Аудит финансовых результатов

Аудитор проверяет правильность распределения  косвенных затрат на соответствующие  счета учета затрат, учитывая, что  эти расходы распределяются в  соответствии с избранной базой  расчета, а избранная база расчета  обуславливается приказом на учетную политику.

Если в учетной политике предприятия  предусмотрено относить общехозяйственные  расходы в увеличение себестоимости  продаж (метод усеченной себестоимости), а на проверяемом предприятии  осуществляется строительство объектов основных средств хозяйственным способом, то общехозяйственные расходы должны быть отнесены в увеличение вложений во внеоборотные активы в доли на них падающие или корректировать прибыль для целей налогообложения на величину общехозяйственных расходов, приходящихся на стоимость строительно-монтажных работ, выполненных хозяйственным способом либо пропорционально объемам реализации в разрезе видов выпускаемой продукции, либо пропорционально объемам производства в разрезе видов выпускаемой продукции.

После того как будет проверена правильность формирования затрат основного производства, аудитор должен проверить насколько правильно показаны в учете и отчетности остатки незавершенного производства. В зависимости от принятой учетной политики, незавершенное производство может быть отражено в учете по планово-учетной себестоимости, по стоимости прямых затрат, по фактической себестоимости, по стоимости сырья и материалов. Во всех случаях, прежде чем определить денежные остатки незавершенного производства, необходимо знать натуральную величину (количество), которое может быть известно документально, а может быть неизвестно. От того, насколько верно определены остатки незавершенного производства, зависит правильность отражения в учете себестоимости выпущенной товарной продукции. Если остатки незавершенного производства будут занижены, то будет завышена себестоимость товарного выпуска и занижена прибыль и наоборот.

После этого аудитор должен проверить правильность отражения в учете себестоимости продаж. Проверка начинается с оценки плановых калькуляций в разрезе видов выпускаемой товарной продукции, нарастающим итогом с начала года. Для этого необходимо проверить расчет себестоимости продаж, которая определяется как сопоставление отклонений и фактической себестоимости по товарному выпуску за период с учетом остатка на начало периода с планово-учетной себестоимостью товарного выпуска за период с учетом остатка на начало периода.

В случае возникновения необходимости  аудитор может провести встречные  проверки у покупателей или в  транспортных организациях перемещавших готовую продукцию.

Могут рассматриваться различные  ситуации  искажения данных при  реализации товарной продукции, выполненных  работ и оказанных услуг:

1) отгрузка продукции произведена,  а счет не выставлен (выставлен  позднее). В таком случае произойдет искажение объема продаж;

2) счет выставлен, а отгрузка  не произведена (или произведена  позднее);

3) отгрузка продукции произведена,  а счет не выставлен, то есть  были созданы неучтенные излишки  товарной продукции²⁴.

При выявлении фактов искажения отчетных данных по продажам аудитор должен пересчитать финансовый результат, падающий на это искажение. 

Проверка прочих доходов  и расходов

Целью аудиторской проверки прочих доходов и расходов является формирование мнения о правильности учета прочих доходов и расходов.

При аудите необходимо установить правильность отражения в бухгалтерском учете  следующих видов доходов: поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации;   поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения и других видов интеллектуальной собственности, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств; поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, а также проценты и иные доходы по ценным бумагам - в корреспонденции со счетами учета расчетов; прибыль, полученная организацией по договору простого товарищества, - в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"; поступления, связанные с продажей и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств в российской валюте, продукции, товаров, - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств; поступления от операций с тарой - в корреспонденции со счетами учета тары и расчетов; проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации - в корреспонденции со счетами учета финансовых вложений или денежных средств; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств; поступления, связанные с безвозмездным получением активов, - в корреспонденции со счетом учета доходов будущих периодов; поступления в возмещение причиненных организации убытков - в корреспонденции со счетами учета расчетов; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году, - в корреспонденции со счетами учета расчетов; суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, - в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности; курсовые разницы и др.

При аудите также необходимо установить правильность отражения в бухгалтерском  учете следующих видов расходов: расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации; остаточная стоимость активов, по которым начисляется амортизация, и фактическая себестоимость других активов, списываемых организацией, - в корреспонденции со счетами учета соответствующих активов; расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств - в корреспонденции со счетами учета затрат; расходы по операциям с тарой - в корреспонденции со счетами учета затрат; проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств; расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, - в корреспонденции со счетами учета расчетов; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров - в корреспонденции со счетами учета расчетов или денежных средств; расходы на содержание производственных мощностей и объектов, находящихся на консервации, - в корреспонденции со счетами учета затрат; возмещение причиненных организацией убытков - в корреспонденции со счетами учета расчетов; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году, - в корреспонденции со счетами учета расчетов, начислений амортизации и др.; отчисления в резервы под обесценение вложений в ценные бумаги, под снижение стоимости материальных ценностей, по сомнительным долгам - в корреспонденции со счетами учета этих резервов; суммы дебиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания, - в корреспонденции со счетами учета дебиторской задолженности; курсовые разницы - в корреспонденции со счетами учета денежных средств, финансовых вложений, расчетов и др.; расходы, связанные с рассмотрением дел в судах, - в корреспонденции со счетами учета расчетов и др.

При проверке правильности отражения  прибыли от реализации на сторону  имущества предприятия аудитор  должен убедиться в том, что остаточная стоимость реализованных на сторону  основных средств определена правильно. Фактическая стоимость проданных  товарно-материальных ценностей показана верно, а их отпускная стоимость не должна колебаться от сложившейся среднерыночной свыше 20 %.

При проверке правильности отражения  в учете прибыли, полученной от реализации на сторону работ и услуг, не являющихся основной деятельностью проверяемого предприятия, аудитор должен проверить расчеты, на основании которых выставлены к оплате счета контрагентам.

Остальные прочие доходы проверяются  в соответствии с ПБУ 10/99 «Доходы  организации».

 Важным является проверка  правильности расчета при доведении плановой стоимости реализованных на сторону материально-производственных запасов до их фактической стоимости.

При проверке необходимо обратить внимание на возможность возникновения двух видов ошибок: умышленных (преднамеренных) и неумышленных (непреднамеренных).

Виды непреднамеренных ошибок:

• неправильное отнесение прочих расходов к тому или иному периоду;
• расходы, которые еще фактически не были понесены, были отражены в бухгалтерских регистрах экономического субъекта;
• ошибочное отнесение понесенных расходов на увеличение стоимости активов либо ошибочное списание расходов, подлежащих включению в стоимость активов, на счета учета.

Преднамеренными искажениями данных бухгалтерской отчетности в отношении  расходов являются:

• намеренное занижение расходов путем пропуска сумм;
• намеренное завышение расходов путем искажения сумм или неправильного отнесения расходов к тому или иному периоду;
• намеренное завышение расходов для сокрытия фактов ненадлежащего использования денежных средств;
• оплата фиктивных расходов.

Детальная проверка операций требует использования следующих процедур:

• сверки с первичными документами (включая правильность расчета расходов, учитываемых при налогообложении);
• проверки правильности отнесения расходов к тому или иному периоду;
• анализа данных, аккумулированных на счетах учета доходов и расходов.
• При проверке прочих расходов (убытков) организации аудитор должен убедиться и том, что они полно и своевременно отражены в отчетности организации и неотраженных расходов (убытков) не существует.

При проведении аудиторской проверки необходимо обратить внимание на правильное документальное оформление и законность списаний дебиторской задолженности, потерь от стихийных бедствий, некомпенсируемых потерь в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями, убытков от хищений, виновники которых по решениям суда не установлены, штрафов за нарушения, не относящимся к выполнению условий по хозяйственным договорам, сумм сомнительных долгов по расчетам с другими предприятиями, затрат по аннулированным производственным заказам и другие.

Практика проведения аудиторских  проверок таких списаний свидетельствует, что документы на списание сумм от подобных операций не составляются. Нередки  случаи, когда решения на списания принимаются главным бухгалтером и руководителем организации, и расследование причин образования таких задолженностей не проводится.  Задолженность организаций, в свою очередь, актами сверки не подтверждается, а углубленная проверка таких списаний иногда выявляет случаи злоупотреблений, а порой и хищений материальных ценностей, как отдельными должностными лицами, так и группой лиц.

Нередко уплаченные штрафы, не относящиеся  к хозяйственным договорам, или  наложенные непосредственно на конкретных должностных лиц организации, относятся  на финансовые результаты организации, а не на прибыль, остающуюся в распоряжении предприятия или виновных лиц.

При списании потерь от стихийных  бедствий или других экстремальных  случаев не проводятся инвентаризации испорченного имущества, а убытки списываются по составленным актам, причем, как правило, при таких списаниях в качестве обоснования не прикладываются документы соответствующих местных органов, подтверждающие факт происшедшего в данной местности стихийного бедствия.

При проверках аудитор обнаруживает множество других необоснованных списаний на финансовые результаты.  Аудитор в процессе проверки должен обратить внимание должностных лиц на факты необоснованных списаний сумм на финансовые результаты и добиться внесения изменении или уточнений во все учетные и отчетные показатели. Завершая проверку, аудитор должен убедиться в том, что в финансовой отчетности организации и пояснениях к ней вся существенная информация о прочих расходах и доходах раскрыта должным образом.

2.3. Аудит использования и списания прибыли

Целью аудита использования прибыли  является определение соответствия применяемой организациями методики учета операций по использованию  финансовых результатов нормативным  документам, действующим на территории Российской Федерации.

В конце отчетного года производится реформация баланса, т.е. прибыль (убыток) отчетного года списывается со счета 99 «Прибыли и убытки» на счет 84 «Нераспределенная прибыль».

Аудитор проверяет правильность формирования нераспределенной прибыли и обоснованность ее расходования первичными документами, положениями, утвержденными сметами.

К счету 84 могут быть открыты следующие  субсчета:

- «Прибыль, подлежащая распределению»;