Существенность в аудите

Рисунок 1.

Оценка  существенности аудиторских доказательств.

Ситуация  признания существенными ошибок, не имеющих количественного выражения, является достаточно сложной, и основывается на субъективном мнении аудитора. Одна и та же количественная ошибка может быть рассмотрена и как существенная, и как несущественная, в зависимости от обстоятельств и характера операций по счету. Классификация ошибок, выявленных аудитором, приведена в стандарте “Действия аудитора при выявлении искажений бухгалтерской отчетности”. В соответствии со стандартом, и преднамеренные и непреднамеренные искажения могут быть оценены как существенные или несущественные.

Рисунок 2.

Оценка  существенности аудиторских доказательств.

  

Существенность  ошибки может зависеть и от последующих  ошибкой обстоятельств. Существенной может быть признана и ошибка, влияющая на тенденцию основных показателей. В любом случае при завершении проверки аудитор обязан оценить кумулятивный эффект выявленных ошибок. В некоторых случаях несущественные погрешности по каждой из статей бухгалтерского баланса могут в суммарном измерении обусловить выдачу аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного.

Оценка  последствий искажений.

При оценке достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной.

 Совокупность  неисправленных искажений включает:

• конкретные искажения, выявленные аудитором, включая результаты неисправленных искажений, выявленных во время предыдущего аудита;
• наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены (то есть прогнозируемые ошибки).

Если  аудитор приходит к выводу о том, что искажения могут оказаться  существенными, ему необходимо снизить  аудиторский риск посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства  аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность. Руководство вправе внести поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.

В том  случае, если руководство аудируемого  лица отказывается вносить поправки в финансовую (бухгалтерскую) отчетность, а результаты расширенных (дополнительных) аудиторских процедур не позволяют  аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной, аудитору следует рассмотреть  вопрос о надлежащей модификации  аудиторского заключения в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Аудиторское  заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности".

Если  совокупность неисправленных искажений, выявленных аудитором, приближается к  уровню существенности, аудитору необходимо определить, существует ли вероятность  того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупными  обнаруженными, но неисправленными  искажениями, могут превысить уровень  существенности, определенный аудитором. Следовательно, по мере того, как совокупные неисправленные искажения приближаются к уровню существенности, аудитор  рассматривает вопрос о снижении риска посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или требует от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую (бухгалтерскую) отчетность с учетом выявленных искажений.

Крупнейшие  аудиторские фирмы разработали  собственные руководства для  внутреннего пользования, согласно которым существенными являются суммы ошибок, превышающие:

Показатели:

Отчет о прибылях и убытках:

- товарооборот  0,5-1 %

- валовая  прибыль 1-2%

- прибыль  до налогообложения 5%

Для статей баланса:

-собственный  капитал 5%

- общая стоимость используемых активов 1-2 %

Многие  аудиторы считают, что самым объективным  измерителем существенности является прибыль до налогообложения.

Оценки степени важности и планирование аудиторской проверки должны рассматриваться скорее как динамические, а не как статические аудиторские концепции. В международной практике проведения аудита понятию существенности соответствует понятие материальности). Результатом разработки этой концепции явилось появление на свет международного норматива аудита IAS-25 «Материальность и аудиторский риск», в котором рассмотрены концепции материальности и аудиторского риска и их применение при планировании и проведении аудита, а также при оценке результатов его процедур. В настоящий момент термин «материальность» используется достаточно широко.

Финансовая отчетность экономического субъекта содержит искажения, которые способны повлиять на достоверность финансовой отчетности и стать причиной ее фактического непредставления в соответствии с законодательно установленными принципами бухгалтерского учета и отчетности. Обнаруженные при проведении аудиторской проверки искажения могут считаться материальными в том случае, если их сущность и значение по отношению к другим статьям финансовой отчетности являются достаточными для того, чтобы повлиять на представление или непредставление финансовой отчетности в соответствии с законодательно установленными принципами ведения бухгалтерского учета. Материальность (существенность), таким образом, служит критерием, позволяющим судить о влиянии обнаруженных искажений на финансовую отчетность экономического субъекта. Материальность (существенность) является показателем количественным, и ее можно рассчитать для каждого экономического субъекта. Расчет ведется в зависимости от критического компонента, выбранного в качестве основы. Критический компонент - это показатель деятельности экономического субъекта, который имеет тенденцию заметно варьировать год от года. Для экономических субъектов, имеющих проблемы с ликвидностью или платежеспособностью, в качестве критического компонента могут быть взяты оборотные активы или уставный капитал. В других случаях это может быть выручка от реализации товаров, работ, услуг. Для экономических субъектов, для которых характерно более или менее стабильное получение выручки или относительно постоянное количество оборотных активов, в качестве критического компонента может быть рассмотрена нераспределенная прибыль отчетного периода.

При выборе критического компонента не надо забывать о таком факторе, как отраслевая специфика. Зачастую анализ отрасли, в  котором работает экономический  субъект, позволяет выявить показатели деятельности, которые могут быть подвержены наибольшим колебаниям.

Для расчета  существенности должен быть выбран единственный критический компонент. На практике случается так, что по результатам деятельности экономического субъекта в качестве критического компонента могут быть выбраны сразу несколько показателей (например, выручка от реализации продукции и оборотные активы). В этом случае имеет смысл проанализировать отчетность экономического субъекта за последние несколько лет, чтобы выявить показатель, наиболее подвергавшийся колебаниям в течение нескольких лет. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Влияние существенности на формирование мнения аудитора о  достоверности отчетности.

Различают три уровня существенности для выбора аудиторского заключения:

1. Несущественные суммы.

Если  в финансовой отчетности есть неточности, но эти неточности вряд ли повлияют на принятие решения пользователем  финансовой отчетности, то эта неточность считается несущественной, и в  этом случае выдается стандартное заключение без оговорок.

2. Суммы являются  существенными, но  не искажают общего  впечатления от  финансовой отчетности  в целом.

Второй  уровень существенности имеет место  тогда, когда наличие неточностей  в финансовой отчетности окажет воздействие  на решение пользователей, хотя в  целом финансовая отчетность объективно отражает состояние дел. Если при проведении проверки аудитор выявил, что стоимость запасов существенно завышена, однако величина запасов незначительна в общей величине активов компании и все остальные статьи баланса сформированы верно.

Чтобы принять решение относительно типа аудиторского заключения аудитор должен оценить все возможные последствия  обнаруженной ошибки, в том числе  на балансовую прибыль и налоговые  платежи, и если совокупное влияние  всех рассчитанных факторов не будет  признано существенным для отчетности в целом, выдается условно положительное  аудиторское заключение (заключение с оговорками).

3. Суммы столь существенны  и настолько часто  встречаются, что  под вопрос ставится  объективность финансовой  отчетности в целом.

Если  существует уверенность, что пользователи проверяемой финансовой отчетности неминуемо примут на ее основе неверные решения, аудитор должен отказаться от мнения о достоверности отчетности или выдать отрицательное аудиторское  заключение. При выборе между условно-положительным аудиторским заключением и отрицательным, необходимо выяснить влияние обнаруженной существенной ошибки статьи баланса на отчетность в целом. Это обычно называется степенью распространения неточности.

 Российский  аудиторский стандарт определяет  условие выдачи положительного  аудиторского заключения следующими  условиями:

1) отмеченные  в ходе аудита и предполагаемые  искажения должны быть много  меньше уровня существенности,

2) качественные  отклонения порядка ведения учета  и подготовки отчетности от  требований соответствующих нормативных  актов не должны быть существенными.

При этом оба этих условиях должны выполняться  одновременно.  
 
 
 
 
 

Требования  к содержанию внутрифирменного стандарта определения  существенности.

Российский  национальный стандарт содержит ряд  специфических определений существенности. В нем указывается, что аудиторы должны иметь формальный внутренний документ, регламентирующий порядок определения уровня существенности. Такой документ должен быть утвержден решением исполнительного органа аудиторской фирмы и применяться на постоянной основе. Причинами для изменения такого порядка могут быть как внешние, так и внутренние причины, перечень которых также приведен в стандарте. К внешним причинам относятся:

а) изменения  законодательства в области бухгалтерского учета,

б) изменения  законодательства в области налогообложения, в) изменения законодательства в  области аудиторской деятельности. К внутренним причинам относятся:

- изменение специализации аудиторской организации (например, проводился только общий аудит, а потом была получена лицензия на аудит банков),

- изменение структуры клиентуры

в) смена  руководства аудиторской организации  и связанное с этим изменение  ее политики.

В соответствии с положениями стандарта внутрифирменный  стандарт определения существенности является открытой информацией, Заинтересованные лица (существующие и потенциальные  клиенты, пользователи внешней отчетности) должны иметь возможность ознакомиться с порядком определения уровня существенности в данной аудиторской организации.

Требования  национального стандарта в этом отношении более жесткие, чем  международный аналог. Разработчики отечественного стандарта опасались  манипуляций со стороны аудиторов  с уровнем существенности для  обоснования выдачи положительного аудиторского заключения даже при наличии  серьезных ошибок в отчетности.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Заключение.