Налоговый контроль и пути его совершенствования

     Текущий налоговый  контроль проводится на стадии исполнения финансовых документов и осуществления хозяйственно-финансовых операций, связанных с вопросами налогообложения. Цель его—исключить возможные нарушения налоговой дисциплины в момент совершения операции, обеспечить своевременность и правильность перечисления налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды. Данная форма контроля является частью процесса оперативного управления финансовой деятельностью субъектов хозяйствования и иных юридических лиц в части контроля за соблюдением установленных форм финансовых отношений, касающихся налогообложения. Она применяется во внутрихозяйственном контроле. Необходимо отметить, что текущий налоговый контроль непосредственно связан с бухгалтерским учетом и осуществляется бухгалтериями предприятий в момент перечисления налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды. При этом проверяется правильность определения суммы налогов, подлежащих к уплате, соблюдение установленных сроков уплаты.

     Значение данной формы контроля  в том, что он позволяет оперативно  вносить изменения, не допуская  серьезных налоговых нарушений,  избегая применения возможных  финансовых санкций.

     Заключительная форма налогового контроля—последующий контроль, который осуществляется после совершения тех или иных хозяйственных операций и завершения отчетного периода. Данная форма налогового контроля имеет целью проверить законность совершенных налогоплательщиком финансово-хозяйственных операций, выполнение норм и требований налогового законодательства, полноту и своевременность перечисления налогов и других обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды, а в случаях установления нарушений—принять соответствующие меры по их устранению, привлечь к ответственности виновных посредством применения финансовых санкций для возмещения ущерба.

     Для последующего налогового  контроля характерны определенные  особенности: он вскрывает недостатки  двух ранее охарактеризованных форм налогового контроля, позволяет устранить их, возместить ущерб и привлечь к административной и финансовой ответственности виновных лиц [36, с. 125].

     Таким образом, белорусская финансовая  школа выделяет три основных  формы налогового контроля, в  основе классификации которых лежит фактор времени. Интересным является, однако, тот факт, что в Российской Федерации Бюджетный кодекс РФ нормативно определяет формы налогового контроля на основе такого же классификационного признака, в то время как статья 82 Налогового кодекса РФ в качестве форм выделяет конкретные мероприятия налогового контроля, такие как:

- налоговые  проверки;

- получение  объяснений налогоплательщиков, налоговых  агентов и плательщиков сборов;

- проверка  данных учета и отчетности;

- осмотр  и обследование помещений и территорий, используемых для извлечения доходов (прибыли);

- другие  формы (такие, например, как создание  налоговых постов и т. д.) [39].

     Вообще, в финансовой литературе  нет единства между авторами  по поводу определения форм  налогового контроля. Например, некоторые выделяют формы, альтернативные закрепленным законодательно: ревизию, проверку и надзор. Но несмотря на многочисленность точек зрения по этому поводу, наиболее предпочтительной представляется позиция белорусской школы финансов, выделяющей предварительный, текущий и последующий налоговый контроль в качестве его форм.

     Важнейшими элементами налогового  контроля, помимо его форм, являются  его виды и методы.

     Налоговый контроль осуществляется  посредством следующих контрольных мероприятий:

- проверок;

- обследований;

- опроса  налогоплательщиков и других  лиц;

- анализа  [26, с. 119].

     В неразрывном единстве с видами  контрольных мероприятий находятся  методы их осуществления.

    Под методом налогового контроля понимается совокупность приемов, применяемых уполномоченными органами для установления объективных данных о полноте и своевременности уплаты налогов и сборов в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд, а также об исполнении возложенных на лиц иных налоговых обязанностей, то есть при помощи методов налогового контроля происходит реальное изучение состояние объектов и предметов налогового контроля [41, с. 123].

    По поводу методов налогового  контроля, равно как и по поводу  его форм, существует несколько  точек зрения. Например, В. В. Бурцев с составе метода государственного налогового контроля выделяет:

  1) общенаучные  методические приемы исследования  объектов контроля (анализ, синтез, моделирование, научное абстрагирование  и др.);

  2) собственно  эмпирические методические приемы (инвентаризация, контрольные замеры работ, формальная и арифметическая проверки, письменный и устный опросы и т. д.);

  3) специфические  приемы смежных экономических  наук (приемы экономического анализа,  экономико-математические методы, методы теории вероятностей и математической статистики) [12, с. 96].

     Базируясь на предложенных авторами  концепциях методов финансового  и налогового контроля, следует  говорить о многоуровневой системе  методов налогового контроля, которая  включает в себя следующие виды методов:

- общенаучные  методы, такие как анализ, синтез, моделирование, статистический метод  и т. д.;

- специальные  методы исследования, такие как  проверка документов, экономический  анализ, экспертиза, инвентаризация, осмотр  предметов, помещений, территорий, применение которых характерно для определенных видов деятельности, в частности, для контрольной деятельности;

- методы  воздействия на проверяемых лиц  в ходе осуществления налогового  контроля, такие как убеждение,  поощрение, принуждение и др. [41, с. 123].

     Применение конкретного метода  налогового контроля зависит  от вида осуществляемого контрольного  мероприятия, поэтому выделять  те или иные методы контроля  целесообразно по ходу рассмотрения  его видов.

     Следует согласиться с мнением ученой Е. В. Шориной, которая отмечала, что “в зависимости от научных и практических задач в основу классификации видов контроля могут быть положены различные критерии: природа субъектов контроля, их задачи, содержание контрольной деятельности, характер контрольных полномочий, характер взаимоотношений субъекта контроля с подконтрольным объектом, стадии управления, на которых проводится контроль, юридические последствия контроля” [41, с. 141]. Аналогичный подход к классификации контроля нашел свое развитие в трудах многих ученых, и к настоящему времени в экономической науке сложились традиционные классификации финансового и налогового контроля, предполагающие выделение видов контроля в зависимости от субъектов, форм, методов контроля, периодичности, направленности, глубины, времени проведения контрольных мероприятий.

     Так как налоговый контроль  обычно рассматривается в качестве  целостной системы его элементов,  критерии классификации видов  налогового контроля будут определяться, исходя из характеристики положенного в ее основу элемента контроля. Кроме этого, в качестве классификационных признаков в данном случае могут выступать также и внешние характеристики контрольной деятельности, такие как место и время проведения контрольных мероприятий. Исходя из вышесказанного, с известной степенью условности можно предложить следующую классификацию налогового контроля;

1. В зависимости  от субъектов,  осуществляющих контрольную  деятельность:

     а) налоговый контроль, осуществляемый  налоговыми органами;

     б) налоговый контроль, осуществляемый таможенными и другими органами.

   В зависимости от подведомственности  и подчиненности контролирующих  налоговых органов можно выделить:

• налоговый контроль, осуществляемый налоговыми органами, где налогоплательщик состоит на налоговом учете;
• налоговый контроль, осуществляемый вышестоящими налоговыми органами в отношении налогоплательщиков и иных лиц в порядке контроля за деятельностью нижестоящего контрольного органа, проводившего проверку соответствующего лица.

2. В зависимости от характеристики контролируемых лиц;

      а) налоговый контроль организаций;

      б) налоговый контроль индивидуальных  предпринимателей;

      в) налоговый контроль физических  лиц, не являющихся индивидуальными  предпринимателями.

3. В зависимости  от объема контролируемой  деятельности проверяемого  лица:

      а) комплексный налоговый контроль, подразумевающий исследование всего комплекса деятельности исследуемого лица по вопросам, касающимся налогообложения;

      б) тематический налоговый контроль, подразумевающий проверку отдельных  вопросов уплаты определенных  налогов и сборов и соблюдения налогового законодательства;

      в) целевой налоговый контроль, производимый по отдельным финансовым  операциям налогоплательщика, например, по вопросам правильности применения  налоговых льгот, правомерности  возмещения сумм косвенных налогов  из бюджета.

4. В зависимости  от используемых  методов и приемов  поверки документов  налоговый контроль делится на два подвида:

  1) в  зависимости от степени охвата  предметов контроля:

     а) сплошной налоговый контроль (проверка всех имеющихся документов, связанных с вопросами налогообложения);

     б) выборочный налоговый контроль (проверка только части специально  отобранных документов).

2) В  зависимости от источников получения  сведений и данных:

     а) документальный налоговый контроль (базируется на изучении документально зафиксированных данных);

     б) фактический налоговый контроль (основан на изучении фактического  состояния объектов налогообложения,  осуществляется посредством инвентаризации  имущества, обследования помещений  и т. д.);

     в) встречный налоговый контроль (предусматривает получение информации от контрагентов проверяемых лиц).

5. В зависимости  от стадии осуществления  мероприятий налогового  контроля:

     а) предварительный контроль;

     б) текущий контроль;

     в) последующий контроль.

6. В зависимости от места проведения мероприятий налогового контроля:

     а) камеральный налоговый контроль (осуществляется по месту расположения  налогового органа);

     б) выездной налоговый контроль (проводится по месту нахождения  проверяемого субъекта).

7. В зависимости  от плана проведения  контрольных мероприятий:

     а) плановый налоговый контроль;

     б) внеплановый налоговый контроль.

    Таким образом, российские финансовые  школы предлагают классификацию  налогового контроля, в основу  которой положены принципы, характеризующие данный феномен с разных сторон, что позволяет рассматривать контролирующую деятельность налоговых органов во многих аспектах. Однако следует иметь в виду, что представленная выше классификация ориентирована на государственный налоговый контроль. Кроме него, можно выделить еще и аудиторский налоговый контроль.

     Основным видом налогового контроля  является проверка. Такой вид финансового контроля, как ревизия, в полном смысле этого слова (комплексная проверка всей финансово-хозяйственной деятельности проверяемого субъекта хозяйствования с полной инвентаризацией и контролем постановки бухгалтерского учета и состояния внутриведомственного контроля), как правило, не применяется [36, с. 119].