Анализ и пути снижения себестоимости продукции

Рассматривая состав общехозяйственных  расходов, можно заметить, что их объем не связан с объемом производства, благодаря чему в практике международных  стандартов по бухгалтерскому учету  их называют «некалькулируемые».

По однородности состава  затраты подразделяются на простые (одноэлементные) и комплексные. К простым расходам относят расходы, которые состоят из определенных затрат, которые нельзя разложить на данном предприятии на разнородные элементы, как например, расходы на оплату труда. Комплексными называются расходы, состоящие из разнородных элементов затрат, как например, общепроизводственные и общехозяйственные расходы, в состав которых входит заработная плата соответствующего персонала, амортизация зданий и другие одноэлементные расходы.

По отношению к объему производства затраты подразделяются на условно-переменные и условно-постоянные. Условно-переменные затраты изменяются вместе с изменениями объема производства продукции. Условно-постоянными считают расходы, которые не зависят от изменений объема производства в определенных пределах, например, значительная часть общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Деление затрат на переменные и постоянные имеет важное значение и широко применяется в зарубежной учетной практике. Учетная практика в России пока еще использует его недостаточно[10].

По сферам осуществления  расходов различают производственные и внепроизводственные расходы. Коммерческие расходы связаны не с производством, а с реализацией  продукции. Эту классификацию используют также для контроля над издержками.

По отношению к отчетным периодам различают расходы текущего периода (месяца) и расходы будущих  периодов, которые оплачиваются в  текущем периоде, а относятся  к будущим периодам, например, расходы  по подписке на периодическую печать производятся на полгода вперед, оплачиваются в октябре, а относятся к январю-июню следующего года. Расходы будущих периодов учитываются отдельно и включаются в себестоимость продукции по частям в течении того периода, к которому они относятся.

По рациональности использования  расходы могут быть производственными  и внепроизводственными. Производственные расходы дают полезный результат, непроизводственные не дают полезного результата, как  например, расходы по окончательному браку, оплате простоев, штрафов и  других аналогичных расходов.

По способу определения (планирования) различают издержки, планируемые по нормам на единицу  продукции в расчете на перспективу (на год) и не планируемые (не производные), возникающие по причинам изменения  факторов и условий производства.

 По местам осуществления  затрат выделяются расходы производственных  бригад, общепроизводственные расходы  цехов и общехозяйственные расходы  предприятия, а также затраты  по центрам ответственности. Этот  принцип разграничения затрат  применяется на практике лишь  частично. Недостаточно используется  группировка и контроль затрат  по центрам ответственности за  расходами.

1.2. Альтернативные  издержки

Анализ издержек предприятия  не будет полным без объяснения сущности альтернативных издержек. Как правило, фирма их не рассматривает в своей  бухгалтерской отчетности. Если же исследовать издержки производства с точки зрения общества, а это  обязательно, то анализ альтернативных издержек приобретает громадное  значение. Сказанное не означает, что  учет этих издержек для фирмы не имеет никакого значения. Наоборот! Я лишь констатирую факт, что учет альтернативных издержек для общества имеет существенно большее значение[10].

Человек, фирма, общество осуществляют хозяйственную деятельность всегда в условиях ограниченности ресурсов. Следовательно, в свои экономические  права вступает выбор. Свободный  выбор субъектом рынка сферы  своей деятельности, производить  какой-либо товар (услугу). Но всякий раз, выбирая одно, мы заведомо не можем  делать другое. Если производитель  решил производить мужские рубашки, то из-за ограниченности его ресурсов он не может производить масло, хотя такое производство принесло бы ему  значительный доход. Следовательно, эти  доходы от производства масла являются его упущенными возможностями.

Если я зашел в гости  приятно провести время в кругу  друзей, то я упускаю возможность  прочитать хорошую книгу, и наоборот. Ограниченные ресурсы заставляют хозяйствующих  субъектов выбирать, а следовательно, упускать какую-то альтернативу. В области производства и анализа его издержек указанная альтернатива реализуется в альтернативных издержках.

Альтернативные издержки в нашем примере с производством  рубашек будут складываться из непосредственных издержек на производство рубашек и  упущенных доходов от производства масла. Таким образом, альтернативные издержки в целом представляют собой фактические общие издержки непосредственно на производство плюс упущенные возможности. Их содержание хорошо иллюстрируется примером затрат на образование. После окончания школы у читателя были две возможности: поступить в вуз или пойти на работу. На работе бы он получал зарплату в 1,5 тыс. р. Но молодой человек смотрит в перспективу и выбирает образование, хотя это ему будет стоить 35 тыс. р. за 5 лет учебы. Во сколько же ему встанет получение образования через 5 лет? Ответ: в 125 тыс. р. Эта сумма складывается из выплаченных им непосредственно 35 тыс. р. вузу за полученное образование плюс 18 тыс. р. упущенной зарплаты за каждый год из 5 лет обучения. Вроде бы он лично такой суммы и не затратил, но обществу его образование обошлось именно во столько, так как оно не получило вместе со студентом продукции (доходов) на сумму 90 тыс. р., которую бы могло получить, выбери выпускник школы работу, а не образование.

К альтернативным издержкам  относятся: неполученная зарплата главой семейной фирмы, которая могла бы быть выплачена наемному менеджеру; затраты труда членов семьи во внеурочное время; процент на капитал, который мог бы быть вложен вместо семейной фирмы в банк; доходы от земли - от выращенной на ней пшеницы - в том случае, если земля отведена под зону для парковки; и т.д. Как уже заметил читатель, альтернативные издержки присутствуют везде, где человеку приходится так или иначе выбирать. А эта проблема встает перед ним всегда из-за ограниченности ресурсов.

Понятие альтернативных издержек тесно связано с характером действия механизма рынка. Вернемся к нашему примеру с производством рубашек. Поскольку капитал ушел в эту отрасль, производство масла будет недостаточным для удовлетворения общих потребностей, цена на него будет расти. Следовательно, альтернативные издержки производства рубашек тоже будут расти. Как только они станут выше издержек на производство рубашек, предпринимателю придется решать вопрос: а не лучше ли переключиться на производство масла? Так он может увеличить свой доход и в то же время Уменьшить альтернативные издержки теперь уже производства масла.

Таким образом, альтернативные издержки играют большую роль в распределении  капитала по отраслям экономики, и в  этом смысле они становятся содержанием  межотраслевой конкуренции, которая  и представляет собой форму действия механизма рынка. Результатом такого постоянного перетекания капитала из отрасли в отрасль становится, во-первых, установление одной и  той же цены на один и тот  же товар  во всех точках единого национального  рынка (критерий совершенства рынка) и, во-вторых, установление одинаковой нормы  прибыли в разных отраслях. И в  том, и в другом случае альтернативные издержки выравниваются, следовательно, они становятся равными реальным издержкам. Указанное равенство  реальных и альтернативных издержек - самая существенная характеристика совершенной конкуренции. Поэтому, чем дальше рынок уходит от совершенной конкуренции, тем большее значение приобретают альтернативные издержки.

Анализ альтернативных издержек обязательно дополняется исследованием  предельных издержек, которые «работают» в рыночном механизме в том  же направлении, что и альтернативные издержки, - в направлении совершенствования  ценообразования и повышения  эффективности общественного производства[7]. 

1.3.  Методы  учета издержек  на производство  и калькулирование себестоимости продукции

Издержки производства - себестоимость выпущенной продукции  принято называть калькулированием, а отчет о себестоимости – калькуляцией.

В зависимости от целей, которые  ставятся перед калькулированием, калькуляции составляют исходя из различных принципов[9].

По времени составления, провизорные и отчетные калькуляции. Они бывают сметные, плановые, нормативные. Сметная калькуляция – это расчет предполагаемой себестоимости единицы нового вида продукции. Она составляется на основе нормативов затрат длительного действия либо по нормативам, разрабатываемых лабораторным путем. Плановая (расчетно-плановая) представляет собой расчет себестоимости единицы продукции, исходя из установленных плановых норм с учетом заданий по снижению себестоимости на предстоящий период. Она составляется на основе норм расхода по отдельным видам затрат, которые должны быть достигнуты в предстоящем (планируемом) периоде. Нормативная калькуляция – это расчет себестоимости единицы продукции, исходя из действующих технологических норм затрат на определенную дату. Провизорная калькуляция представляет собой расчет ожидаемой себестоимости единицы продукции. При составлении ее частично используются отчетные данные, например, за 1-3 кварталы и плановые данные за 4 квартал. Наконец, отчетная калькуляция определяет фактические затраты на единицу продукции. Отчетные калькуляции составляются на основе данных о реальных доходах на единицу продукции, отраженных на счетах бухгалтерского учета. В хозрасчетных калькуляциях затраты отражаются по нормам и ценам, зависящим только от данного производственного подразделения. Влияние факторов, не зависящих от этого подразделения (цеха), в хозрасчетных калькуляциях устраняется. Например, при изменении цен на сырье, материалы, услуги, полуфабрикаты по независящим от данного цеха причинам по сравнению с планом в хозрасчетную калькуляцию израсходованные материальные ресурсы включаются в оценке по плановым ценам. Хозрасчетная калькуляция применяется для определения результатов работы подразделений, выделенных на внутрихозяйственный расчет.

В зависимости от объема затрат, включаемых в калькуляцию, различают  калькуляцию цеховой, производственной и полной себестоимости. Калькуляция цеховой себестоимости включает только затраты цеха. В них входят затраты материалов, заработной платы, производственных рабочих цеха, начисления на эту заработную плату, общепроизводственные расходы, потери от брака. Эти калькуляции используются для определения себестоимости полуфабрикатов, доли цехов в затратах на изделие (при бесполуфабрикатном способе), для определения себестоимости окончательного внутреннего брака, как основа для составления хозрасчетных калькуляций цеха.  Калькуляция производственной себестоимости включает все затраты предприятия на производство продукции. Она составляется по всем статьям затрат на изготовление конкретного изделия. На ее основе выявляется общий производственный результат работы предприятия (экономия или перерасход) по сравнению с принятыми нормами расходов. Калькуляция полной себестоимости охватывает все затраты на производство и реализацию продукции. Кроме производственных затрат, в нее включаются внепроизводственные (коммерческие) расходы, связанные с реализацией продукции. Она используется для выявления финансового результата от реализации продукции, работ или услуг (прибыли или убытка).

По охватываемому периоду  калькуляции делятся на месячные, квартальные, годовые. Наиболее приемлемыми являются квартальные, и годовые калькуляции. Месячные калькуляции могут включать случайные моменты изменения затрат и поэтому наименее точны. Наиболее реальны годовые калькуляции, в которых многие случайные изменения расходов устраняются.

Наконец, калькуляции различаются  степенью детализации данных. Они  могут составляться по укрупненным  показателям, только по установленной  номенклатуре статей в денежном выражении. Данные калькуляций могут быть и  детализированными, когда наряду с  денежными измерителями применяются  и натуральные. Чаще всего детализируются данные о затратах материальных ресурсов, топлива, различных видов энергии. Степень детализации калькуляций  устанавливается в рекомендациях  по калькулированию с учетом отраслевых особенностей производства.

Другим важным принципом  калькулирования является обоснованный выбор метода учета производственных затрат и исчисления себестоимости. Особенности исчисления себестоимости определяются спецификой технологии и организации производства конкретной продукции. На практике предприятий каждой отрасли промышленности разрабатываются свои рекомендации по учету затрат и калькулированию. В то же время принципы калькулирования во всех предприятиях имеют ряд общих моментов. В частности, для исчисления себестоимости любой продукции заранее необходимо определить:

1. Объекты калькулирования;
2. Объекты учета затрат;
3. Порядок распределения затрат по объектам калькулирования;
4. Порядок организации аналитического учета затрат на производство;
5. Содержание калькуляций.

Совокупность решения  этих принципов и определяет метод  учета этих производственных затрат и производствах определенного  типа. Каждый элемент является составной  частью метода калькулирования и решает свою задачу.

На основе этих вышеперечисленных  принципов учета затрат и калькулирования на предприятиях Российской Федерации применяется простой, попередельный, показной и нормативный методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Каждый из них соответствует определенному типу производства и имеет свои достоинства и недостатки[8].

На предприятиях, применяющих простой метод учета и калькулирования, калькуляция обычно составляется по статьям затрат. Однако она легко может быть составлена и по экономическим элементам. Простой метод полностью соответствует особенностям предприятий добывающей и энергетической отраслей, несложен для применения и обеспечивает достоверные данные для калькулирования. При распределении затрат между видами продукции косвенным способом достоверность калькулированных данных несколько снижается. Однако применение косвенных способов распределение расходов в этих случаях является неизбежным. Поэтому задача состоит лишь в том, чтобы применять наиболее обоснованные методы распределения затрат по видам продукции.