Учет вложений в ценные бумаги

при отпуске на цели деятельности организации МПЗ, приобретенных  за счет целевых средств;

при начислении амортизации  по имуществу, приобретенному за счет указанных средств;

при завершении и  сдаче научно - исследовательских  работ и пр.

 

Следовательно, только при признании использования  активов, полученных безвозмездно, доходы будущих периодов должны включаться в состав доходов отчетного периода. Очевидно, что использование (или  получение прибыли) ценных бумаг  может быть подтверждено только в  момент начисления доходов (дивидендов) по данным бумагам. Однако сам факт наличия у предприятия акций  свидетельствует о наличии права  на получение дохода и принятия участия  в управлении предприятием, эмитировавшим  ценные бумаги.

 

Согласно п.11 положения  по бухгалтерскому учету "Расходы  организации" (ПБУ 10/99) расходы, связанные  со списанием прочих активов, в том  числе ценных бумаг, являются операционными  расходами и отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

 

Доходы от продажи  ценных бумаг учитываются по кредиту  субсчета 1 "Прочие доходы" счета 91 "Прочие доходы и расходы" в  корреспонденции со счетом 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками".

 

Корреспонденция счетов по учету продажи долевых ценных бумаг:

Дебет 91.2 Кредит 58.1

- списана балансовая  стоимость долевой ценной бумаги;

Дебет 62 Кредит 91.1

- отражены доходы  от продажи ценных бумаг;

Дебет 91.2 Кредит 60

- начислено комиссионное  вознаграждение предприятиям-посредникам  по реализации ценных бумаг;

 

Выявлен финансовый результат от продажи ценных бумаг:

Дебет 91.9 Кредит 99

- прибыль;

Дебет 99 Кредит 91.9

- убыток.

 

В случае банкротства  предприятия - эмитента ценных бумаг, когда  получение дохода от них становится невозможным, такие ценные бумаги должны быть списаны, а возникшие убытки подлежат отражению как внереализационные  расходы на субсчете 2 "Прочие расходы" счета 91 "Прочие доходы и расходы".

 

Согласно пункту 3.5. порядка отражения в бухгалтерском  учете операций с ценными бумагами вложения в акции, котирующиеся на бирже  или на специальных аукционах, котировка  которых регулярно публикуется, в бухгалтерской отчетности отражается по минимальной из стоимостей: рыночной или балансовой. Показатели баланса  формируются по данным двух счетов - счета 58 "Финансовые вложения" и  счета 59 "Резервы под обесценение  вложений в ценные бумаги". Вложения в ценные бумаги по счету 58 отражаются по фактическим затратам на их приобретение или по оценке вложений, зафиксированной  в учредительных документах, при  создании предприятия. Корректировка  стоимости ценных бумаг при формировании показателей баланса проводится с применением резерва под  обесценение ценных бумаг.

 

В соответствии с  нормами ст. 270 НК РФ "суммы отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, создаваемые организациями  в соответствии с законодательством  Российской Федерации, за исключением  сумм отчислений в резервы под  обесценение ценных бумаг, производимых профессиональными участниками  рынка ценных бумаг в соответствии со статьей 300 настоящего Кодекса" в  целях налогообложения не учитываются.

58.2 "Долговые ценные  бумаги"

 

Среди множества  отличий между акциями и паями  с одной стороны и прочими  ценными бумагами решающее значение имеет то, что первые бессрочны, а  действие вторых строго ограничено установленным  временным периодом. Отсюда следует, что бессрочные ценные бумаги, например акции, согласно допущению непрерывности  деятельности, должны учитываться по цене приобретения, но с учетом требования осмотрительности.

 

Одним из важных аспектов учета долговых ценных бумаг является вопрос момента признания права  собственности на данные бумаги и, следовательно, момент отражения данных бумаг на счете 58 "Финансовые вложения". Основания  для отражения на счете учета  финансовых вложений приобретенных  ценных бумаг в зависимости от вида бумаг и порядка учета  и хранения приведены в таблице  № 2.

 

Таблица 2

 

Момент перехода права собственности на долговые ценные бумаги и отражения в учете  как финансовые вложения

 

Порядок учета и  оценки долговых ценных бумаг в основном соответствует порядку учета  долевых ценных бумаг. В данном параграфе  рассматриваются только особенности  учета долговых ценных бумаг.

 

В соответствии с  п. 44 положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности "по долговым ценным бумагам разрешается  разницу между суммой фактических  затрат на приобретение и номинальной  стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления причитающегося по ним дохода относить на финансовые результаты…".

 

Превышение фактических  затрат на приобретение над номиналом  списывается по кредиту счета 58 "Финансовые вложения". Если фактические затраты  на приобретение ниже номинала, то разница  доначисляется на дебет счета 58 "Финансовые вложения". Корректировка оценки ценных бумаг осуществляется таким  образом, чтобы к моменту погашения  облигаций их учетная стоимость  соответствовала номиналу.

 

Профессиональные  участники рынка ценных бумаг  могут переоценивать облигации, приобретенные с целью получения  дохода от их продажи по мере изменения  котировки на фондовой бирже.

 

Разовая сумма списания разницы между затратами на приобретение и номинальной стоимостью облигаций (РС) определяется по формуле:

 

РС = (Н - ЗП) : Чм, где

 

Н - номинальная стоимость  облигации;

ЗП - затраты на приобретение облигации;

Чм - число месяцев  срока обращения облигации.

Пример

 

30 декабря 1999 года  с расчетного счета перечислены  94 000 руб. за облигации с датой  выпуска 1 января 2000 года общей  номинальной стоимостью 100 000 руб.  Срок обращения облигаций - один  год. Доход по облигациям 18% годовых.

 

Расчет необходимых  показателей:

 

1. Доход по облигациям:

годовой - 18 000 руб. (100 000 * 18 : 100);

месячный - 1 500 руб. (18 000 : 12)

 

2. Ежемесячная сумма  списания разницы между номинальной  стоимостью облигаций и затратами  на их приобретение:

 

3. РС = (100 000 - 94 000) : 12 = 500 руб.

 

В бухгалтерском  учете организации будут сделаны  следующие проводки:

Дебет 76 (брокер) Кредит 51

- 94 000 руб. - перечислены  деньги брокеру за облигации;

Дебет 58 Кредит 76 (брокер)

- 94 000 руб. - получены  облигации от брокера;

Дебет 76 (агент) Кредит 91

- 18 000 руб. - начислены  доходы по облигации (каждый  месяц - по 1500 руб., за год- 18000 руб.);

Дебет 58 Кредит 91

- 6 000 руб. - доначислена  разница между номиналом облигаций  и затратами на их приобретение (каждый месяц - по 500 руб., за год  - 6000 руб.);

Дебет 51 Кредит 76 (агент)

- 18 000 руб. - получены  доходы по облигациям;

Дебет 76 (агент) Кредит 58

- 100 000 руб. - переданы  для погашения облигации платежному  агенту;

Дебет 51 Кредит 76 (агент)

- 100 000 руб. - поступили  деньги за погашенные облигации.

 

В данном случае итоговый результат от данной сделки с облигациями - доход в сумме 24 000 руб. Он складывается из полученных процентов (18 000 руб.) и  разницы между номиналом облигаций  и расходами на их приобретение (6 000 руб.). Эта разница постепенно равными  частями (по 500 руб. в месяц) списывалась  на доходы организации в течение  срока обращения облигаций.

Пример

 

30 декабря 1999 года  с расчетного счета перечислены  108 400 руб. за облигации с датой  выпуска 1 января 2000 года общей  номинальной стоимостью 100 000 руб.  Срок обращения облигаций - один  год. Доход по облигациям 18% годовых.

 

Ежемесячная сумма  списания разницы между затратами  на приобретение облигаций и их номинальной  стоимостью:

 

РС = (108 400 - 100 000) : 12 = 700

 

В бухгалтерском  учете организации будут сделаны  следующие проводки:

Дебет 76 (брокер) Кредит 51

- 108 400 руб. - перечислены  деньги брокеру за облигации;

Дебет 58 Кредит 76 (брокер)

- 108 400 руб. - получены  облигации от брокера;

Дебет 76 (агент) Кредит 91

- 18 000 руб. - начислены  доходы по облигации;

Дебет 91 Кредит 58

- 8 400 руб. - списана  разница между затратами на  приобретение облигаций и их  номинальной стоимостью (каждый  месяц - по 700 руб., за год - 8400 руб.);

Дебет 51 Кредит 76 (агент)

- 18 000 руб. - получены  доходы по облигациям;

Дебет 76 (агент) Кредит 58

- 100 000 руб. - переданы  для погашения облигации платежному  агенту;

Дебет 51 Кредит 76 (агент)

- 100 000 руб. - поступили  деньги за погашенные облигации.

 

В данном случае сумма  процентов по облигациям составила, как и в предыдущем примере 18 000 руб. Однако этот доход был уменьшен на разницу между фактическими затратами  на приобретение облигаций и их номинальной  стоимостью (8 400 руб.). Отсюда итоговый результат сделки - прибыль 9 600 руб. (18 000 - 8 400).

 

Такой порядок списания разницы между суммой фактических  затрат на приобретение долговых ценных бумаг и их номинальной стоимостью позволяет относить на финансовые результаты эту разницу более равномерно (на протяжении всего срока обращения  ценных бумаг). При этом она может  быть списана на финансовые результаты и единовременно (при погашении  или продаже ценных бумаг), поскольку  в п. 44 положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности сказано, что равномерное списание "разрешается". Недостатком единовременного  списания является неравномерное отражение  в учете доходов или расходов предприятия. Разница, полученная от переоценки ценных бумаг, согласно ст. 251 и 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитывается. В состав внереализационных доходов  для целей налогообложения относятся  проценты по долговым ценным бумагам (п. 6 ст. 250 НК РФ).

 

Выбор одного из двух вариантов списания данной разницы  должен определяться учетной политикой  организации.

 

При продаже долговых ценных бумаг делают следующие записи:

Дебет 62 "Расчеты  с покупателями и заказчиками" Кредит 91.1 "Прочие доходы"

- отражена продажа  ценных бумаг;

Дебет 91.2 "Прочие расходы" Кредит 58.2 "Долговые ценные бумаги"

- списаны ценные  бумаги;

Дебет 51 "Расчетные  счета" Кредит 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками"

- получены деньги  от покупателя.

 

Предприятия, основная деятельность которых сводится к  покупке и продаже ценных бумаг, при отражении в учете подобных операций вместо счета 91 "Прочие доходы и расходы" применяют счет 90 "Продажи".

58.3 Предоставленные  займы

 

На этом субсчете учитываются расчеты, которые возникают  по договорам займа, точнее, по предоставленным  займам.

"По договору  займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой  стороне (заемщику) деньги или  другие вещи, определенные родовыми  признаками, а заемщик обязуется  возвратить займодавцу такую  же сумму денег (сумму займа)  или равное количество других  полученных им вещей того же  рода и качества" (п. 1 ст. 807 ГК  РФ).

 
 
 

Записи на счетах бухгалтерского учета операций предоставления займов следует осуществлять на основании  платежных поручений на перечисление денежных средств (в случае, если предметом  договора займа являются денежные средства) или первичных документов на выбытие  материальных ценностей (в случае, если предметом договора займа являются другие вещи, определенные родовыми признаками).

 

При перечислении денежных средств заемщику предоставленные  займы отражаются по дебету счета 58.3 "Предоставленные займы" в корреспонденции  со счетом 51 "Расчетные счета" или другими счетами учета  денежных средств. При передаче имущества  заемщику счет 58.3 "Предоставленные  займы" корреспондирует со счетами  учета имущества, например, 10 "Материалы", 41 "Товары", 43 "Готовая продукция".

 

Возврат займа отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" или других счетов учета денежных средств и имущества и кредиту  счета 58.3 "Предоставленные займы".

 

Если одним из способов обеспечения исполнения обязательств по договору займа является залог, и  предусмотрена передача заложенного  имущества (вещи) залогодержателю во владение (заклад) (ст. 329 и 338 ГК РФ), заложенное имущество в учете заимодавца должно учитываться на счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное  хранение".