Налоговые риски бизнеса: методы оценки и управления

     Показатели  оценки риска умножаются и ранжируются  по следующим группам: «remote» –  отдаленный (степень риска от 1 до 5), «possible» – возможный (степень риска от 6 до 14), «probable» – вероятный (степень риска от 15 до 25). После чего определяется интегральная оценка риска:

     Интегральная  оценка риска = Степень риска Ч  Финансовая оценка риска х Величина риска.

     Управление  налоговым риском можно охарактеризовать как совокупность методов, приемов  и мероприятий, позволяющих в  определенной степени прогнозировать наступление рисковых событий и принимать меры к исключению или снижению отрицательных последствий наступления таких событий.

     Управление  рисками представляет собой специфическую  сферу экономической деятельности, требующую глубоких знаний в области налогового, гражданского, административного и уголовного права, анализа хозяйственной деятельности, методов оптимизации хозяйственных решений и многого другого. Основная задача предпринимателя в этой сфере - найти вариант действий, обеспечивающий оптимальное для данного проекта сочетание риска и дохода, исходя из того, что чем прибыльнее проект, тем выше степень риска при его реализации.

     Основными принципами управления риском можно  назвать следующие:

     нельзя  рисковать больше, чем это может позволить собственный капитал;

     необходимо  думать о последствиях риска;

     нельзя  рисковать многим ради малого.

     Из  этих принципов можно выделить основные приемы управления налоговым риском: избежание риска, снижение степени  риска, принятие риска.

     Избежание риска означает отказ от реализации мероприятия (проекта), связанного с риском. Это решение принимается при случае несоответствия указанным выше принципам. Если, например, уровень возможных потерь выше уровня ожидаемой прибыли.

     Этот  принцип позволяет полностью избежать неопределенности и возможных потерь и, вместе с тем, означает полный отказ от прибыли. Кроме того, отказ от одного вида риска может привести к возникновению других.

     Снижение  степени риска предполагает сокращение вероятности и объема потерь.

     Принятие риска означает оставление всего или части риска (в случае передачи части риска кому-то другому) за предпринимателем, т.е. на его ответственности. В этом случае предприниматель принимает решение о покрытии возможных потерь собственными средствами.

     Однако любая компания должна точно оценить, сколько будет стоить качественное управление налоговыми рисками. Главное понять, как компания планирует управлять рисками. Возможно, она будет использовать только те приемы, при которых риски не возникают. Либо фирма предпочтет перекладывать риски на других путем включения в контракты оговорок, не разрешенных у нас налоговым законодательством, но разрешенных Гражданским кодексом РФ, или требуя гарантий от своих контрагентов. Еще один вариант - использование налогового планирования, проведение одних видов сделок вместо других (например, лизинг вместо покупки оборудования). При этом необходимо ответить на вопрос, какой ценой дается экономия. Но решение подобных вопросов вне компетенции бухгалтерии или налогового отдела. В России не еще ни одного совета директоров, который рассмотрел бы и утвердил стратегию налогового планирования предприятия. Однако топ-менеджеры, лично контролирующие налоговые риски, у нас уже не редкость.

     Сокрытие  информации от налоговых органов, не является приемлемой практикой, поскольку риском быть пойманным управлять практически невозможно. Аудиторская практика во всем мире изменилась - если раньше итоговые риски для предприятия складывались как среднее между техническими рисками и риском обнаружения, то сейчас считается, что риск обнаружения равен 100%. В реальной жизни это, конечно, не так. Но для того чтобы предприятие оценило свой налоговый риск, оно должно представить, что скрываемую запись о сделке все же обнаружили, и оценить, сможет оно защитить свои позиции от налоговых органов или нет. Бизнесу с долгосрочными перспективами не стоит рассчитывать на то, что налоговики выявят нарушений налогового законодательства.

     В любом случае оптимизацию налоговых  платежей следует отличать от ухода (уклонения) от налогов.

     Законного способа ухода от налогов не существует.

     Уход (уклонение) от налогов связан с противоправными  действиями. При этом способы уклонения  при всем их многообразии делятся  на криминальные и некриминальные. Некриминальные действия налогоплательщиков связаны с уклонением от налогов путем нарушения гражданско-правового и налогового законодательства: неправильное отражение операций в бухгалтерском и налоговом учете, заключение фиктивных договоров, переформирование договоров и изменение их содержания после их исполнения, занижение стоимости ввозимых через таможню товаров, ошибки исполнителей при исчислении налоговых платежей. Криминальные действия связаны с нарушением норм налогового и уголовного права.

     Примеров  ухода от налогов можно привести достаточно много.

     Самый простой и распространенный, но в  то же время самый криминальный метод  уклонения от уплаты налогов - неоприходование  выручки в целях сокрытия объекта  налогообложения (объема реализации или  внереализационного дохода). Уклонение  от уплаты налогов путем неотражения выручки может осуществляться в нескольких формах:

     - неоприходование наличных денежных  средств, поступивших от покупателей  в оплату товаров (работ, услуг). Может производиться путем неиспользования  (неполного использования) контрольно-кассовых машин при расчетах с физическими лицами; неотражения наличных денежных средств, поступивших от юридических лиц (как правило, с нарушением предельного размера расчетов между юридическими лицами, установленного действующим законодательством) и т.д.;

     - неотражение выручки, причитающейся  налогоплательщику, но поступившей  на расчетные счета в учреждениях  банков других лиц (расчеты  через третьих лиц);

     - неотражение выручки, полученной  безденежным путем (путем обмена  продукцией, путем проведения зачета встречных однородных требований, путем получения векселя третьего лица и т.д.).

     Все эти методы требует ведения двойной  бухгалтерии (внесения в бухгалтерские  документы заведомо ложных данных о  размерах объектов налогообложения).

     Уменьшение  налогов посредством данного  метода в случае его выявления  неминуемо влечет за собой применение к "налоговому оптимизатору" налоговых  или уголовно-правовых санкций (в  зависимости от размера ущерба, причиненного общественным интересам действиями налогоплательщиками). Так, в соответствии со ст.199 Уголовного кодекса РФ сокрытие объекта налогообложения, совершенное в крупном размере (свыше 1000 МРОТ), наказывается лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет, либо арестом на срок от четырех до шести месяцев, либо лишением свободы на срок до трех лет.

     Определение оптимизации налогообложения вытекает из принципов, на которых строятся взаимоотношения между налогоплательщиками и налоговыми органами:

     * необходимо платить налоги в  соответствии с действующим законодательством,

     * необходимо платить минимум налогов,  не нарушая закон,

     * необходимо платить налоги в  последний день установленного срока. 
 
 
 
 
 
 
 

     4. Модель управления налоговыми рисками на примере организации ООО «Автотранспорт СП»

Следует отметить, что целью управления налоговым риском является снижение потерь, связанных с данным риском, до минимума. Потери могут быть оценены в денежном выражении, оцениваются также шаги по их предотвращению. Налоговый менеджер должен уравновесить эти две оценки и спланировать, как лучше заключить сделку с позиции минимизации риска. На примере конкретной организации ООО «Автотранспорт СП», совершившей ряд ошибок при определении налоговой базы, проиллюстрируем модель управления налоговыми рисками.

     Во-первых, согласно данным, налогоплательщик ООО  «Автотранспорт СП», являющийся учредителем  ООО «Рейссервис», получил в июне 2008 г. от этой организации имущество в виде основных средств – компьютеров и иной офисной техники – в размере первоначального взноса в уставный капитал дочерней организации. ООО «Автотранспорт СП» не учло это имущество при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, посчитав, что доход от данной операции в соответствии со ст. 251 Налогового кодекса РФ(НК РФ) относится к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (остаточная стоимость данного имущества – 100 тыс. руб.).Во-вторых, данная организация приобрела в апреле2008 г. 10 автомагнитол по цене 15 тыс. руб. за единицу для улучшения качества и условий работы водителей. Общая стоимость автомагнитол – 150 тыс. руб. (15 тыс.руб. * 10) – она учла в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций. В-третьих, начиная с 2008 г. организация учитывала в составе расходов, уменьшающих прибыль, расходы по оплате проезда к месту работы и обратно своим сотрудникам, а также за счет ООО «Вкусный обед» предоставляла им питание в столовой. Данные расходы не были частью системы оплаты труда, т.е. не были установлены трудовым и коллективным договором. Размер данных расходов за период с 1января 2008 г. по 31 декабря 2008 г. составил 700 тыс. руб.

     В случае если, например, в апреле 2010 г. будет назначена выездная налоговая  проверка, то налоговый орган однозначно квалифицирует три данные операции как неправомерные, так как они не основаны на нормах налогового законодательства и приводят к занижению налоговой базы по налогу на прибыль организаций: во-первых, положение пп. 4 п. 1 ст. 251 НК РФ относит к доходам, полученным участником только в связи выходом(выбытием) из хозяйственного общества или товарищества либо в связи с распределением имущества ликвидируемого хозяйственного общества. В этой связи в случае добровольного уменьшения организацией уставного капитала у участника такой организации, получающего соответствующее имущество, возникает доход, учитываемый для целей налогообложения прибыли организаций. Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль за 2008 г. должна быть увеличена на 100 тыс. руб.; во-вторых, в соответствии с абз. 2, 4 п. 1 ст. 252 НК РФ расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, должны быть экономически обоснованы, документально подтверждены и связаны с деятельностью, направленной на получение доходов. Представляется, что приобретение автомагнитол не связано с деятельностью, направленной на получение дохода. Хотя магнитола и способствует психологической разгрузке водителя при длительных перевозках, трудовым законодательством, в частности ст. 223 Трудового кодекса РФ, не предусмотрено оборудование рабочих мест работников магнитолами. Исходя из изложенного, расходы на приобретение автомагнитол в целях налогообложения прибыли организаций учитывать неправомерно, так как такие расходы не соответствуют критериям, установленным абз. 2, 4 п. 1 ст. 252 НК РФ. Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль организаций за 2008 г. должна быть увеличена на 150 тыс. руб.; в-третьих, перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли организаций, установлен ст. 270 НК РФ, которой предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы на оплату проезда работников к месту работы и обратно транспортом общего пользования (п. 26 ст. 270 НК РФ), а также расходы в виде предоставления работникам питания в столовых, буфетах по льготным ценам или бесплатно (п.25 ст. 270 НК РФ), за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно, а также бесплатное или льготное питание предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Так как подобного локального нормативного акта данная организация не имеет, то очевидно, что в исчислении налоговой базы допущены ошибки. Таким образом, налоговая база по налогу на прибыль организации за 2008 г. должна быть увеличена на 700 тыс. руб.

       Итоговый расчет занижения налоговой  базы приведен в табл. 1.

Таблица 1

     ЗАНИЖЕНИЕ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ ПО ООО «АВТОТРАНСПОРТ СП»

     Следует отметить, что в соответствии со ст. 75 НК РФ, пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в более поздние сроки по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки, таким образом возникновение обязанности уплатить пени связано с возникновением недоимки у налогоплательщика. Для расчета взят примерный размер ставки рефинансирования в 2009-2010 гг. – 12%. Пеня в данном случае рассчитывается следующим образом:

     Пеня = 1/300 * 0,12 * Недоимка * Кол-во дней просрочки, где Недоимка = Сумма занижения налоговой базы *Налоговая ставка.

     В нашем примере это будет: 1/300 * 0,12 * 228 тыс. руб. * 432 = 39 398,40.

     Налоговым органом был произведен перерасчет налоговых обязательств, штрафов и пеней по итогам выездной налоговой проверки, проходившей в апреле –июне 2010 г. (дата ее окончания – 3 июня 2010 г.). В этом случае расчет пеней представлен в табл. 2.

Таблица 2