Учет вложений в ценные бумаги

 

Недостатки. Курс акций  все время меняется, что вынуждает  бухгалтера постоянно прибегать  к их переоценке. Их инвентаризация резко осложняется. Стоимость реально  вложенного капитала, в сущности, исчезает, а величину номинального капитала исчислить  достаточно сложно.

 

С точки зрения принципа осмотрительности следует принять  вторую и третью концепции. Акции  должны учитываться по цене фактического приобретения (второй вариант), но если их текущий курс падает ниже цены приобретения, то следует разность списать в  убыток.

 

Все вложения показываются по дебету счета 58 "Финансовые вложения" субсчет "Паи и акции" в полной сумме (по фактической себестоимости). В данном случае не важна величина номинала ценной бумаги. Она приходуется  по фактической себестоимости. Точно  также не важна величина покупаемого  пая в уставном капитале предприятия. Он должен быть оприходованным покупателем  по фактически полученной сумме.

 

Например, если номинал  пая составляет 50 000 руб., а за него уплачено 200 000 руб., то покупатель дебетует счет 58 "Финансовые вложения" субсчет "Паи и акции" на 200 000 руб.

 

В этом случае величина уставного капитала не будет совпадать  с суммой вкладов, числящихся у собственников  на счете 58 "Финансовые вложения", но при этом доля в капитале остается неизменной. Если иное не было предусмотрено  в договоре, одобренном всеми учредителями. Т.е. в нашем случае фактический  вклад будет в четыре раза выше той доли, на которую будут распространяться права именно нашего вкладчика.

 

Акции, как и все  имущество и имущественные права, отражаются на балансе предприятия  при условии наличия прав собственности  на данные объекты.

 

Согласно ст. 145 ГК РФ ценные бумаги по принадлежности прав, удостоверенных ценной бумагой, подразделяются на:

ценные бумаги на предъявителя (права принадлежат  предъявителю ценной бумаги);

именные ценные бумаги (права принадлежат названному в  ценной бумаге лицу);

ордерные ценные бумаги (права принадлежат названному в ценной бумаге лицу, которое может  само осуществить эти права или  назначить своим распоряжением (приказом) другое уполномоченное лицо).

 

В зависимости от обозначения владельца акции  бывают именными, владельцы которых  зарегистрированы в реестре, и акции  на предъявителя, владельцы которых  не регистрируются в реестре.

 

Именные акции - акции, информация о владельцах которых  должна быть доступна эмитенту в форме  реестра владельцев ценных бумаг, переход  прав на которые и осуществление  закрепленных ими прав требуют обязательной идентификации владельца.

 

Требования, предъявляемые  к содержанию реестра акционеров, являются основой в организации  оперативного учета движения акций. Обязательными реквизитами реестра  являются данные:

об акционерном  обществе;

о размере уставного  капитала;

о количестве объявленных  к выпуску акций;

о номинальной стоимости  объявленных к выпуску акций;

о категориях (типах) объявленных к выпуску акций;

о количестве выпущенных в обращение акций;

о номинальной стоимости  выпущенных в обращение акций;

о категориях (типах) выпущенных в обращение акций;

о дроблении акций;

о консолидации акций;

об акциях общества, выкупленных предприятием за счет собственных  средств (количестве, номинальной стоимости, категориях (типах));

о каждом акционере;

о выплате дивидендов.

 

Ведение реестра  акционеров осуществляется либо непосредственно  акционерным обществом, либо по его  поручению - банком, инвестиционным институтом (кроме инвестиционного консультанта), депозитарием, специализированным регистратором.

 

Акционерные общества с числом акционеров более 1000 обязаны  поручать ведение реестра акционеров любой из вышеперечисленных организаций.

 

Момент перехода прав на собственно ценные бумаги и  закрепленные ими права зависит  от способа хранения и учета ценных бумаг: в депозитарии или специальной  системе ведения реестра акционеров. Момент перехода прав на ценные бумаги от эмитента или покупателя к приобретателю  представлен в таблице.

 

Таблица 1

 

На субсчете "Паи  и акции" счета 58 "Финансовые вложения" объекты вложений отражаются согласно п. 44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ в том случае, если право  собственности на ценные бумаги принадлежит  предприятию. Если же право собственности  на ценные бумаги еще не перешло  к предприятию, то суммы, внесенные  в счет подлежащих приобретению объектов финансовых вложений, показываются в  активе бухгалтерского баланса по статье дебиторов.

 

Однако по статье дебиторской задолженности до момента  признания прав на ценную бумагу могут  быть отражены расходы по приобретению акций только по одной статье - суммы, уплачиваемые в соответствии с договором  продавцу. Иные статьи расходов, в частности:

суммы, уплачиваемые специализированным организациям и  иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением  ценных бумаг;

вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, с участием которых приобретались ценные бумаги;

расходы по уплате процентов  по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету

 

не могут быть отражены по статье дебиторской задолженности  в силу того, что услуги уже оказаны  и приняты. Данные затраты должны отражаться либо по статье соответствующего актива, либо по статье расходов будущих  периодов, либо как убытки. Представляется целесообразным для учета данных затрат на счете 58 "Финансовые вложения" открыть специальный субсчет "Расходы  по приобретению ценных бумаг".

 

В зависимости от того, каким образом были получены акции, бухгалтерский учет осуществляется по разным схемам.

 

В том случае, если предприятие является учредителем  другого предприятия, то финансовые вложения в акции принимаются  к бухгалтерскому учету в оценке, согласно учредительным документам. А разница между балансовой оценкой  передаваемого в качестве вклада в уставный капитал имущества  и согласованной учредителями оценкой  акций отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Пример

 

Первоначальная стоимость  основного средства, которое вносится в качестве вклада в уставный капитал, равна 100 000 руб. Сумма начисленной  амортизации по данному объекту - 40 000 руб. Учредителями установлено, что  вклад участника, внесшего в качестве вклада в уставный капитал данное основное средство, равен 80 000 руб.

Схема учета операций по осуществлению вкладов во вновь  создаваемое предприятие будет  выглядеть следующим образом:

Дебет 02 Кредит 01

- 40 000 руб. - списан  начисленный износ;

Дебет 58.1 Кредит 01

- 60 000 руб. (100 000 - 40 000) - списан объект основных средств,  внесенный в качестве вклада  в уставный капитал;

Дебет 58.1 Кредит 91.1

- 20 000 руб. (80 000 - 60 000) - отражена разница между балансовой  оценкой основного средства и  оценкой вклада в уставный  капитал.

 

Если предприятие  приобретает акции общества после  его создания, то в этом случае на счете 58 "Финансовые вложения" акции  будут учитываться по фактическим  затратам на их приобретение независимо от номинальной оценки акций, как  отмечалось выше.

Пример

 

Предприятие приобрело 100 акций номинальной стоимостью 100 руб. за 1 акцию по цене 110 руб. за 1 акцию. Акции были оплачены до внесения записи в реестр акционеров. При  этом предприятие заплатило посреднической организации комиссию в сумме 0,5% от сделки - 55 руб. и НДС 20% - 11 руб.

Схема учета операций по приобретению акций будет следующая:

Дебет 60 Кредит 51

- 11 000 руб. - оплачены 100 акций;

Дебет 60 Кредит 51

- 66 руб. - оплачена  комиссия посреднической организации;

Дебет 58.5 Кредит 60

- 66 руб. - приняты  расходы по приобретению акций  (комиссионное вознаграждение);

Дебет 58.1 Кредит 60

- 11 000 руб. - приняты  акции на баланс по цене  продавца;

Дебет 58.1 Кредит 58.1

- 66 руб. - списаны  расходы по приобретению акций  на увеличении стоимости акций.

 

Возможны случаи, когда акции приобретаются на основании договора мены.

Пример

 

Акции стоимостью 80 000 руб. приобретаются в обмен  на основные средства первоначальной стоимостью 100 000 руб. с суммой начисленной  амортизации в размере 40 000 руб., то на счетах бухгалтерского учета записи будут сделаны следующим образом:

Дебет 02 Кредит 01

- 40 000 руб. - списан  начисленный износ в сумме;

Дебет 58.1 Кредит 01

- 60 000 руб. - списан  объект основных средств, внесенный  в качестве вклада в уставный  капитал.

 

Когда по паям и акциям объявляют причитающиеся доходы или дивиденды, то доходы их получателей  возникают (признаются) именно после  объявления, а совсем не тогда, когда  поступают деньги. Следовательно, при  получении извещения о сумме  причитающихся доходов составляется проводка:

Дебет 76.3 "Расчеты  по причитающимся дивидендам и другим доходам"

Кредит 91.1 "Прочие доходы"

 

Любопытно, что деньги могут никогда и не поступить, но доход уже считается полученным.

 

Проблемы, связанные  с учетом финансовых вложений часто  не имеют однозначного решения, и  мы рассмотрим несколько практических примеров.

Пример

 

Фирма А внесла в  уставный капитал фирмы Б право  пользования некоторыми площадями  своего здания, оценив это право  в 10 млн. руб., срок использования - 10 лет.

Практика выработала несколько решений.

 

Вариант 1

Дебет 58.1 "Паи и  акции" Кредит 83 "Добавочный капитал"

 

Достоинства. По кредиту  правильно показан возникший  прирост капитала в результате сделки. Правда этот прирост возникает только на десять лет, и каждый год этот прирост будет уменьшаться, так  как в течение каждого года бухгалтер должен составлять проводку:

 

Дебет 83 "Добавочный капитал" Кредит 91.1 "Прочие доходы"

 

Недостатки. В этом случае не отражается реальная утеря  возможностей, связанных с использованием основных средств, так как реально  произошло изменение структуры  актива баланса фирмы А: были основные средства, а вместо них возникли финансовые вложения.

 

Вариант 2

Дебет 58.1 "Паи и  акции"

Кредит 01 субсчет "Основные средства, внесенные в капитал  сторонней организации".

 

Достоинства. Вводится специальный контрактивный субсчет, позволяющий согласно требованию приоритета содержания перед формой правильно  отразить фактическую стоимость  основных средств, находящихся в  распоряжении фирмы А.

 

Недостатки. Создается  искусственный субсчет, возникают  дополнительные записи, искажается величина основных средств, находящихся в  собственности фирмы А, остаются неясными преимущества, полученные ею от сделанных финансовых вложений.

 

Вариант 3

Дебет 58.1 "Паи и  акции" Кредит 98 "Доходы будущих  периодов"

Дебет 98 "Доходы будущих  периодов" Кредит 91.1 "Прочие доходы"

 

Согласно п. 47 методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации в случае получения  организацией ценных бумаг (акций) безвозмездно, в том числе по договору дарения, "эти активы отражаются в бухгалтерском  балансе аналогично порядку отражения  средств целевого финансирования". Порядок отражения средств целевого финансирования коммерческими предприятиями  предусматривает остатки сумм получаемых средств целевого финансирования (из бюджета, от других организаций и  граждан) отражать по группе статей "Доходы будущих периодов". Уменьшение этих остатков осуществляется по мере признания  в отчетном периоде внереализационных  доходов: