Налоговая проверка как метод налогового контроля

В случае отказа лица, которому адресовано требование о представлении документов, должностное лицо налогового органа, проводящее выездную или камеральную налоговую проверку, производит выемку (принудительное изъятие) необходимых документов. Порядок проведения выемки установлен ст.94 НК РФ.¹⁰

В рамках проведения встречной проверки налоговый орган вправе истребовать только документы. Следовательно, требования налогового органа о получении каких-либо сведений или пояснений, не имеющих документальной формы, недопустимы. Вместе с тем налоговый орган вправе получить интересующую его информацию иным способом, установленным НК РФ. Так, в соответствии со ст.90 НК РФ налоговый орган вправе привлечь для дачи показаний свидетеля - лицо, которому могут быть известны обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

В соответствии с п.2 ст.140 НК РФ по итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа вышестоящий налоговый орган (вышестоящее должностное лицо) для принятия объективного решения по возникшему налоговому спору вправе назначить дополнительную налоговую проверку.

Дополнительная налоговая проверка может быть назначена только при отмене акта нижестоящего налогового органа.

Руководитель налогового органа (его  заместитель) выносит решение о  проведении дополнительных мероприятий  налогового контроля по форме, установленной  Инструкцией N 60 (приложение N 6 к Инструкции).

В решении должны быть изложены обстоятельства, вызывающие необходимость проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, и указано, какие именно дополнительные мероприятия налогового контроля должны быть проведены. Кроме того, в решении должен быть определен налоговый орган, осуществляющий проведение указанной проверки.¹¹

Согласно п.3 ст.140 НК РФ решение  налогового органа (должностного лица) по жалобе (в том числе и о  назначении дополнительной налоговой проверки) принимается в течение месяца. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.

Согласно ст.87 НК РФ налоговый орган  вправе проводить повторные выездные налоговые проверки. Запрещается проведение налоговыми органами повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случая, если такая проверка проводится в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора - организации) или вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Повторная выездная налоговая  проверка проводится вышестоящим налоговым органом на основании мотивированного постановления этого органа с соблюдением требований вышеуказанной статьи НК РФ.

• 2.2. Порядок осуществления выездной налоговой проверки

 

В соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации выездная налоговая проверка налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора), его филиала или представительства проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа. Указанное решение должно содержать: наименование налогового органа; номер решения и дату его вынесения; наименование налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) или Ф.И.О. индивидуального предпринимателя, в отношении которого назначается проверка (в случае назначения выездной налоговой проверки филиала или представительства налогоплательщика-организации помимо наименования организации указывается наименование филиала или представительства, у которого назначается проверка, а также код причины постановки на учет); идентификационный номер налогоплательщика; период финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) либо его филиала или представительства, за который проводится проверка; вопросы проверки (виды налогов, по которым проводится проверка); Ф.И.О., должности и классные чины (специальные звания) лиц, входящих в состав проверяющей группы, в том числе сотрудников федеральных органов налоговой полиции, иных правоохранительных и контролирующих органов (в случае привлечения этих лиц к налоговым проверкам в установленном порядке); подпись лица, вынесшего решение, с указанием его Ф.И.О., должности и классного чина.¹²

Форма настоящего решения приведена  в приложении N 1 к настоящему Порядку.

При принятии решения о назначении выездной налоговой проверки руководитель налогового органа (его заместитель) должен учитывать следующие ограничения, установленные статьями 87 и 89 Налогового кодекса Российской Федерации:

а) не допускается назначение в  течение одного календарного года двух и более выездных налоговых проверок налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) либо его филиала или представительства по одним и тем же налогам за один и тот же период.

Назначение выездных налоговых  проверок филиалов или представительств налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) может проводится независимо от проведения проверок самого налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора).¹³

Выездная налоговая проверка, осуществляемая в связи с реорганизацией или  ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора-организации), а также вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку, может назначаться независимо от времени проведения предыдущей проверки.

б) запрещается назначение повторных выездных налоговых проверок по одним и тем же налогам, подлежащим уплате или уплаченным налогоплательщиком (плательщиком сбора) за уже проверенный налоговый период, за исключением случаев, когда такая проверка назначается в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора-организации) или в порядке контроля вышестоящего налогового органа за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

в) выездной налоговой проверкой  могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), непосредственно предшествовавших году проведения проверки.

В случае назначения повторной выездной налоговой проверки в связи с  ликвидацией или реорганизацией организации-налогоплательщика (плательщика сбора-организации) принимается решение по форме, приведенной в приложении N 2 к настоящему Порядку. Названное решение, помимо реквизитов, указанных в пункте 1 настоящего Порядка, должно содержать ссылку на причину проведения выездной налоговой проверки (реорганизация (ликвидация).

Решение руководителя (его заместителя) вышестоящего налогового органа о назначении повторной выездной налоговой проверки в порядке контроля за деятельностью  налогового органа оформляется в виде мотивированного постановления.

Постановление руководителя (его заместителя) вышестоящего налогового органа о проведении повторной выездной налоговой проверки, помимо реквизитов, перечисленных в  пункте 1 настоящего Порядка, должно содержать  ссылку на обстоятельства, явившиеся основаниями для назначения указанной проверки.

При проведении выездной налоговой  проверки в целях выяснения обстоятельств, имеющих значение для полноты  проверки, должностные лица налогового органа в соответствии со ст.92 НК РФ вправе производить осмотр территорий, помещений налогоплательщика (производственных, складских и торговых и других, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода), его документов и предметов.

Вне рамок проведения выездной налоговой  проверки может быть произведен только осмотр документов и предметов, если они были получены должностным лицом налогового органа либо в результате ранее произведенных действий по осуществлению налогового контроля, либо при согласии их владельца.

При осуществлении осмотра должностные лица налогового органа должны соблюдать требования ст.91 НК РФ: предъявить служебные удостоверения и решение руководителя (его заместителя) налогового органа о проведении выездной налоговой проверки. Осмотр вправе проводить только те должностные лица налогового органа, которые указаны в решении о проведении выездной налоговой проверки.

Пунктом 3 ст.92 НК РФ предусмотрено  обязательное присутствие понятых  при осмотре территории, помещения, документов или предметов. Участие  понятых регламентировано ст.98 НК РФ:

- понятые вызываются в количестве  не менее двух человек;

- в качестве понятых могут  быть вызваны любые не заинтересованные  в исходе дела физические лица;

- не допускается участие в  качестве понятых должностных  лиц налоговых органов;

- понятые обязаны удостоверить в протоколе факт, содержание и результаты действий, производившихся в их присутствии. Они вправе делать по поводу произведенных действий замечания, которые подлежат внесению в протокол.¹⁴

В случае необходимости налоговый  орган или суд может опросить понятых по обстоятельствам, ставшим им известными при проведении осмотра.

В соответствии с п.5 ст.92 НК РФ должен быть составлен протокол о производстве осмотра с соблюдением требований, установленных ст.99 НК РФ, которые  заключаются в следующем.

В протоколе должны быть указаны:

- его наименование;

- место и дата производства  конкретного действия;

- время начала и окончания  действия;

- должность, Ф.И.О. лица, составившего  протокол;

- Ф.И.О. каждого лица, участвовавшего  в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях - его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком;

- содержание действия, последовательность  его проведения;

- выявленные при производстве  действия существенные для дела  факты и обстоятельства.

Протокол осмотра имеет доказательственную силу и может являться одним из существенных доказательств при  рассмотрении дела в судебных органах.

В соответствии с Инструкцией N 60 протокол осмотра должен быть приложен к акту выездной налоговой проверки.

• 2.3. Оформление результатов налоговой проверки

 

По окончании выездной налоговой  проверки проверяющий составляет справку  о проведенной проверке, в которой  фиксируются предмет проверки и  сроки ее проведения. Форма справки  приведена в приложении N 3 к Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60.

Кодексом не предусмотрена обязанность  проверяющих предоставлять налогоплательщику  справку о проведенной проверке непосредственно по окончании выездной налоговой проверки.

Согласно Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60 не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен акт выездной налоговой проверки. Подписанный проверяющими акт выездной налоговой проверки вручается налогоплательщику с приложениями, в состав которых входит и справка о проведенной проверке.

Форма акта приведена в Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60. Инструкцией  установлены единые требования к  составлению и форме акта выездной налоговой проверки налогоплательщиков, порядку вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки, а также к порядку производства по делу о нарушениях законодательства о налогах и сборах, совершенных лицами, не являющимися налогоплательщиками.¹⁵

В соответствии с подпунктом 1.10.2 Инструкции МНС России от 10.04.2000 N 60 вводная часть акта выездной налоговой проверки должна содержать даты начала и окончания проверки. При этом датой начала проверки является дата предъявления руководителю проверяемой организации решения (постановления) руководителя налогового органа о проведении выездной (повторной выездной) налоговой проверки. Датой окончания проверки является дата составления проверяющими справки о проведенной проверке.

Акт подписывается уполномоченными  должностными лицами налоговых органов и налогоплательщиком либо его представителем.

Акт по результатам выездной налоговой  проверки налогоплательщика-организации  составляется с учетом фактов, установленных  в ходе проверок ее филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений и изложенных в соответствующих Разделах акта.

Описание каждого факта выявленных проверкой нарушений законодательства о налогах и сборах приводится самостоятельно со ссылкой на соответствующие  нормы законодательства о налогах  и сборах, которые нарушены налогоплательщиком, и с обязательным указанием конкретных филиалов (представительств) и иных обособленных подразделений, в которых эти факты установлены.¹⁶

Согласно пункту 5 статьи 100 НК РФ налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган письменные объяснения, возражения, а также документы, их обосновывающие.

При этом ни Кодекс, ни АПК РФ не устанавливают запрета на представление доказательств в обоснование своих возражений на любом этапе. Таким образом, налогоплательщик вправе представить суду имеющиеся у него документы по акту проверки, даже если им были пропущены установленные сроки для представления их в ходе налоговой проверки (пункт 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5).

Заключение

 

Цель налогового контроля может быть определена как обеспечение законности и эффективности налогообложения. Наиболее ярко это выражается в проверке соблюдения специальных налоговых режимов.

Налоговый контроль за законностью  распространяется и на совершение действий (операций), установленных не только запрещающими нормами. Например, подконтрольными  являются требования о предоставлении налоговым органам информации, необходимой для контроля за правильностью исчисления и полнотой уплаты налогов.