Аудит расчётов с покупателями и заказчиками

     На  данном этапе проверки следует также  выяснить, имеются ли у организации-продавца покупатели, на которых приходятся сравнительно большие объемы задолженности. Именно таким покупателям надо уделить  повышенное внимание при анализе  расчетов за приобретенную продукцию. Для каждой конкретной организации необходимо установить, что считать «большим» объемом дебиторской задолженности. Если таковые дебиторы есть, то следует выявить наличие у них просроченной, сомнительной или безнадежной задолженности, что обусловливает проведение инвентаризации дебиторской задолженности, а также установить, когда в последний раз осуществлялась инвентаризация дебиторской задолженности (Приказ Минфина России от 13.06.1995 № 49).

     В рамках проверки соблюдения установленного порядка следует выяснить, соблюдалось  ли требование действующего законодательства о ежегодной инвентаризации расчетов, а также какими документами оформлялись  результаты инвентаризации. Такими документами  являются:

     - форма ИНВ-17 «Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами» (Постановление Госкомстата России от 18.08.1998 №88);

     - акты-сверки по конкретным покупателям и заказчикам;

     - письменные распоряжения руководителя о назначении членов инвентаризационной комиссии.

     Во  всех перечисленных документах проверяются  наличие и подлинность подписей должностных лиц, а также отсутствие подчисток и исправлений.

     В ходе проведения инвентаризации дебиторской  задолженности можно оценить  правильность формирования резерва  по сомнительным долгам, в первую очередь, отражена ли данная операция в учетной  политике организации. Целесообразно  при этом получить ответы на следующие  вопросы, связанные с формированием  резерва:

     - правильно ли отражены в бухгалтерском учете операции по формированию резерва;

     - соответствует ли резерв по сомнительным долгам требованиям НК РФ (ст. 266);

     - в каком объеме сформирован резерв относительно выручки и какие группы по срокам задолженности в него включены;

     - в каком объеме сформирован резерв до даты проведения инвентаризации, использован ли он до даты проведения инвентаризации и каков остаток на дату проведения инвентаризации (расчетные и фактические данные);

     - подлежат ли суммы резерва списанию на финансовые результаты либо его надо доначислять в соответствии со п. 5 ст. 266 НК РФ.

     Несмотря  на то, что отсутствие инвентаризации расчетов еще не позволяет сделать вывод о достоверности данных бухгалтерской отчетности, применение неунифицированных форм документов, а также иные погрешности их оформления могут быть приравнены налоговыми органами к отсутствию первичного документа.

     Очередной этап программы аудиторской проверки — проверка правильности ведения  бухгалтерского учета дебиторской  задолженности. Дебиторская задолженность, возникающая по расчетам с покупателями, отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в  корреспонденции с субсчетом 90-1 «Выручка». Впоследствии при частичном  или полном погашении кредитуется  счет 62 в корреспонденции со счетами  учета денежных средств. Аналитический  учет по счету учета расчетов с  покупателями и заказчиками следует  вести по каждому покупателю, а  также по каждому выставленному  счету. При этом аналитический учет должен формировать информацию по выставленным счетам, не оплаченным в срок. Дебиторская  задолженность может быть погашена покупателем как денежным, так  и не денежным способом, если это предусмотрено договором.

     Следующий шаг — проверка наличия дебиторской  задолженности с истекшим сроком исковой давности. Согласно ст. 195 ГК РФ исковая давность — это период времени, в течение которого можно  предъявить иск должнику в связи  с тем, что он не выполнил свои обязательства  по договору (например, не оплатил приобретенную  продукцию). Общий срок исковой давности составляет три года. Отсчет срока  начинается после того, как прошел период, установленный договором  для исполнения обязательства.

     Статьей 203 ГК РФ установлено, что срок исковой  давности может прерываться, а после  перерыва он отсчитывается заново. Это происходит в тех случаях, когда:

     - кредитор обращается с иском в суд (если суд оставляет иск без рассмотрения, то срок исковой давности по этому иску не прерывается);

     - должник признает долг.

     Кредитор  может сделать вывод, что должник  признал свой долг, если тот:

     - частично оплатил задолженность;

     - уплатил проценты за просрочку платежа;

     - обратился к кредитору с просьбой об отсрочке платежа;

     - подписал акт сверки задолженности;

     - написал заявление о зачете взаимных требований.

     Таким образом, срок исковой давности можно продлевать на неопределенный период времени. Для этого нужно, чтобы должник хотя бы раз в три года признавал свой долг.

     Проверка  задолженности, обеспеченной векселем (векселем к получению). На данном этапе  следует проверить документальное оформление обеспечения дебиторской  задолженности векселем, а именно:

     - договор на оказание услуг или работ как основание для получения векселя;

     - акт приемки-передачи векселя, заверенный подписями уполномоченных лиц.

     Указанные документы являются первичными для  принятия векселя в качестве обеспечения  дебиторской задолженности и, следовательно, оказывают непосредственное влияние  на возможность судебного разрешения спора в случае неоплаты векселя.

     Далее также необходимо проверить правильность отражения в бухгалтерском учете  сумм дебиторской задолженности, обеспеченной векселем. Когда организация получает вексель за проданные товары (работы, услуги), у нее меняется структура  дебиторской задолженности. Продавец переносит сумму задолженности  за отгруженные товары (выполненные  работы, оказанные услуги) с одного субсчета счета 62 на другой. В бухгалтерском  учете при этом производятся следующие  записи:

     Дебет 62, субсчет «Расчеты за проданные  товары (работы, услуги)», Кредит 90-1 —  отражена выручка от реализации товаров (продукции, работ, услуг),

     Дебет 62. субсчет «Векселя полученные», Кредит 62, субсчет «Расчеты за проданные  товары (работы, услуги)» — отражена номинальная стоимость полученного  векселя.

     По  окончании вексельного срока  организация-векселедержатель может  предъявить вексель для оплаты должнику. Дисконтный вексель должен быть оплачен по номиналу, а процентный — вместе с процентами. Это отражается в бухгалтерском учете записью: Дебет 51. Кредит 62. субсчет «Векселя полученные».

     Согласно  п. 6.2 ПБУ 9/99 разность между суммой, указаний в векселе, и суммой задолженности за поставленные товарно-материальные ценности увеличивает выручку.

     Поэтому вексель с дисконтом отражается в составе выручки по номинальной стоимости, так как в векселе указана конкретная сумма дисконта и у организации имеется право на получение этой суммы.

     Если  же вексель процентный, то считать предполагаемый доход в виде процентов выручкой до предъявления векселя к оплате неправомерно. Ведь право на получение процентов по векселю согласно п. 34 Положения о переводном и простом векселе возникает только при предъявлении векселя к погашению. К тому же заранее неизвестна сумма процентов, так как в процентных векселях не указывается конкретный срок погашения. Следовательно, дополнительная выручка в виде процентов возникает только при предъявлении векселя к погашению.

     В любом случае доход, полученный по векселю, отражается в бухгалтерском учете записью: Дебет 62, субсчет «Расчеты за проданные товары (работы, услуги)». Кредит 90-1.

     С суммы векселя векселедержатель исчисляет НДС в той части, которая превышает доход, исчисленный  по ставке рефинансирования Банка России (пп. 3 п. 1 ст. 162 НК РФ). Прибыль, полученная в виде вексельного дохода, должна включаться в базу для исчисления налога на прибыль по мере его начисления.

     Типичные  ошибки:

- отсутствие договоров на поставку продукции, первичных расчетно-платежных документов или неполное их оформление;

     - неправильное определение налогооблагаемой базы по НДС и т.д.;

     - некорректная корреспонденция счетов бухгалтерского учета;

      -  недостоверность аналитического учёта;

      - формальное проведение инвентаризации расчётов.  

3. Обобщение результатов проверки.

Проверка  дебиторской задолженности начинается с анализа договоров 

на поставку товаров, выполнение работ или оказания услуг. В ООО «Крона» существует юридическая служба, отвечающая за качество составления договоров.

     Договор поставки - является одним из самых  распространенных в коммерческих целях, и поэтому самым обширным по сложившейся  судебной практике.

     Договором поставки называется соглашение, по которому одна сторона (поставщик) обязуется  передать в обусловленный срок другой стороне (покупателю) товары для использования  в хозяйственных целях (п.1 ст.506 ГК РФ). Договор поставки является возмездным, консенсуальным и взаимным. Главная  особенность договора поставки, как  следует из определения, это особый характер использования товара, являющегося  его предметом. Согласно ст.506 ГК РФ такой товар приобретается "для  хозяйственных целей", другими  словами для использования в  предпринимательской деятельности или иных целях, не связанных с  семейным, домашним и другим использованием. Таким образом, товар приобретается  по договору поставки для дальнейшего  производственного использования.

     В действующем гражданском законодательстве правовому регулированию договора поставки посвящены пар.3 гл.30 ГК РФ. В статьях 506-524 ГК РФ рассматриваются  вопросы по урегулированию разногласий  при заключении договора поставки, порядок поставки товара по договору, ассортимент поставляемого товара и др.

     Сторонами договора поставки являются поставщик  и покупатель. На стороне поставщика, как правило, выступают коммерческие организации и граждане-предприниматели. В качестве покупателя могут выступать  любые лица (за исключением граждан, приобретающих товары для бытовых  нужд), однако чаще всего это также  предприниматели (индивидуальные и  коллективные).

     Форма договора поставки должна соответствовать  нормам ГК РФ о заключении сделок. Согласно ст.161 ГК РФ сделки юридических лиц  между собой и с гражданами должны совершаться в простой  письменной форме. Но при этом в обязательном порядке не требуется совершение договора поставки на бланке определенной формы. Таким образом, юридическим  лицам и предпринимателям рекомендуется  оформлять договор поставки в  простой письменной форме.

     Несоблюдение  сторонами простой письменной формы  договора поставки согласно ст.162 ГК РФ не влечет его недействительности. Последствием несоблюдения формы может  быть лишь отсутствие у сторон по договору права в случае спора ссылаться  в подтверждение сделки и ее условий  на свидетельские показания. В такой  ситуации стороны могут использовать в качестве доказательств заключения договора переписку друг с другом, бухгалтерские документы (накладные  и т.д.), которые подтверждают факт заключения и исполнения договора. Как видите, оспорить можно не только существенные условия договора поставки, но и наличие самого договора.

     Договор поставки считается заключенным, когда  между сторонами достигнуто соглашение о предмете договора и сроках поставки.

     Предмет договора – это условия о товаре, о его наименовании, количестве и  качестве.

     Устанавливая  предмет договора, стороны должны точно указать название продукции (товара), не допускающее подмены, а  также номера стандартов, технических  условий, артикулов и других необходимых  документов, на соответствие которым  предстоит проверять поступившую  продукцию (товары).

     Еще одно условие, которое входит в предмет  договора – это условие о качестве. Под качеством (ст.469 ГК РФ) поставляемого  товара понимается соответствие его  свойств уровню требований договора или закона, а также совокупность признаков, которые определяют его  пригодность для использования  по назначению.