Денежные потоки

Способы, используемые для избежания уплаты налогов  или снижения их размеров, достаточно разнообразны и многочисленны. В  настоящее время известно более  двухсот способов. Все многообразие налоговых преступлений и способов их совершения можно объединить в  следующие группы и виды.

* Полное  или частичное неотражение результатов  финансово-хозяйственной деятельности  предприятия в документах бухгалтерского  учета: осуществление сделок без  документального оформления, неоприходование  товарно-материальных ценностей,  неоприходование денежной выручки в кассу. Широкое распространение получила практика использования операций с рублевой и валютной наличностью, не фиксируемой в бухгалтерском учете и отчетности - "черного нала".

* Использование  необоснованных изъятий и скидок: отнесение на издержки производства затрат, не предусмотренных законодательством; отнесение на издержки производства затрат в размерах, превышающих установленные законодательством; незаконное использование налоговых льгот.

* Достаточно  часто преступниками применяется незаконное использование налоговых льгот, предоставленных предприятиям, на которых число работающих инвалидов составляет не менее 50%. В этом случае составляются фиктивные документы о приеме на работу инвалидов, фактически не работающих на предприятии.

* Искажение  экономических показателей, позволяющее  уменьшить размер налогооблагаемой  базы; завышение стоимости приобретенного  сырья, топлива, услуг, относимых  на издержки производства и  обращения; отнесение на издержки  производства расходов в размерах, превышающих действительные; отнесение на издержки производства расходов, не имеющих места в действительности.

* Например, самый распространенный способ  занижения налогооблагаемой прибыли  (дохода) - это неправомерное отнесение  на себестоимость разного рода затрат и расходов, а также неотражение или неправильное отражение курсовых разниц по оприходованной валюте; неотражение или неправильное отражение результатов переоценки имущества предприятия; отнесение затрат по ремонту на себестоимость при наличии сформированного ремонтного фонда; неправильное списание убытков; невключение в облагаемую базу внереализационных доходов предприятия, которые тем не менее нашли свое отражение в бухгалтерском учете, но не на тех балансовых счетах; иные счетные ошибки при расчете налогооблагаемой прибыли в сторону уменьшения последней.

* Искажение  объекта налогообложения: занижение  объема (стоимости) реализованной  продукции, работ, услуг. Это  один из самых распространенных  способов уклонения от уплаты  налогов, при котором в учетном регистре предпринимателя отражается реализация только части партии товара. Обычно все записи составлены верно (род и наименование товара, цена за единицу и т.п.). Имеется различие лишь в объеме реализованной продукции, отраженной в учете.

* Маскировка объекта налогообложения: фиктивный бартер; лжеэкспорт; фиктивная сдача в аренду основных средств; подмена объекта налогообложения.

* В целях  маскировки объекта налогообложения  преступниками используются положения  законодательства, согласно которому  не подлежат налогообложению средства, объединяемые предприятиями в целях осуществления совместной деятельности. В целях неуплаты налогов составляются фиктивные договоры о совместной деятельности, но не предпринимаются реальные действия по ее осуществлению.

* Нарушение порядка учета экономических показателей: отражение цифровых результаты финансово-хозяйственной деятельности в ненадлежащих счетах бухгалтерского учета.

* К числу  неявных признаков налоговых  преступлений относятся: несоблюдение  правил ведения и учета отчетности, нарушение правил ведения кассовых операций, нарушение правил списания товарно-материальных ценностей, нарушение правил документооборота и технологической дисциплины. К явным признакам налоговых преступлений относятся: полное несоответствие реальной хозяйственной операции ее документальному отражению, несоответствие записей в отчетных документах.

* Использование  особых отношений со специально  созданными посредническими аффилированными  фирмами, в том числе зарегистрированными  в оффшорных зонах. Массовое использование руководителями крупных предприятий сложных схем сокрытия доходов с использованием фирм-посредников, кредиторов, поставщиков и потребителей их продукции остается одним из важнейших негативных факторов в налоговой сфере.

Основные  методы (схемы) использование операций с наличностью, не фиксируемой в бухгалтерском учете и отчетности ("черный нал"). Эффективным способом уклонения от уплаты налогов является широкое использование операций, как с рублевой, так и с валютной наличностью, не фиксируемой в бухгалтерском учете и отчетности. Подобное явление принято именовать "черным налом".

Даже относительно невысокая доля неучтенного наличного  оборота позволяет предприятию  практически полностью уйти от налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и отчислений на социальное страхование. Степень распространенности неофициальных наличных расчетов может рассматриваться также в качестве одного из индикаторов развития теневой экономики.

По данным ФСБ России, по состоянию на середину 1996 года денежный оборот в теневой сфере составлял около 50 трлн. рублей в годовом измерении. По оценке же Госналогслужбы в 1998 году объем неучтенного розничного оборота товаров и услуг достиг 58% их легального оборота на потребительском рынке. На продовольственных рынках, при продаже товара с рук, лотков и машин, в российскую "черную кассу" ежедневно уходит, по меньшей мере, 30-60 млн. долларов.

По минимальной  оценке, потери бюджета и социальных фондов, вызванные уходом от налогов  с помощью неучтенного наличного  оборота составляют 4-5 млрд. долларов в год. По результатам обобщения результатов углубленных неформализованных интервью с российскими предпринимателями и экспертами, можно выделить основный схемы использования неучтенных наличных для уклонения от уплаты налогов и обязательных сборов.

Традиционная  схема. Налогоплательщик продает часть  товара или оказывает какие-то услуги нелегально - не выставляя счетов. При  этом объем продаж и уровень валового дохода занижается. Выручку налогоплательщик получает наличными. Используют данную схему чаще всего либо "независимые профессионалы" (типа нотариусов, врачей, адвокатов и т.д.), либо индивидуальные владельцы малых предприятий.

Базовая схема ("обналичивание"). Основная ее идея состоит в замещении тех элементов  валового дохода, которые в наибольшей степени подпадают под налогообложение (прежде всего зарплата и прибыль), такими элементами, которые облагаются по минимальным ставкам (материальные затраты, относимые на себестоимость). Налогоплательщик -"клиент" переводит свои деньги в безналичной форме на банковский счет фирмы -"однодневки" в обмен на некий фиктивный отчет о проделанной работе. А затем получает их назад, но уже в форме неучтенных ("черных") наличных. За что фирме - "однодневке" выплачиваются комиссионные, обычно не превышающие 2-3 процентов от первоначального банковского платежа. В результате такой сделки предприятие - "клиент" существенно сокращает свои налоговые платежи, но его финансовая отчетность остается чистой. Получается, что он просто потратил свои средства на некоторые товары или услуги.

Напротив, фирма-"однодневка" не смогла бы объяснить, куда делись деньги, возвращенные в виде неучтенных наличных. Поэтому она действует только два или три месяца до конца  очередного квартала, когда налоговые  органы должны получить ее первый отчет. Налоговые органы, вследствие трудоемкости, не ведут поиск организаторов самоликвидировавшихся фирм-однодневок. Проведенные А.А. Яковлевым расчеты дают основание утверждать, что в 1993-96 годах бюджет и социальные фонды потеряли от 20 до 30 млрд. долларов США.

Обратная  схема ("обезналичивание"). Смысл  этой схемы можно пояснить на простом  примере: у розничного торгового  предприятия, регулярно и в больших  объемах занижающего свою выручку  от реализации, возникает объективная  потребность в обмене неучтенных наличных ("черного" нала) на официальные безналичные. Она может быть связана, например, с тем, что крупные оптовые фирмы, как правило, предпочитают продавать свой товар сугубо официальным образом по безналичному расчету. При этом по выставленным ими счетам легко идентифицировать покупателя. В этой ситуации розничная фирма будет сталкиваться с двумя проблемами. Во-первых, в случае одновременной "встречной" проверки оптовой фирмы и ее покупателей налоговая инспекция может обратить внимание на то, что розничная фирма регулярно закупает больше товаров (по данным оптовика), чем продает (по данным собственной отчетности розничного торгового предприятия). Во-вторых, при реализации товаров преимущественно за неучтенные наличные у такой розничной фирмы на ее банковском счете не будет достаточных средств для возобновления товарных закупок у оптовиков, ориентирующихся на безналичные расчеты. Обе эти проблемы эффективно решаются в рамках применения обратной схемы ("обезналичивание"). Благодаря ей официальным покупателем товара (по документам оптовика) оказывается та же фирма -"однодневка". И одновременно для реально существующей розничной фирмы, реализующей товары преимущественно за неучтенные наличные и представляющей в налоговые органы отчеты с минимальными оборотами, обеспечивается регулярное поступление неучтенного товара.

В случае тесных контактов между оптовиком и  несколькими розничными покупателями возможно изменение схемы. В частности, оптовик может сам получать от покупателей неучтенные наличные и  затем, используя контракт с фирмой-"однодневкой", менять их на официально полученные безналичные средства на своем банковском расчетном счете. Таким образом, с одной стороны, все сделки оптового поставщика остаются легальными, с другой - в розничной торговле почти все операции могут быть нелегальными, "невидимыми" для налоговой инспекции.

Участие коммерческих банков в деятельности по обналичиванию  денег. Большая часть фирм-однодневок обеспечивается наличными группой  мелких и средних коммерческих банков. Это достаточно прибыльный бизнес. Рассмотрим базовую схему участия банков в обналичивании.

Как правило, банки не имеют непосредственных контактов с фирмами-"однодневками". Каждый банк, вовлеченный в схему, обычно связан с финансовой или инвестиционной компанией, которая отвечает за создание и ликвидацию фирм-"однодневок", а также за контакты с клиентами. Эта компания открывает счет в банке и регулярно получает наличные на вполне законных основаниях (например, для покупки акций или векселей у физических лиц). Нормальная цена легальных наличных на межбанковском рынке, измеренная в безналичных рублях, не превышает 100,1 процента. Финансовая же компания платит банку за получение наличных 101 процент. В результате банк получает 0,9 процента в день на вложенные средства. Далее финансовая компания покупает векселя у неких физических лиц. Отметим, что сейчас в России можно приобрести "мусорные" векселя или акции за 0,1-0,2 процента от их номинальной стоимости. Естественно, что при этом цена, фиксируемая в контракте между финансовой компанией и физическими лицами, будет близка к номиналу - например - 98 процентов. После этого финансовая компания продает означенные векселя фирме - "однодневке" по безналичному расчету за 100 процентов от номинала. Тем самым финансовая компания, во-первых, выводит в неучтенный наличный оборот сумму, необходимую реальному предприятию-клиенту, уходящему от налогов, и, во-вторых, на вполне легальных основаниях получает на свой расчетный счет те безналичные средства, которые клиент первоначально перечислил фирме-"однодневке" по фиктивному договору. Основной риск выявления данной схемы связан с возможностью проверки физических лиц - в случае внешней ревизии деятельности финансовой компании. Поэтому в договорах на приобретение ценных бумаг часто используются данные, взятые из потерянных паспортов или из документов умерших людей. Эти же паспорта нередко используются при регистрации фирм - "однодневок".

Причины использования  неучтенного наличного оборота  для уклонения от уплаты налогов

Основной  причиной распространения неучтенного наличного оборота является слишком высокий уровень налогообложения заработной платы (включая отчисления на социальное страхование), введенный в 1992 году, в сравнении со слишком низким уровнем социальных гарантий.

Косвенными  причинами распространения этих схем являются также их простота и низкий риск обнаружения налоговыми органами (что связано с отсутствием системы контроля и санкций).