Анализ состояния и перспектив развития аудита в Кыргызской Республике

собственности на имущество  и калькуляцию прибыли и убытков  в  экономическом

смысле этого слова. Аудит  также начал превращаться из  процесса  слушания  в

подробный  анализ  письменной  документации  и  исследование  подтверждающих

свидетельств. Другие авторы пишут, что  «история  аудита  восходит  к  XVIII

веку, когда некий  Джордж  Уотсон  порекомендовал  шотландским  коммерсантам

провести  проверку  из  бухгалтерской   отчетности.   Проведенная   проверка

показала столь высокую  результативность,  что  по  расхожему  мнению  прочих

британцев, «черствые, скупые и педантичные» шотландцы признали пользу  таких

проверок и с тех  пор стали их практиковать».

      АНГЛИЯ. Если  родоначальной страной по бухгалтерскому  учету считается

Италия, то аудиторством считают Англию. Уже в 1773  г.  в адресной  книге

Эдинбурга — столицы Шотландии, значились  имена  семи  аудиторов.  Позже,  в

1854 г. здесь было образовано  «Общество  бухгалтеров»,  которое   объединило

бухгалтеров-аудиторов. Это  дало основание отдельным авторам  сделать вывод  о

том, что в «западных  странах профессиональный аудит  возник  в  Шотландии  в

середине XIX в.» В интересах  собственника и лиц, связанная с  ними  деловыми

отношениями, появилась Законодательная  регламентация учетных записей.  Самым

влиятельным актом следует  считать коммерческий кодекс Савари (1673). Были  и

более  нормативные  документы.  Так,  в  Кастилии  в  XIII  в.   был   издан

законодательный акт, наиболее законченная его редакция  относится  к  1549г.

Эти документы уже четко  гарантировали права кредиторов. С  середины  XIX  в.

распространение акционерных  обществ и изменения в налогообложении  привели  к

резкому усилению налогового  законодательства,  повысилась  роль  аудиторов.

(Институт аудиторов возник  в Англии еще в 1299г., но современные   его  формы

берут начало в Эдинбурге  с 1854 г.).

      По мнению  Угольникова К. Л. «Аудит в современном понятии этого слова

существует уже более 200 лет. Корни его возникновения  восходят  ко  времени,

когда   впервые   появилось   разделение   интересов   между    теми,    кто

непосредственно занимается управлением предприятий и  теми,  кто  вкладывает

деньги в его деятельность. В это же  время  начали  зарождаться  акционерные

общества,  и  аудитор  (ревизор)  занял  центральное   место   общественного

контролера внешней отчетности».

      В конце  XVII века был принят (в  Шотландии)  первый  закон  о  запрете

определенным должностным  лицам служить в качестве городского  аудитора;  тем

самым  в  Западном  мире  было  введено  современное  понятие  независимости

аудитора. Основной толчок дальнейшему  развитию аудита безусловно  дал  закон

о британских компаниях, который  был принят в 1862г. В нем  предписывалось  в

обязательном порядке  проверка  счетов  и  отчетов  компаний  аудиторами  по

меньшей мере один раз в  год. Железнодорожный  транспорт  —  одна  из  первых

отраслей в Великобритании, которые создали службу  внутренних  аудиторов.  В

конце XIX века так называемые разъездные английские  аудиторы  уже  посещали

разбросанные по всей стране транспортные агентства с  задачей  оценить  меру

ответственности администрации  за имущество и систему  отчетности.  Это  было

вызвано потребностью в объективной  оценке отчетности  акционерного  общества

с  тем,  чтобы  получить  достоверные  данные  о  действительном  финансовом

состоянии  предприятия  и  результатах  его  хозяйственной  деятельности  за

определенный  период.  Полагаться  всецело  на  саму  компанию   дело   было

рискованным, так как нередки  были  банкротства  предприятий,  в  результате

которых  акционеры  и  пайщики  или  кредиторы  теряли  свои   капиталы,   В

результате этого недоверие  акционеров  и  кредиторов,  с  одной  стороны,  и

налоговых органов, — с  другой,  к  достоверности  бухгалтерских  балансов  и

отчетов о доходах способствовало  появлению  бухгалтеров-аудиторов,  которые

должны были изучать  и  анализировать  отчетность  акционерного  общества  и

давать квалифицированное  заключение  о  ее  достоверности.  При  обсуждении

годового  отчета  общества  на  общем  собрании   акционеров   заслушивалось

заключение  аудитора,  и  лишь  после  этого  отчет  утверждался   (или   не

утверждался)  и  делалась  оценка  деятельности  правления  общества.  Иными

словами,  профессия  бухгалтера-аудитора  появилась  впервые  в  акционерных

компаниях, когда акционеры, кредиторы  и  налоговые  службы  вынуждены  были

искать стороннего независимого специалиста, который мог бы дать  объективные

заключения о финансовом состоянии предприятия.

      Крупнейший  авторитетный английский ученый  Лоуренс Дикси аудиторство  и

технику ревизий видел  в выявлении:

      1) подлогов;

      2) случайных  ошибок,

      3) недостатков  в организации учета.

 

      Ревизия  начиналась с  кассы.  Анализ  баланса  рассматривали  с   точки

зрения  интересов  различных  заинтересованных  лиц.  В  теории  и  практике

аудиторской работы, прежде всего, необходимо назвать А. Т. Ватсона,  который

определил три фальсификации  учета в котором:

      1. Ситуация  означает, что  материально   ответственные  лица  совершили

      хищение,  оно  могло  быть  у   собственника,  у  другого   материально

      ответственного  лица и у сторонних лиц, например  у покупателей, которое

      называется  сокрытием;

      2. Ситуация  возникает в целях приукрашивания  действительного положения

      (например, желание поднять курс акций), т.  е. вуалированием;

      3. Ситуация  означает, что действительное положение  лучше отраженного в

      балансе  (например, желание изменить суммы   налоговых  платежей,  также

      вуалированием).

      Всякая фальсификация,  как более  широкое  понятие,  рассматривалось  и

анализировалось  английскими  аудиторами.  Для  выявления  фальсификации  по

Ватсону необходимы следующие  условия:

      1) содействие  главы  фирмы,  он  в  лучшем  случае  готов  разоблачить

      сокрытие, но  почти никогда — вуалирование;

      2) четкое  представление, с какой целью  может быть подвергнут  тот   или

      иной счет  фальсификации (для ревизора нужна  специальная  классификация

      счетов);

      3) знание  психологии потенциального растратчика,  его желание и  умение

      «обратить  окружающие обстоятельства в  свою пользу»;

      4) анализ  взаимоотношений сотрудников ревизуемого  предприятия.

      5) длительность  работы «делает преступника менее  осторожным»;

      6) амбициозность, в той или иной  степени заложенная  в характере

      каждого  человека, может всегда  подвести  психически  неустойчивого  и

      алчного  человека;

      7) небрежность  в записях;

      8) запущенность, отставание бухгалтерских записей  от совершения фактов

      хозяйственной   жизни;  чем  больше  отставание  в  учете,  тем  больше

      вероятность  возникновения злоупотреблений;

      9) назначение  на должности по протекции  — одно из  самых  больших   зол

учета.

      Названные  обстоятельства приводят к выводу,  что  предметом  аудита  и

ревизии, и в конечном счете  бухгалтерского учета  является  психология  лиц,

занятых в хозяйстве,  не  права  и  обязанности  сотрудников,  а  мотивы  их

действий. Управлять хозяйством — значит  управлять  желаниями  людей  в  нем

занятых. Сами бухгалтера —  те же  люди  и  они  не  обязательно  лучше  тех,

действия  которых  им  приходится  проверять.  В  жизни  это  ревизоры,   но

ревизоров надо ревизовать тоже!

      Годдард исходя из столь печальной оценки своих современников и коллег

утверждал, что девять десятых  всех хищений происходит по вине бухгалтера,  а

Ватсон, отмечая психологическую  неустойчивость  людей,  специально  выделял

одиннадцать наиболее типичных преступлений людей этой профессии:

    . не приходуются  ценности, прежде всего денежные;

    . документы оформляются  не тем днем;

    . искусственно  завышаются остатки по  денежным  (касса)  и  материальным

      счетам;

    . завышаются итоги  платежных ведомостей;

    . завышается зарплата  «друзьям» бухгалтера;

    . выписываются  деньги на подставных лиц («мертвые  души»);

    . завышаются цены  по сговору с поставщиками;

    .  фиктивное   кредитование   счета   Кассы   или   отражение   фиктивной

      кредиторской  задолженности;

    . оплата завышенных  комиссионных и дележ их с  получателями;

    . подделка документов, как правило чеков;

    . оплата несколько  раз одного и того же  документа  (или  его  различных

      экземпляров).

      Конечно,  коммерческая практика  того  времени  знала  и  много   других

преступлений.  Средствами   фальсификации   выступали   операционные   счета

(расходов, издержек, расходов  будущих периодов и т. п.), документы,  которые

подделывались, исправлялись, подчищались и т. п. а  также  «двойные  книги»,

одна для себя, другие для  внешнего употребления (одни черновые,  но  верные,

другие беловые, но обманные).

      Средствами  борьбы с фальсификацией рекомендовались:  ревизии с частотой

от 3 до 6 месяцев, сплошные инвентаризации всех складов фирмы  одновременно,

частое  перемещение  материально  ответственных  лиц  со  склада  на  склад;

инвентаризация  дебиторской   и   кредиторской   задолженности   (контрактам

направляются письма  с  перечнем  прав  и  требований,  адресаты  должны  их

подтвердить);  внезапные  проверки   расчетных   документов,   как   правило

расчетных книжек сотрудников (бухгалтер мог указать в лицевом  счете  больше,

чем в расчетной книжке).

      При ревизии  на всех проверенных документах  проставляли  личный  штамп

ревизора. Признавалось, что  контролер должен, с одной  стороны,  подозревать

всех, а с другой, будучи предельно вежливым, — ни  в  коем  случае  не  дать

понять этого проверяемым.

      Относительно  последовательности проведения  ревизии мнения расходились.

Если Ватсон и Чэдвик считали необходимым проверить прежде  всего кассу,  а

потом все  остальное  в  последовательности,  выбираемой  ревизором,  то  Р.

Годдард настаивал на проверке прежде всего Главной книги.  Проверка  должна

была проводиться в  последовательности  счетов,  устанавливаемой  ревизором.

Отсюда правило Годдарда: «Прежде чем перейти к следующему счету,  предыдущий

должен быть вполне исчерпан».

      Крупные  труды по бухгалтерской  экспертизе  оставили  Л.  Дикси  и Ф.

Пикслей. Техника английских ревизоров часто вызывала  восхищение  в других

странах. В 1908г. А.И. Гуляев писал  о работе в  Петербурге  двух  английских

экспертов. Они руководствовались  анкетой-инструкцией, содержащей  около  150

вопросов, проставляли в  качестве ответов  числа  и  «картина  состояния  дел

компании получалась удивительно  ясная и полная».

      В Великобритании  были созданы Институт присяжных  бухгалтеров Англии  и

Уэльса  (1880),  Ассоциация  дипломированных  и  корпоративных  бухгалтеров,

членами которых становились  не  только  жители  Британских  островов,  но  и

представители британских доминионов, колоний и  подмандатных  территорий.  В

дальнейшем при развитии национально-освободительного  движения  и  получении

независимости этими странами  в  них  стали  создаваться  свои  национальные

организации,  объединяющие  представителей  аудиторской  профессии.   Вопрос

возникновения в Англии аудита, нельзя  делить  его  историей,  появлением  и

становлением бухгалтерского учета.  Один  английский  автор  В.  Т.  Бакстер

развития учета и аудита разделил на четыре периода:

      1) классический, включающий в себя всю историю  древнего мира и  рынков

      средневековья.

      2)  с  1200  по  1850  г.  рождение  позиционной   системы   счисления,

      применение  которой позволило создать двойную  бухгалтерию и  обеспечить

      исчисление  финансовых результатов учетными  методами;

      3)  с  1850  по  1950  —  резкое   усложнение   экономической   жизни,

      распространение   учета   затрат    и    калькуляции    себестоимости,

      возникновение  публичной отчетности и аудиторства;

      4) с 1950 года  возник принципиально новый период  в  истории  учета  и

аудита.

      Он  связан  с  распространением   электронно-вычислительной   техники,

необходимостью  отражать  инфляционные  процессы  с  гармонизацией   учетных

процедур, которые выражаются в разработке учетных и аудиторских  стандартов.

Ныне существует свыше 200 аудиторских фирм.

      ФРАНЦИЯ.  Исторический   путь   становления   экономических   аспектов

бухгалтерского учета  и аудита во Франции характерен  и  для  трудов  четырех

крупнейших ученых французской  школы:  Жана  Густава  Курсель-Сенеля,  Леоне