Аудит основных средств

Изменение первоначальной стоимости основных средств допускается  в случаях достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации соответствующих объектов. Кроме  того, организация имеет право  не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на добавочный капитал организации. Увеличение (уменьшение) первоначальной стоимости основных средств относится на добавочный капитал организации.

Основные средства отражаются в бухгалтерском балансе  по остаточной стоимости, т.е. по фактическим  затратам их приобретения, сооружения и изготовления за вычетом суммы начисленной амортизации, а у бюджетных организаций по первоначальной стоимости.

Восстановление объектов основных средств может осуществляться посредством ремонта, модернизации и реконструкции.

Затраты на восстановление объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объектов основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость таких объектов и относятся на добавочный капитал организации, если эти затраты улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объектов основных средств.

В случае наличия  у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, замена каждой такой части при восстановлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятельного инвентарного объекта.

 

1.4 План и программа проведения аудита основных средств

План аудиторской проверки может включать следующие этапы:

- проверка правильности  постановки основных средств  на учет;

- оценка наличия  основных средств и эффективности  их сохранности;

- оценка состояния  аналитического и синтетического  учета собственных и арендованных  основных средств в бухгалтерии и по материально-ответственным лицам в местах эксплуатации основных средств;

- проверка соблюдения  налогового законодательства по  операциям, связанным с приобретением,  выбытием и арендой основных  средств у юридических и физических лиц;

- проверка результатов  переоценки инвентарных объектов  основных средств;

- проверка действующего  порядка учета затрат на текущий  и капитальный ремонт основных  средств при подрядном и хозяйственном  способах ремонтных работ;

- проверка обоснованности произведенных затрат на ремонт основных средств и правильности отражения сумм на соответствующих счетах бухгалтерского учета;

Для проведения независимой аудиторской проверки блока учета инвентарных объектов основных средств аудитору необходима инвентаризационная опись объектов на дату проведения аудита. В инвентаризационную опись должны быть включены объекты основных средств, находящиеся в головном предприятии и в распоряжении всех обособленных структурных подразделений, филиалов, представительств. Инвентаризационная опись объектов основных средств включает наименование объекта, дату приобретения, краткую характеристику объекта, балансовую стоимость, норму амортизации, срок службы, сумму начисленной амортизации.

 В ходе проверки аудитор изучает состав и структуру основных средств. Аудитор, проверяя первичные бухгалтерские документы, отражающие поступление основных средств: коммерческие (хозяйственные) договоры, акты приемки, накладные, счета-фактуры, технические паспорта, уточняющие записи характеристик инвентарных объектов в индивидуальных карточках по учету основных средств -- должен определить правильность разделения основных средств по:

- классификации,  так как неправильное разделение  может привести к неправильному  начислению амортизации и как  конечный результат к неправильному отражению затрат в себестоимости продукции (работ, услуг);

- принадлежности, так как неправильное их разделение  может привести к неправильным  расчетам арендной платы или  начислению амортизации;

- характеру  участия в производстве, так как их неправильное разделение может привести к неправильному начислению амортизации (например, на основные средства, находящиеся в запасе или на консервации, амортизация не начисляется;

- назначению, так  как неправильное их разделение  может привести к неправильному начислению амортизации (на активную часть производственных основных средств может начисляться ускоренная амортизация).

Кроме того, неправильная классификация основных средств  и разделение их по назначению и  классам может привести к неправильному отражению в учете результатов переоценки. Проверка этого аспекта имеет особое значение в настоящее время, поскольку в связи с введением в действие гл. 25 Налогового кодекса РФ предприятия провели переклассификацию основных средств для целей начисления амортизации и должны вести особый учет износа и 'амортизационных отчислений по объектам, полученным безвозмездно или за счет бюджетного финансирования, поскольку они не учитываются при определении издержек производства. Все это значительно повышает значимость проверки правильности постановки на учет основных средств с указанием всех отмеченных выше реквизитов.

Особое внимание аудитору необходимо обратить на правильность отнесения предметов к основным средствам.

При проверке правильности формирования первоначальной стоимости основных средств на счетах синтетического учета, на объект, поступивших основных средств комиссия, назначаемая директором, в состав которой входят соответствующие должностные лица, в т.ч. главный бухгалтер, составлялся акт приемки-передачи основных средств № 08 от 15.10.2007. К акту прилагается вся техническая документация, относящаяся к данному объекту ОС. В акте указывается: время поступления ОС в эксплуатацию, первоначальная стоимость, срок полезного использования и сумма износа в части полного восстановления.

При проведении аудита поступления основных средств  было установлено следующее:

- Принятый к  учету объект основных средств  был приобретен за плату. 

- На предприятии  были правильно оформлены все  необходимые первичные документы.

- Приобретенное оборудование было правильно отражено в учете и представляет собой стоимость реального объекта, введенного в эксплуатацию.

- Первоначальная  стоимость объекта основных средств  сформирована правильно.

 Проверка Правильности оценки инвентарных объектов основных средств занимает в аудиторской проверке особое место, так как от правильности оценки основных средств в конечном итоге зависит:

- достоверность  отражения финансовых результатов;

- правильность  расчетов с бюджетом по налогу  на имущество (стоимость основных средств является одним из источников начисления налога на имущество);

- достоверность  составления бухгалтерской отчетности  по основным средствам.

На основании  первичных бухгалтерских документов по приходу инвентарных объектов основных средств аудитору необходимо проверить правильность оценки основных средств.

При аудите оценки основных средств аудитору необходимо особое внимание обратить на:

- наличие на  предприятии комиссии по приемке  объектов основных средств и  оформлению соответствующих результатов;

- наличие договоров  на поступление объектов основных  средств с указанием стоимости  объекта;

- наличие протоколов  договорной цены, как неотъемлемой  части соответствующих договоров,  позволяющих передавать право  собственности на объект основных  средств;

- соответствие  первоначальной стоимости объектов  основных средств в актах приемки-передачи  основных средств стоимости, указанной  в соответствующих договорах;

- правильность  и целесообразность произведенной  переоценки основных средств;

- правильность отражения первоначальной стоимости после достройки и дооборудования объектов, модернизации и реконструкции или частичной ликвидации объектов.

Особое внимание в ходе проверки аудитору следует  обратить на наличие раздельного  учета затрат, формирующих инвентарную стоимость основных средств и увеличивающих таковую в случае осуществления капитального ремонта.

Учет движения основных средств на предприятии  должен оформляться документами  унифицированных форм. Порядок оформления этих документов подробно изложен в  Положении по бухгалтерскому учету основных средств (ПБУ1/2001). В ходе аудиторской проверки особое внимание необходимо обратить на источники поступления инвентарных объектов основных средств. В зависимости от источника поступления в бухгалтерском учете предприятия должен быть тот или иной набор первичных бухгалтерских документов, подтверждающих законность поступления основных средств. Например, при передаче основных средств в качестве взноса в уставный капитал должен быть приведен их перечень с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения основных средств, по которой их относят в счет взноса в уставный капитал. Одновременно должна быть передана вся техническая документация на эти объекты основных средств. При приобретении основных средств у физического лица должен быть оформлен договор купли-продажи с указанием первоначальной стоимости, износа и цены приобретения. При приобретении объектов основных средств в комплекте (например, набор офисной мебели или вычислительная техника) в инвентарной карточке учета основных средств должна быть обязательно приведена расшифровка предметов, входящих в комплект. При приобретении объектов основных средств за иностранную валюту аудитор должен пересчитать первоначальную стоимость объекта по соответствующему курсу в рублях на момент перехода права собственности.

Особое внимание при аудите поступления объектов основных средств аудитор вынужден уделять объектам, принятым в эксплуатацию на условиях текущей и долгосрочной аренды.

При выбытии  объектов основных средств аудитор должен тщательно проанализировать формы выбытия, так как в зависимости от этого приемы и методы аудиторской проверки строго дифференцируются. Например, при продаже объектов основных средств должна быть установлена рыночная стоимость, которая (как правило) не должна быть ниже балансовой стоимости. В случае реализации основных средств ниже рыночной стоимости соответственно увеличивается налогооблагаемая прибыль.

При безвозмездной  передаче объекты основных средств  подлежат обложению НДС за исключением безвозмездной передачи основных средств для непроизводственной сферы. Плательщиком НДС является передающая сторона.

Для определения  непригодности объектов основных средств  или невозможности и неэффективности  проведения восстановительного ремонта, а также для оформления необходимой документации по списанию на предприятии приказом руководителя должна быть создана постоянно действующая комиссия. Аудитор проверяет наличие такого приказа, состав комиссии и порядок списания пришедших в негодность основных средств и их соответствие требованиям утвержденных нормативных документов.

Если в ходе аудиторской проверки выяснилось, что  на предприятии произошло списание объектов основных средств в связи  со строительством новых, расширением, реконструкцией и техническим перевооружением действующих предприятий, цехов и других объектов, то бухгалтерия должна предоставить аудитору перечень списанного оборудования, указанного в Плане расширения, реконструкции и технического перевооружения предприятия.

Особое внимание аудитор должен уделить правильности списания и Оприходование в бухгалтерском учете на счете 10 «Материалы» деталей, узлов и агрегатов разобранного и демонтированного оборудования, годных для ремонта других машин, а также других материалов, полученных от ликвидации объектов основных средств. При этом следует помнить, что детали и узлы, изготовленные с применением драгоценных металлов, подлежат учету и сдаче в государственный фонд.

Таблица 1.4

Программа аудиторской  проверки

№	Перечень проверяемых  процедур и вопросов			Рабочие документы		Примечание
1	2			3		4
1	Аудит наличия  и сохранности основных фондов
1.1	Получение полного  списка ОС (с указанием количества и стоимости), сверка полученных данных с данными картотеки ОС, остатков ведомости по сч.01 «Основные средства», на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства», на счете 01 Главной книги, оборотной ведомости, бухгалтерского баланса (с учетом износа)			Справка о наличии  ОС (инвентарная опись ОС по местам их эксплуатации), договоры аренды, ФОС -6, ведомость по счету 01, главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, бухгалтерский баланс.		Сальдо должны совпадать
1.2	Ознакомление  с инвентарным составом ОС			Инвентарная опись  ОС по подразделениям, договоры аренды		Выявить наличие  арендованных ОС, ОС сданных в аренду
1.3	Выборка объектов ОС по данным инвентарной описи по подразделениям			Инвентарная опись  ОС по подразделениям, договоры аренды		По ОС арендованным и сданным в аренду - применяется  сплошная проверка
1.4	Ознакомление  с порядком ведения картотеки  ОС и инвентарных списков по конкретным МОЛ			ФОС-6, ФОС-9, инвентарные  списки, приказы о назначении МОЛ		Формальная  проверка
1.5	Проверка физического  наличия ОС: осмотр объектов ОС					Наблюдения  аудитора при посещении мест стоянки, ремонта, хранения и мест работы ОС
1.6	Проверка правильности отнесения предметов к основным средствам			Учетная политика, ФОС-6, ФОС-9
1.7	Проверка правильности классификации ОС			ФОС-6, ФОС-9
1.8	Проверка правильности оформления прав собственности на объекты  ОС			Договоры аренды, купли-продажи ОС, свидетельства о регистрации транспортных средств в ГИБДД, органах Гостехнадзора
1.8	Проверка первичной  учетной документации по поступлению, перемещению и выбытию ОС			Акты приема - передачи, технический паспорт  и др.
1.9	Правильность  оценки и переоценки основных средств			ФОС-1, ФОС-6, счет - фактуры, накладные и
1.10	Проверка обеспечения  сохранности основных средств: проверка результатов инвентаризации			сличительная  ведомость решения руководства  по итогам проведения инвентаризации
2	Аудит поступления основных средств
2.1	Получение списка (с указанием количества и стоимости) приобретенных объектов основных средств, сверить полученные показатели с данными оборотов по счету 01, главной книги, оборотно-сальдовой ведомости			Ведомость наличия  и движения ОС, главная книга, оборотно-сальдовая ведомость по счету «01»				Суммы оборотов по счетам должны совпадать с данными  полученного списка
2.2	Проверка физического  наличия вновь приобретенных  объектов ОС							при посещении  аудитором мест стоянки, ремонта  и эксплуатации ОС
2.3	Проверка создания комиссии по приемке основных фондов			Приказы, распоряжения
2.4	Проверка оформления первичных учетных документов			ФОС-1, ФОС-6, ФОС-9				Наличие, заполнение реквизитов, установление источников приобретения ОС
2.5	Проверка документов по поступлению ОС			Договоры купли-продажи, поставки, счет - фактуры, расходные  накладные, платежные поручения  и др.				Проверка наличия, оформление договоров, счет-фактур, накладных  и др.
2.6	Проверка правильности формирования первоначальной стоимости основных средств на счетах синтетического учета			Регистры бухгалтерского учета: 01, 08			Проверяется обоснованность и правомерность включения расходов в первоначальную стоимость, а так  же отражение всех затрат на счетах учета ОС и правильность принятия ОС в эксплуатацию.
2.7	Проверка надлежащего  отражения первоначальной стоимости  в актах приемки-передачи ОС, инвентарных  карточках ОС	Акты-приемки  передачи (ФОС-1), инвентарные карточки (ФОС-6), ведомость по счету 01,08					Данные ведомости  по счету 01 должны совпадать с первоначальной стоимостью объекта ОС в ФОС-1
2.8	Анализ расчета  и возмещения НДС по поступлению  ОС	Договоры купли-продажи, счет - фактуры, журналы-ордера и ведомости  по счетам 08, 01, 19, 68, 76
3	Проверка операций по выбытию ОС
3.1	Формирование  списка ОС, выбывших в течение отчетного  периода, сверка полученных данных с  данными по кредиту счета 01, дебету счета 02, и данными счетов, на которых  отражено списание ОС	Ведомость наличия  и движения основных фондов в разрезе  видов, главная книга, оборотно-сальдовая ведомость, учетные регистры по счетам 01,02, 19,91, 79, 99
3.2	Проверка правильности оформления списания ОС в первичной  учетной документации	Приказы, акты распоряжения, приемки-передачи (ФОС-1), инвентарные  карточки (ФОС-6), ФОС-9
3.3	Проверка отражения  на счетах бухгалтерского учета			Учетные регистры по счетам 01,02,19,91,79,99				Полнота и правильность списания первоначальной стоимости  и суммы износа со счетов их учета, правильность определения финансового  результата
4	Проверка правильности начисления износа
4.1	Получение ведомости  начисления износа			Ведомость износа ОС по видам
4.2	Получение перечня  объектов ОС, по которым применяются  особые условия начисления амортизации  или ее прекращения			Договоры аренды, ведомость полностью изношенных основных средств				Получить перечни  ОС с истекшими нормативными сроками  эксплуатации, ОС переданные организацией в аренду
4.3	Определение перечня  проверяемых основных средств			Ведомость износа ОС по видам
4.4	Проверка правильности начисления износа			Ведомость начисления износа				Проверка по выбранным объектам детальная
4.5	Сверка данных по ведомости для начисления износа с данными первичных учетных  документов			ФОС-6, Ведомость  износа ОС				Все ли объекты  ОС приняты в расчет; первоначальная стоимость ОС, норма амортизации, дата поступления ОС
4.6	Сверка данных аналитического учета начисления износа с данными синтетического учета			Ведомость начисления износа, ведомость по сч. 02				Суммы должны совпадать
4.7	Правильность  отнесения АО на соответствующие счета затрат			Ведомость по счету 02, 20, 26 и др.
5	Аудит арендованных ОС и ОС,  сданных  в аренду
5.1	Проверка отнесения  аренды основных средств к текущей  или долгосрочной				Договоры аренды		Условия предоставления, срок аренды имущества
5.2	проверка порядка  приемки на учет арендованных ОС				Договоры аренды,   приемо-сдаточные  акты		Наличие и правильность оформления
5.3	Проверка учета  таких ОС на предприятии				Счет 001		При долгосрочной аренде и при текущей - на 001.
5.4	Проверка учета  арендной платы, др. затрат по использованию имущества арендованных ОС и ОС сданных в аренду		договоры аренды, счет- фактуры, платежные документы, Ведомости по счетам 20, 60, 76, 91				Соответствие  договору и проверить правильность отражения в учете арендной платы, затрат на ремонт (капитальный и текущий)
5.5	Аудит восстановления ОС		Учетная политика,
5.6	Проверка и  оценка порядка учета затрат на ремонт ОС и отражение этих сумм на соответствующих счетах		приказы, сметы, отчеты