Анализ состояния и перспектив развития аудита в Кыргызской Республике

представленной  отчетности.  Кроме  того,  в  последнее   время   отмечается

возрастание надежности внутреннего  контроля и снижение детализации  целей.

 

1.2   Происхождение и  развитие аудита в США.

 

 

      Историю  развития аудита, как науку можно  было бы периодизировать  так:

ранние  этапы  происхождения  аудита,  возникновения  и  развития  аудита  в

Западной Европе,  история  развития  аудита  в  США,  становление  аудита  в

странах Азии и Восточной  Европы, состояние аудита в странах  СНГ и т. д.

      В 1631г.  из Голландии в Плимут,  штат  Массачусетс,  США,  был  послан

бухгалтер для  выяснения  причин  возрастающей  задолженности  колонии.  Это

считается первой аудиторской  проверкой  в  Америке.  Однако  законодательной

родиной аудита считается  Великобритания, где с 1844г. выходит  серия  законов

о компаниях. В соответствии с этими законами компании были обязаны  не  реже

одного  раза  в  год  приглашать  специального  профессионала  для  проверки

бухгалтерских счетов  и  отчета  о  прибылях  для  последующего  доклада  на

собрании акционеров.

      Самая первая  отрасль в Соединенных  Штатах,  которая  создала  впервые

службу внутренних аудиторов  – Железнодорожный транспорт. В  конце  XIX  века

так называемые разъездные английские аудиторы уже посещали  разбросанные  по

всей стране транспортные агентства с задачей  оценить  меру  ответственности

администрации  за  имущество  и  систему  отчетности.  До  рубежа  XX   века

независимый аудит в Соединенных  Штатах строился по  английской  модели.  Она

предполагала детальные  исследования данных, относящихся к  балансу.  Всемирно

известный американский ученый Роберт Хайстер  Монтгомери  (1872—1953  гг)  в

первом издании книги  «Аудит» назвал американский аудит  этого  раннего  этапа

«счетоводческим аудитом», подчеркнув,  что  три  четверти  рабочего  времени

аудитора уходило на подсчеты и составление бухгалтерских  книг.  Поскольку  в

Америке не существовало установленных  законом требований к  аудиту  и  ввиду

того, что в большинстве  случаев проверки осуществляли  аудиторы,  присланные

из  Англии,  английскими  инвесторами  в  фирмы  Соединенных   Штатов,   эта

профессия поначалу развивалась  медленно. Аудиторское дело в США  возникло  в

1887г. с образованием  ассоциаций  аудиторов  под   непосредственным  влиянием

британской практики аудита. В 1896 г. законодательными органами  штата  Нью-

Йорк  был  принят  законопроект,   регулирующий   аудиторскую   деятельность

присяжных бухгалтеров. Р. Монтгомери писал по этому  поводу:  «Мы  оказались

на пороге того,  что  можно  назвать  новой  эрой  профессии  в  Соединенных

Штатах». До 1900 г. в Соединенных  Штатах публиковалось очень мало  работ  по

вопросам аудита. В 1905 г. и  впоследствии  в  1909  г.  Монтгомери  издал  в

Америке написанную в Англии книгу  Лоренса  Р.  Дикси  «Аудит:  практическое

руководство для аудиторов», а в 1912 г., увидев, что  американская  практика

отличается  от  британской,  он  написал  первую   американскую   книгу   об

аудиторстве («Аудит: «теория и практика», позднее получившую новое название

«Аудит Монтгомери»).

      Постепенно  американский  аудит  развился  в  «тестовый  аудит»,  когда

процедуры начали приспосабливаться  к  быстро  расширяющемуся  американскому

бизнесу, представители  которого  считали,  что  британский  стиль  проверки

подсчетов и переносов  требует  чересчур  много  времени  и  средств.  Кроме

методов тестирования, которые  занимали все большее  место,  аудиторы  начали

практиковать сбор свидетельств о деятельности фирм у партнеров  по бизнесу  с

целью проверки операций. Учитывая интересы  инвесторов,  они  стали  уделять

большее внимание  оценке  актива  и  пассива.  Все  эти  новшества  отражали

расширение  задач  аудита,  который  не   ограничивался   больше   проверкой

канцелярской точности. По существующему в США законодательству,  большинство

частных  корпораций  и  правительственных  ведомств  ежегодно   подвергаются

финансовой проверке, проводимой  аудиторскими  фирмами.  Отчет  о  проверках

поступает владельцам, кредиторам предприятия. В нем содержится меморандум  с

оценкой правильности  и  обоснованности  процедур  бухгалтерского  учета,  а

также рекомендации по улучшению  его форм и методов  ведения.  В  Соединенных

Штатах  развивался   независимый   аудит   в   современном   смысле   слова;

необходимость  его  диктовалась  в  значительной  мере  спросом  кредиторов,

особенно банков, на надежную финансовую информацию, на  основе  которой  они

могли принимать решения  о предоставлении кредита.

      В  первые  годы  нашего  столетия,  те,  кто  пользовался  финансовыми

отчетами,  продолжали  считать  баланс   основным   показателем   надежности

компании, и аудиторы в  своей работе главное внимание в  большинстве  случаев

уделяли балансу. Первое в  Соединенных Штатах  официальное  постановление  об

аудите, подготовленное Американским институтом  бухгалтеров-экспертов  (ныне

Американский институт дипломированных  присяжных  бухгалтеров  —  АIСРА)  по

просьбе Федеральной комиссии по торговле, было  опубликовано  в  1917  г,  и

посвящено «аудиту балансов». Пересмотренное издание  вышло  в  1929  г.  под

заголовком «Проверка  финансовых отчетов». Хотя в этой брошюре  главный  упор

по-прежнему делался на аудит  баланса, здесь,  тем  не  менее,  подробно  шла

речь о счетах  прибыли  и  убытков,  что  связано  с  растущим  интересом  к

результатам операций.  В  издании  1929  г,  говорилось  уже  и  о  Практике

составления  заключений,  а  также   подчеркивалась   важность   внутреннего

контроля. В 1936г. вышла брошюра  под названием «Проверка финансовых  отчетов

независимыми аудиторами». На ее содержание повлияли  многие  важные  события

последних лет, из которых  самыми примечательными стали сотрудничество  АIСРА

с  Нью-йоркской  фондовой   биржей,   направленное   на   усовершенствование

стандартов составления  заключений, а также  введение  в  действие  Закона  о

ценных бумагах от 1933г. и Закона  о  биржах  1934  г.,  которые  требовали,

чтобы   зарегистрированные   компании   составляли   соответствующие   формы

финансовой отчетности.

      Современная  эра стандартизации аудита началась  с 1939 г., когда  АIСРА

учредила Комитет по аудиторским  проверкам и он  издал  первое  Положение  об

аудиторской процедуре (SАF). До 1972 г. включительно вышло 54  Положения,  а

комитет получил за это  время новое наименование: Исполнительный  комитет  по

аудиторским стандартам  (позднее  переименованный  в  Совет  по  аудиторским

стандартам), который кодифицировал  все Положения, сведя их  воедино  в  виде

Положения об аудиторской  процедуре (SAF) № 1, которое действует  в  настоящее

время; 70-е и 80-е годы отмечены повышением интереса общественности к  кругу

обязанностей и работе аудиторов. Этот период связан с целым  рядом  неудачных

проверок, за которыми следовали  слушания в Конгрессе, созданием  специальных

комиссий для определения  роли и ответственности аудитора, выводом о  наличии

несоответствия  между  тем,  в  чем,  по  представлению   общества,   должен

заключаться  аудит,  и  возможностями  реального  процесса  аудита,  которые

ограничены   определенными   рамками;   усилением   активности   Совета   по

аудиторским стандартам, направленной на ликвидацию этого разрыва.

 

1.3   Возникновение и  развитие аудита в странах  Западной Европы.

 

 

      Формирование  бухгалтерского учета, в т.ч.  аудита, связано  с  порядком

регистрации, хронологической  и систематической записями, с  формами  учета  и

ее  регистрами.  Подлинная  эволюция  форм  счетоводства  подразделяется  по

следующему: Л. Пачоли (1494) — старая  итальянская,  Ф.  Гарратти  (1688)  —

новая итальянская, М. де ла Порт 1685 — французская,  Ф.  Гельвич  (1774)  —

немецкая, Ж-Б. Дюмарже (1914) — интегральная,  И.  С.  Розниченко  (1952)  —

журнально-ордерная  форма  учета.  В  основе  развития  форм  лежит  принцип

дифференциации  учетной  записи  в  журнале.  Логика  подсказывает,  что   с

увеличением объема предприятий, должен  усложняться  и  бухгалтерский  учет,

который  потребует  осуществления  над   собой   соответствующего   контроля

(аудита). Поэтому считается,  что появление аудита можно   отнести  к  периоду

формирования бухгалтерского учета как отрасли специальных  научных знаний.

      ИТАЛИЯ.  Первыми  теоретиками  бухгалтерии   были  Бенедетто   Котрульи

(1458г.) — купец-гуманист  из Дубровника и Лука Пачоли (1494 г.) — известный

ученый-математик, и их последователи.  От  этих  первых  авторов  в  области

бухгалтерского учета  берут начало два  основных  теоретических  направления.

Независимо  от  того,  как  различные  авторы  решали   вопрос   о   природе

бухгалтерского учета, все  они  внесли  определенный  вклад  в  решение  тех

практических и теоретических  проблем, которые вставали перед  ними.  Развитие

научного направления  привело к переоценке целей, стоящих  перед учетом;  если

раньше единственной целью  считалось  обеспечение  контроля  за  сохранностью

ценностей, то к началу XIX  в.  начинает  формулироваться  и  новая  цель  —

выявление эффективности  хозяйственных процессов,  учет  начинает  пониматься

как орудие контроля и управления.

      Как нам  известно, первую научную книгу  по бухгалтерскому учету написал

выдающийся итальянский  математик Лука Пачоли (1445—1515). В 1494 г. вышел в

свет его  труд  «Трактат  о  счетах  и  записях».  По  нашему  мнению  такое

обоснование  более  аргументально,  делить  бухгалтерский учет  с   аудитом

нельзя. Так, в главе  23  «О  порядке  и  способе  ведения  счета  магазина,

который ведешь сам или  ты доверил другим, как этот счет ведется  отдельно  в

основных книгах хозяина  и в  книгах  магазина»  говорится  о  том,  что  под

магазином здесь  понимается  филиал  торговой  фирмы,  где  посвящена  учету

внутрифирменных расчетов. Подчеркивая  систему (план) счетов  обуславливается

целью наблюдения и с изменением цели счета должны меняться.  В  1494  г.  Л,

Пачоли в своей книге писал, что «Счета  — суть,  не  более как надлежащий

порядок, установленный самим  купцом,  при  удачном  применении  которого  он

получает сведения обо  всех делах и о том,  идут  ли  дела  его  успешно  или

нет». И  далее:  «...Смотря  по  надобности  прибегни  к  этому  средству  —

устройству счетов и помни, что  всегда  представляется  возможным  увеличить

или уменьшить число счетов».  Таким  образом,  уже  к  концу  XV  века  была

осознана некоторая условность, которая привносит контроль над  счетами в  мир

хозяйственных ценностей.

      Итальянский  ученый Д. Масса (1850—1918),  подчеркивал,  что  для  него

бухгалтерский учет не просто наука об  управлении,  а  наука  об  управлении

людьми. «В  цели  и  задачи  счетоведения,  —  по  мнению  Масса,  —  входит

выявление  результатов  хозяйственной  деятельности,  контроль  всей  работы

хозяйства,  выполняемый  для  того,  чтобы  деятельность   этого   хозяйства

протекала согласно  полученным  от  управляющего  органа  указаниям».  Масса

подробно  высказывался  за  полную  независимость  контрольного   органа   —

бухгалтерии — от администрации; «...контроль, — писал он, — для  того,  чтобы

быть действительным, должен быть  верен  такому  органу,  который,  с  одной

стороны, имел бы сведения о  каждом акте и документе, с другой —  пользовался

бы необходимой независимостью, чтобы быть в состоянии действовать  свободно.

Если бы контроль был верен  лицам зависимым, на которые  администрация  может

оказывать давление, или хуже, — учинять по отношению к ним  репрессии, то  не

было бы никакой гарантии нормальной его  работы.  Логика  подсказывает,  что

под «независимым контролем» он имел ввиду — аудиторство. В 1874 г. Д.  Масса

начал издавать первый бухгалтерский  журнал  в  Италии,  который  выходил  в

течение тридцати лет.

      Другой итальянский  ученый Фабио Беста (1845—1923) считал, что оценка —

цель учета, ценности —  его  предмет.  Сам  бухгалтерский  учет  —  наука  о

контроле. Хозяйство —  часть общества, и  оно  также  разделяется  интересами

лиц, в нем занятых. В  каждом хозяйстве Ф. Беста замечал  три  вида  функций.

Писал, что «хозяйственный контроль должен принудить  каждого  работающего  в

предприятии быть честным, хотя бы  и  против  желания.  Счетоводство  должно

быть наукой хозяйственного контроля и ничем больше». Отождествляя бухучет  с

хозяйственным  контролем,  он  видел  контроль  предварительный,  текущий  и

последовательный.

      Итальянские  ученые хотя в основном занимались  развитием бухгалтерского

учета, однако в их высказываниях  имеются  определенные  мысли  по  развитию

аудита.  Экономические  перемены  в  период  1600  —   1800   гг.,   которые

характеризовались ростом городов,  фабрик,  а  также  расширением  торговли,

вызвали появление новых  подходов к учету. Они ставили  во  главу  угла  право