Аудит формирования налогооблагаемой прибыли и расчетов с бюджетом по налогу на прибыль на примере ООО ПСП «Высота»

     Данные  налогоплательщика о применяемом  методе начисления амортизации и  суммы начисленной амортизации следует отразить с соответствующем налоговом регистре (например, в «Регистре - расчете амортизационных отчислений основных средств»).

     Рассмотрим  на конкретном примере, как рассчитывалась сумма амортизационных отчислений при применении линейного метода.

     В январе 2002 г. организацией приобретен и введен в эксплуатацию объект основных средств стоимостью 240 000 руб. (без  учета НДС), который предназначен для использования в предпринимательской  деятельности организации (т.е. для  извлечения дохода). В соответствии с Классификацией основных средств указанное имущество относится к пятой амортизационной группе. Срок полезного использования основного средства установлен организацией в 10 лет (120 мес.). Основное средство предполагается использовать непосредственно при выполнении работ.

     Расчет  суммы ежемесячных амортизационных  отчислений по объекту основных средств:

1. Срок полезного использования объекта основных средств: 120 мес.
2. Ежемесячная норма амортизации: (1 : 120 мес.) х 100% = 0,83%.
3. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений, учитываемых при налогообложении прибыли: 240 000 руб. х 0,83% : 100% = 1992 руб.

     Ежемесячно, начиная с февраля 2002 г., в состав расходов, связанных с производством  и реализацией, уменьшающих налоговую  базу по налогу на прибыль, была отнесена сумма начисленной амортизации по приобретенному объекту основных средств в размере 1992 руб.

     За 2002 г. сумма начисленной амортизации  по указанному объекту составила 21 912 руб. (1992 руб. х 11 мес.).

     Все расчеты выполнены соответствующим образом, в соответствии с законодательством РФ.

     При заполнении налоговой декларации по налогу на прибыль имелось в виду, что в случае, когда основное средство напрямую участвует в процессе изготовления готовой продукции, суммы начисленной  амортизации относились к прямым расходам текущего периода. Указанные суммы отражались в налоговой декларации вместе с другими прямыми расходами текущего периода, рассчитанными исходя из общей суммы прямых расходов текущего периода за минусом прямых расходов.

     Сумма прямых расходов налогоплательщика, производство которых связано с выполнением  работ, относящихся к расходам текущего налогового периода (в соответствии со специальным расчетом) заносилось в налоговую декларацию по стр. 010 Приложения № 2 к Листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией».

     Одновременно  налогоплательщиком должен заполняться  раздел «Амортизируемое имущество  по группам» в Приложении № 3 к Листу 02 «Отдельные виды расходов, связанные  с производством и реализацией». В этом разделе должна отражаться первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств и сумма начисленной по ним амортизации.

     Данное  Приложение не заполнялось главным  бухгалтером ООО ПСП «Высота», что свидетельствует либо о пренебрежительном  отношении учетного работника к налоговому учету, либо о незнании методики заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль.

     В ряде случаев ООО ПСП «Высота» к основной норме амортизационных  отчислений применяются специальные  повышающие коэффициенты, определенные налоговым законодательством.

     Повышающие  коэффициенты к основной норме амортизации  предусмотрены в отношении амортизируемых основных средств, используемых для  работы в условиях агрессивной среды  и (или) повышенной сменности, причем налогоплательщик вправе применять специальный коэффициент, но не выше 2. В целях исчисления налога на прибыль под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

     Повышающие  коэффициенты применяются в ООО  ПСП «Высота» обоснованно, в соответствии с нормами законодательства РФ.

     Порядок расчета амортизации по основным средствам, приобретенным до 1 января 2002 г. определяется исходя из оставшегося  срока полезного использования объектов основных средств и их остаточной стоимости. Причем начисление амортизации производится исходя из остаточной стоимости указанного имущества вне зависимости от выбранного налогоплательщиком метода начисления амортизации по имуществу, введенному в эксплуатацию до вступления в силу гл.25 НК РФ.

     Следовательно, сумма начисленной за один месяц  амортизации по таким основным средствам  определяется как произведение остаточной стоимости, определенной по состоянию  на 1 января 2002 г., и нормы амортизации (исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования), установленной налогоплательщиком для указанного имущества.

     Рассмотрим  конкретную ситуацию.

     По  состоянию на 1 января 2002 г. на балансе  организации числится объект основных средств, восстановительная стоимость которого составляет 600 000 руб. Этот объект находился в эксплуатации 8 лет (96 мес.), и амортизационные отчисления, начисленные за время эксплуатации, составили 552 000 руб. Переоценка данного объекта не производилась. Согласно Классификации основных средств указанное имущество относится к пятой амортизационной группе, в которую входит имущество со сроком полезного использования свыше 7 до 10 лет (от 85 до 120 мес.). Организацией установлен срок полезного использования 120 мес.

     Расчет  суммы ежемесячных амортизационных  отчислений по объекту основных средств, приобретенному до 1 января 2002 г.

     1. Расчет оставшегося срока полезного  использования:

• фактический срок использования объекта основных средств: 96 мес.;
• срок полезного использования объекта основных средств, установленный организацией исходя из Классификации основных средств: 120 мес.;
• оставшийся срок полезного использования: 24 мес. (120 мес. - 96 мес.).

     2. Расчет остаточной стоимости  объекта основных средств (по  данным бухгалтерского баланса):

• восстановительная стоимость: 600 000 руб.;
• сумма начисленной амортизации: 552 000 руб.;
• остаточная стоимость: 48 000 руб. (600 000 руб. - 552 000 руб.).

     3. Расчет нормы ежемесячной амортизации: 

     (1 : 24 мес.) х 100% = 4,17%.

     4. Сумма ежемесячных амортизационных отчислений, учитываемых при налогообложении прибыли:

     48 000 руб. х 4,17% : 100% = 2001,6 руб.

     5. Годовая сумма амортизационных  отчислений, учитываемых при налогообложении  прибыли:

     48 000 руб. х 4,17% : 100% х 12 мес. = 24 019 руб.

     Заполнение  налоговой декларации в отношении  основных средств, приобретенных до 1 января 2002 г., производится в том  же порядке, что и в рассмотренных  выше ситуациях: по соответствующей  строке Приложения № 2 к Листу 02 «Расходы, связанные с производством и реализацией» (в зависимости от того, каким видом деятельности занимается организация, и от того, используются ли основные средства непосредственно при осуществлении вида деятельности).

     В разделе «Амортизируемое имущество  по группам» Приложения № 3 к Листу 02 «Отдельные виды расходов, связанные с производством и реализацией» должны указываться данные по амортизируемому имуществу. При этом по графе 3 должна указываться первоначальная (восстановительная) стоимость основных средств, а в графе 5 проставляется сумма амортизации, определяемая как сумма следующих показателей:

• амортизация, начисленная до 1 января 2002 г., отраженная в бухгалтерском учете (для основных средств, переданных в эксплуатацию до указанной даты);
• сумма начисленной амортизации за период после 1 января 2002 г.

     В процессе проверки расчетов по начислению заработной платы определяют основные категории работающих, виды начисления и порядок их оформления. Подтверждение  достоверности произведенных начислений осуществляется выборочно. В объем  выборки включаются различные категории работающих или уволенных (руководители, специалисты, рабочие, служащие и др.), разные временные периоды (обычно один месяц квартала) и основные виды начислений (удельный вес в структуре начисленной заработной платы должен превышать 5%). Т.к. учетная информация обрабатывается вручную, то аудитор по данным книги начислений или по данным расчетных ведомостей  подтверждает достоверность произведенных расчетов и используемых в расчетах показателей. При этом изучаются первичные документы, которые являются основанием для начисления заработной платы. Особое внимание обращается на правильность их заполнения, соответствие требованиям нормативных документов по начислению и выплате заработной платы.

     При проверке первичных документов устанавливается наличие подписей должностных лиц, ответственных за учет выполненных работ, правильность заполнения всех реквизитов, нет ли в документах подчисток, неоговоренных исправлений. Анализируя наряды на сдельную работу по датам их выдачи, сопоставляя фамилии рабочих в нарядах и табелях учета рабочего времени с данными учета личного состава, определяется, нет ли случаев включения в них вымышленных лиц, повторного начисления сумм по ранее оплаченным первичным документам. Методом арифметического контроля определяются неточности в подсчетах в первичных документах или расчетных ведомостях.

     Первичными  документами по учету труда работников при повременной оплате труда, применяемой  в ООО ПСП «Высота» являются табели.

     Для правильного начисления оплаты труда  рабочим большое значение имеет учет отступлений от нормальных условия труда, которые оплачиваются дополнительно к действующим расценкам на сдельную работу. Доплаты оформляют следующими документами:

• дополнительные операции, не предусмотренные технологией производства, - нарядом на сдельную работу, который содержит отличительный знак (яркая черта по диагонали);
• отклонения от нормальных условий работы – листком на доплату, который выписывают на бригаду или отдельного рабочего. В нем указывают номер основного документа (наряда, ведомости и др.), к которому производится доплата, содержание дополнительной операции, причину и виновника доплат и расценку.

     Таким образом, проверяется наличие вышеуказанных  документов и производится аудит  доплат, размеры и условия выплаты  которых ООО ПСП «Высота» устанавливает самостоятельно и фиксирует их в коллективном договоре. При этом размеры доплат не могут быть ниже установленных законодательством.

     Далее переходим к проверке пособий  по временной нетрудоспособности. Эти  пособия выплачивают рабочим и служащим за счет отчислений на социальное страхование. Основанием для выплаты пособий являются больничные листки, выдаваемые лечебными учреждениями.

     В заключение проверяют правильность составления бухгалтерских записей. Как известно, синтетический учет по начислению заработной платы ведется по к-ту сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Поэтому при начислении заработной платы и других выплат сначала необходимо определить их источники, а затем проверить бухгалтерские записи. Выделяют несколько источников:

     За  счет отнесения зарплаты на себестоимость  продукции или реализации товаров, работ, услуг: Д-т 20 «Основное производство» (оплата труда производственных рабочих), Д-т 23 «Вспомогательные производства» (оплата труда рабочим вспомогательных производств), Д-т 26 «Общехозяйственные расходы» (оплата труда управленческого персонала) - К-т 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

     Начисление  оплаты труда по операциям, связанным  с заготовлением и приобретением  производственных запасов, осуществлением капитальных вложений, ликвидацией основных средств  и т.п. отражают по Д-т 08, 10, 91 К-т 70.

     За  счет средств Фонда социального  страхования отражают суммы начисленных  пособий по социальному страхованию, пенсий и других аналогичных сумм: Д-т 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» К-т 70.

     Аудит заработной платы, произведенный в  ООО ПСП «Высота», не выявил каких-либо существенных нарушений, которые могли  бы повлиять на величину налогооблагаемой прибыли.