ст. 169 ГК РФ. Заметим, что отсутствие аналогичной нормы в НК РФ не препятствует налоговым органам пользоваться правами, предоставленными иными законами.

Статьей 7 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части  первой Налогового кодекса Российской Федерации" установлено, что федеральные  законы и иные нормативные правовые акты, действующие на территории Российской Федерации и не вошедшие в перечень актов, утративших силу, определенный ст. 2 названного Федерального закона, действуют в части, не противоречащей части первой НК РФ. В ст. 2 Закона N 147-ФЗ отсутствует указание на то, что положения п. 11 ст. 7 Закона N 943-1 утрачивают силу. Эти положения также не противоречат НК РФ.

Таким образом, в настоящее время  налоговые органы вправе предъявлять  в суды иски о признании сделок недействительными.

Как правило, налоговый орган обращается в суд с исками о признании  сделок недействительными по основаниям, предусмотренным ст. ст. 168, 169 ГК РФ, в тех случаях, когда на расчетном  счете налогоплательщика отсутствуют  денежные средства.

Аудитор должен внимательно изучить договоры, с тем, чтобы описать все возможные риски.

В соответствии с п. 1 ст. 49 ГК РФ коммерческая организация осуществляет любые  виды деятельности, не запрещенные  законом (общая правоспособность). Специальная  правоспособность заключается в осуществлении отдельных видов деятельности, перечень которых определен законом, только на основании лицензии. Согласно ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 128-ФЗ (от 05.02.2007) "О лицензировании отдельных видов деятельности" лицензирование конкретных видов деятельности осуществляют федеральные органы исполнительной власти, определенные Правительством Российской Федерации. К полномочиям лицензирующих органов относится контроль за соблюдением лицензиатами при осуществлении лицензируемых видов деятельности лицензионных требований и условий.

Во избежание рисков в отношениях проверяемого экономического субъекта и контролирующих органов в обязанность  аудитора при проверке операций с  покупателями входит обязательное изучение лицензий на осуществляемые организацией лицензируемые виды деятельности [27, с. 56].

Основной этап

При аудите дебиторской задолженности  аудитор должен учитывать, что в  ее состав входит задолженность:

поставщиков и подрядчиков по выданным им авансам, учтенная по дебету счета 60, субсчет "Авансы выданные";

покупателей и заказчиков по отгруженным  им товарам (работам, услугам), учтенная по дебету счета 62;

налоговой инспекции по излишне  уплаченным налогам и сборам, учтенная по дебету счета 68;

подотчетных лиц по выданным и не возвращенным в кассу фирмы подотчетным средствам, учтенная по дебету счета 71;

работников организации по предоставленным  им ссудам и займам, а также по возмещению материального ущерба, учтенная по дебету счета 73;

учредителей по вкладам в уставный капитал фирмы, учтенная по дебету счета 75;

по штрафам, пеням и неустойкам, признанным должником или по которым  получены решения суда об их взыскании, учтенная по дебету счета 76.

Аудитор сопоставляет дебетовое сальдо по указанным счетам с данными  бухгалтерского баланса, указанными по стр. 1230 "Дебиторская задолженность".

По стр. 1520 "Кредиторская задолженность" бухгалтерского баланса отражается общая сумма кредиторской задолженности организации, не погашенная на отчетную дату, и указывается задолженность:

перед поставщиками и подрядчиками;

перед персоналом фирмы;

перед государственными внебюджетными  фондами;

по налогам и сборам;

перед прочими кредиторами.

При заполнении бухгалтерского баланса сальдо расчетов с поставщиками, покупателями и другими лицами следует показать в балансе развернуто, т.е. дебетовое сальдо - в активе баланса (стр. 1230), кредитовое - в пассиве (стр. 1520).

Аудитор должен сопоставить также  данные о составе дебиторской  и кредиторской задолженности, указанные  в приложении к бухгалтерскому балансу, с суммами на счетах 58, 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным", 62, 66 - 71, 73, 75, 76.

При проверке операций по выданным авансам  необходимо выяснить, открыт ли специальный  отдельный субсчет "Расчеты по авансам выданным" к счету 60. Если в проверяемом периоде были получены материальные ценности (выполнены работы, оказаны услуги), то аудитор должен проверить зачет выданного аванса [15, с. 201].

Если в договоре указано, что  товар (работы, услуги) оплачивается в  рублях по курсу иностранной валюты на день перечисления денег покупателем, то аудитор в данной ситуации должен проверить правильность применения ПБУ 3/2006:

отражена ли задолженность контрагента  на момент перехода к нему права  собственности на отгруженные ценности (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);

была ли увеличена или уменьшена  дебиторская задолженность исходя из суммы денежных средств, фактически перечисленных покупателем.

В случае, если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей выше, чем  на дату их отгрузки, аудитор должен проверить полноту исчисления положительной суммовой разницы (задолженность увеличивается и доначисляется НДС); если ниже, то возникает отрицательная суммовая разница и соответственно задолженность покупателя уменьшается, НДС сторнируется.

При использовании организацией товарных векселей в качестве оплаты аудитор должен обратить внимание на следующие моменты:

открыт ли для учета задолженности  по выданным товарным векселям отдельный  субсчет "Векселя полученные" к счету 62;

правильно ли отражены хозяйственные операции в регистрах бухгалтерского учета;

верно ли отражена полученная разница  в случае превышения номинальной  стоимости товарного векселя, выдаваемого  покупателем поставщику, сумм его  задолженности; эта разница должна быть отражена как процент, уплаченный за отсрочку платежа, на эту сумму увеличивается дебиторская задолженность.

В ходе аудита необходимо обратить внимание на задолженность, срок исковой давности по которой истек (три года с момента  исполнения должником своих обязательств). В этом случае организация имеет право списать указанную задолженность, соответствующим образом оформив принятое решение (имеется приказ, подобран полный комплект документов о невозможности ее взыскания). Сумма списанной задолженности должна быть отражена в бухгалтерском учете в составе прочих расходов и учитываться на забалансовом счете 007 в течение пяти лет [31, с. 43].

Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ при определении  выручки датой оплаты товаров (работ, услуг) - датой начисления НДС признается наиболее ранняя из следующих дат:

день истечения указанного срока  исковой давности;

день списания дебиторской задолженности.

Следовательно, аудитор должен проверить  полноту исчисления НДС со списанной  дебиторской задолженности.

Если организация создает резерв по сомнительным долгам, то аудитор проверяет, как данный факт отражен в учетной политике и была ли проведена инвентаризация дебиторской задолженности. Необходимо выяснить, как была определена величина резерва на счете 63. В соответствии с действующим законодательством величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично. Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва по сомнительным долгам, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы должны быть присоединены при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года к финансовым результатам.

Заключительный этап.

После окончания работ аудитор формирует пакет рабочих документов, составляет аудиторский отчет и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

Перечислим основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в  результате проверки проведения расчетов с покупателями и заказчиками.

1. Отсутствие договоров на поставку  продукции (выполнение работ,  оказание услуг), первичных документов, подтверждающих возникновение дебиторской  задолженности.

2. Нарушение порядка составления  бухгалтерской отчетности в части формирования показателей о размере дебиторской задолженности, нарушения в части составления первичных документов, подтверждающих формирование показателей о дебиторской задолженности.

3. Отсутствие или ненадлежащее  ведение аналитического учета,  инвентаризации дебиторской задолженности [35, с. 53].

1.3. Проблемы внедрения международных  стандартов аудита России

 

Для повышения конкурентоспособности  отечественного аудита предстоит решить еще немало задач. Одна из них - стандартизация аудиторской деятельности. Основополагающее место при решении этой проблемы принадлежит международным стандартам аудита (МСА).

Стандарты аудита - это единые базовые  принципы, которым должны следовать  аудиторы в процессе профессиональной аудиторской деятельности. Стандарты  устанавливают единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

С изменением экономической ситуации аудиторские стандарты подлежат периодическому пересмотру в целях максимального удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчетности.

По мнению Василенко М. Е. [20, с. 10] в российской аудиторской практике различают три группы стандартов:

1) международные. Они разработаны Комитетом по международным стандартам аудита и подтверждения достоверности информации (англ. International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB)) и фиксируют требования к проведению аудита в разных странах. Их требования обязательны при проведении аудита транснациональных компаний;

2) национальные. В настоящее время в России действуют 37 федеральных стандартов аудиторской деятельности, которые являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, а также саморегулируемых организаций аудиторов и их работников;

3) внутренние правила (стандарты). Они действуют в профессиональных аудиторских объединениях (саморегулируемых организациях аудиторов).

Первый официальный перевод  МСА на русский язык появился в 2000 г. Весной 2002 г. в рамках проекта ТАСИС "Реформа российского аудита" вышло второе официальное издание с переводом МСА на русский язык, подготовленное на основе издания стандартов 2001 г.

Проводя сравнение МСА и разработанных  отечественных стандартов, можно  выделить следующие группы стандартов:

- российские правила (стандарты), имеющие аналоги среди МСА;

- российские правила (стандарты), имеющие существенные отличия  от МСА;

- российские правила (стандарты), не имеющие аналогов в системе  МСА;

- международные стандарты, не  имеющие аналогов в системе российских стандартов аудита.

Имеющиеся расхождения обусловлены  различиями в подходах к аудиту, формальными различиями (стиль и  оформление документов, подробности  изложения), практическими примерами, а также реформой МСА.

Десять документов из числа МСА и положений о международной аудиторской практике в настоящее время не имеют российских аналогов (например, МСА 1000 "Процедуры межбанковского подтверждения", МСА 1004 "Взаимодействие инспекторов по банковскому надзору", МСА 1006 "Аудит финансовых отчетов банков", МСА 1010 "Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности", МСА 1012 "Аудит производственных финансовых инструментов" и др.).

Это связано с тем, что российские регламентирующие документы находятся  в стадии разработки, и подготовка всего пакета стандартов еще не завершена, причем период разработки и утверждения в России занимает 5 - 8 лет.

Кроме того, следует учитывать, что  практика аудита, опираясь на накопленный  в мире опыт, имеет в различных  странах, в том числе и в  России, свои особенности, связанные со спецификой каждой страны, системой ее государственного самоуправления и многими другими факторами.

Международные стандарты аудита представляют интерес для российских аудиторов, поскольку немало отечественных  предприятий, ориентированных на зарубежных инвесторов, испытывают потребность в проведении аудита.

В России, где в настоящее время  происходит переход от жестко регулируемой континентальной системы бухгалтерского учета к англо-американской, разработка аудиторских правил (стандартов) ведется самостоятельно с учетом положений МСА.

Согласно Федеральному закону "Об аудиторской деятельности" разработку и утверждение федеральных стандартов аудиторской деятельности осуществляет Федеральный орган государственного регулирования аудиторской деятельности - Минфин России.