Защита прав и интересов налогоплательщиков при проведении налогового контроля

     В акте выездной налоговой проверки не допускаются помарки, подчистки  и иные исправления, за исключением исправлений, оговоренных и заверенных подписями лиц, подписывающих акт.

     Все стоимостные показатели, выраженные в иностранной валюте, подлежат отражению  в акте выездной налоговой проверки с одновременным указанием в  соответствии с действующим порядком их рублевого эквивалента по курсу, котируемому Банком России для соответствующей иностранной валюты по отношению к рублю.

     Акт выездной налоговой проверки составляется в двух экземплярах, один из которых  остается на хранении в налоговом  органе, другой - вручается руководителю проверяемой организации либо индивидуальному предпринимателю (их представителям).

     Содержащиеся  в акте выездной налоговой проверки сведения, относящиеся к налоговой  тайне, не подлежат разглашению налоговыми органами и их сотрудниками, а также передаче в другие органы, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом.

     Срок  проведения проверки включает в себя время фактического нахождения проверяющих  на территории проверяемого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. В указанные сроки не засчитываются периоды между вручением налогоплательщику (налоговому агенту) требования о представлении документов в соответствии со статьей 93 части первой Налогового кодекса Российской Федерации и представлением им запрашиваемых при проведении проверки документов.

     В случае если по решению руководителя (заместителя руководителя) налогового органа выездная налоговая проверка была приостановлена, то приводится дата и номер названного решения, а  также период, на который данная проверка была приостановлена. 
 
 

3. Иные  мероприятия налогового контроля

     К мероприятиям налогового контроля также  относятся:

     Осмотр  территорий, помещений налогоплательщика  и инвентаризация его имущества. В п. 13 ст. 89 части первой НК РФ предусмотрено, что при необходимости, уполномоченные должностные лица налоговых органов, осуществляющие выездную налоговую проверку, могут проводить инвентаризацию имущества налогоплательщика, а также осматривать производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения (ст. 92 НК РФ). Данные права налоговых органов закреплены также в подп. 6 п. 1 ст. 31 части первой НК РФ, а право осматривать помещения и территории налогоплательщика, кроме того, - в п. 3.1 ст. 7 Закона о налоговых органах (в ред. Закона 2006 г. N 137-ФЗ).

     Согласно  п. 1 ст. 92 НК РФ должностное лицо налогового органа, производящее выездную налоговую  проверку, в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты проверки, вправе осматривать территории, помещения налогоплательщика, в отношении которого проводится налоговая проверка, документы и предметы.

     Как отмечается во внутренних документах налоговых органов, поводом к  проведению осмотра может явиться наличие у налогового органа информации о полученных налогоплательщиком товарно-материальных ценностях, не отраженных в бухгалтерском учете, о наличии производственных мощностей (цехов) и других структурных подразделений, осуществляющих виды деятельности, не отраженные в учредительных документах налогоплательщика, о производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), выручка от реализации, которой не показывается в учете и отчетности, о занижении объемов, расценок в строительстве по актам выполненных работ и в других аналогичных случаях. [25,стр.67-70]

     В качестве обязательного требования установлено проведение осмотра  в присутствии понятых (п. 3 ст. 92 НК РФ). Определен круг лиц, имеющих  право участвовать при осмотре: лицо, в отношении которого осуществляется налоговая проверка, или его представитель и специалисты.

     При производстве осмотра составляется протокол (п. 5 ст. 92 НК РФ). Общие требования, предъявляемые к протоколу, содержатся в ст. 99 НК РФ. Протоколы осмотра (обследования) производственных, складских и торговых и иных помещений, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения, прилагаются к акту выездной налоговой проверки.

     Пункт 3 ст. 91 НК РФ определяет последствия  воспрепятствования доступу должностных лиц налоговых органов, проводящих налоговую проверку, на указанные территории или в помещения (за исключением жилых помещений): в указанном случае руководителем проверяющей группы (бригады) составляется акт, подписываемый им и проверяемым лицом. В случае отказа проверяемого лица подписать указанный акт в нем делается соответствующая запись.

     Согласно  п. 1.1 ст. 113 НК РФ со дня составления  указанного акта считается приостановленным течение срока давности привлечения  к ответственности. В этом случае течение срока давности привлечения к ответственности возобновляется со дня, когда прекратили действие обстоятельства, препятствующие проведению выездной налоговой проверки, и вынесено решение о ее возобновлении.

     В соответствии с п. 3 ст. 91 НК РФ на основании такого акта налоговый орган по имеющимся у него данным о проверяемом лице или по аналогии вправе самостоятельно определить сумму налога, подлежащую уплате в бюджетную систему РФ.

     Право налоговых органов определять такие  суммы расчетным путем, на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, закреплено также в подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ (данное право предоставлено налоговым органам и в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги).

     В подпункте 6 п. 1 ст. 31 НК РФ установлено, что порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при  налоговой проверке утверждается Минфином России.

     Согласно  п. 1.2 названного Положения такая  инвентаризация проводится на основании  соответствующего распоряжения руководителя налогового органа (его заместителя) по месту нахождения налогоплательщика, а также по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества и транспортных средств.

     Истребование  документов также предусмотрено  в качестве дополнительных мероприятий налогового контроля в п. 6 ст. 101 НК РФ, устанавливающей порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки. Согласно указанной норме в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий одного месяца, дополнительных мероприятий налогового контроля. [21,стр.117-120]

     Согласно  п. 2 ст. 93 НК РФ истребуемые документы  представляются в виде заверенных проверяемым  лицом копий. В пункте 1 ст. 93 НК РФ в действовавшей редакции устанавливалось  лишь то, что документы представляются в виде заверенных должным образом копий. В отличие от данного положения в действующей редакции п. 2 ст. 93 НК РФ прямо определено, что копии документов организации заверяются подписью ее руководителя (заместителя руководителя) и (или) иного уполномоченного лица и печатью этой организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ. При этом не допускается требование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством РФ.

     Отказ проверяемого лица от представления  запрашиваемых при проведении налоговой  проверки документов или непредставление  их в установленные сроки согласно п. 4 ст. 93 НК РФ признаются налоговым  правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную ст. 126 части первой НК РФ. В случае такого отказа или непредставления указанных документов в установленные сроки должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, производит выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ (о выемке документов см. ниже). Данные положения содержались в п. 2 ст. 93 НК РФ в действовавшей редакции.

     Таким образом, истребовать у организации  или у физического лица документы, относящиеся к деятельности контрагентов этого лица, налоговый орган вправе только при проведении налоговой проверки этого контрагента или в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля, проводимых по окончании налоговой проверки этого контрагента. Вне рамок же проведения налоговой проверки контрагента организации или физического лица налоговый орган вправе истребовать только информацию и только относительно конкретной сделки.

     Как уже говорилось, в Порядке взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов, утв. Приказом ФНС России от 25 декабря 2006 г. N САЭ-3-06/892@, упоминается, что согласно ст. 93.1 НК РФ могут быть истребованы документы (информация) в том числе и у банков. Однако для истребования у них информации о наличии счетов, об остатках денежных средств на счетах и выписок по операциям на счетах предусмотрен специальный порядок.

     В частности, банки обязаны выдавать налоговым органам справки о  наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в соответствии с законодательством РФ в течение пяти дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа (п. 2 ст. 86 части первой НК РФ). Справки о наличии счетов и (или) об остатках денежных средств на счетах, а также выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в банке могут быть запрошены налоговыми органами в случаях проведения мероприятий налогового контроля у этих организаций (индивидуальных предпринимателей). Указанная информация может быть запрошена налоговым органом после вынесения решения о взыскании налога, а также в случае принятия решений о приостановлении операций или об отмене приостановления операций по счетам организации (индивидуального предпринимателя). [20,  стр.65-71]

     Согласно  п. 4 ст. 101 НК РФ решение о привлечении  эксперта может быть принято при  рассмотрении материалов налоговой  проверки (т.е. в рамках производства по делам о выявленных в ходе камеральной  или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях), а согласно п. 7 ст. 101.4 НК РФ - при рассмотрении акта и других материалов мероприятий налогового контроля (т.е. в рамках производства по делам о выявленных в ходе иных мероприятий налогового контроля налоговых правонарушениях). Экспертиза может проводиться в качестве дополнительного мероприятия налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ).

     В статье 16 Федерального закона "О  государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" установлено, что эксперт обязан составить мотивированное письменное сообщение о невозможности дать заключение и направить данное сообщение в орган или лицу, которые назначили судебную экспертизу, если поставленные вопросы выходят за пределы специальных знаний эксперта, объекты исследований и материалы дела непригодны или недостаточны для проведения исследований и дачи заключения и эксперту отказано в их дополнении, современный уровень развития науки не позволяет ответить на поставленные вопросы.

     Эксперт дает заключение в письменной форме  от своего имени (п. 8 ст. 95 НК РФ). Данная норма также определяет требования к содержанию заключения эксперта: в нем излагаются проведенные экспертом исследования, сделанные в результате их выводы и обоснованные ответы на поставленные вопросы. Следует отметить, что в п. 2 ст. 129 части первой НК РФ предусмотрена налоговая ответственность за дачу экспертом заведомо ложного заключения.

     Привлечение специалиста для оказания содействия в осуществлении налогового контроля регламентировано ст. 96 части первой НК РФ, согласно п. 1 которой в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела. Право налоговых органов привлекать для проведения налогового контроля специалистов закреплено в подп. 11 п. 1 ст. 31 части первой НК РФ.

     Переводчиком  является не заинтересованное в исходе дела лицо, владеющее языком, знание которого необходимо для перевода (п. 2 ст. 97 НК РФ). Данное положение распространяется и на лицо, понимающее знаки немого или глухого физического лица. [15, стр.87-72]