Судебная бухгалтерия

У юридичній та правоохоронній практиці, особливо під час розслідувань та судових розглядів кримінальних справ про розкрадання державної і колективної власності, посадових, господарських та економічних злочинів, доводиться вирішувати також і питання, пов’язані з бухгалтерським обліком, економікою та технологією виробництва, товарознавством тощо.

Практика свідчить, що дуже часто сліди таких злочинів, навіть найретельніше спланованих і продуманих, залишаються в документах бухгалтерського обліку, планових і нормативних документах, технологічних процесах, споживчих якостях виготовленої продукції. Відтак вони стають предметом наукового зацікавлення й вивчення з метою не тільки знешкодження й розкриття подібних злочинів, а й запобігання їх. Ось чому дуже важливим і ефективним складником професіональної компетенції юриста у площині успішного вирішення таких питань є знання основ бухгалтерського обліку та економічного аналізу, використання можливостей документального аналізу, вміння правильно і вчасно призначати документальні ревізії, судово-бухгалтерські, планово-економічні, комплексні та інші експертизи, аналізувати результати інвентаризацій, ревізій, експертиз та використовувати економічну інформацію. Усі ці та інші питання розглядає і вивчає спеціальна дисципліна — судова бухгалтерія.

Фаховий професіоналізм потребує від юристів застосування різноманітних джерел і об’єктів інформації з різних галузей знання (економіки, товарознавства, технології виробництва, бухгалтерського обліку). Наприклад, юрист, який працює на підприємстві, має постійно вирішувати бухгалтерські питання під час оформлення претензійно-позовних документів, стягнення дебіторської заборгованості, беручи участь в інвентаризаціях та ревізіях. Слідчий, суддя, адвокат, прокурор повинні розумітися на типових характеристиках злочинної діяльності у відповідних галузях господарства (що дає змогу виявляти механізм створення слідів у обліковій, нормативній, плановій, технологічній інформації), пізнавати й розуміти можливості використання фахових економічних, бухгалтерських та інших знань у кримінальному й цивільному процесах. Судова бухгалтерія, активно використовуючи такі знання, максимально наближує їх до потреб конкретної юридичної практики.

3) Експертизи є одним зі способів дослідження, за допомогою яких з’ясовуються об’єктивні обставини здійснення тих чи тих дій у конкретних справах.

Порядок призначення судової експертизи визначений Кримінально-процесуальним, Цивільно-процесуальним та Господарсько-процесуальним кодексами України, Законом України «Про судову експертизу» Інструкцією про призначення та проведення судових експертиз (

гідно зі ст. 1 Закону України «Про судову експертизу» «…судова експертиза - це дослідження експертом на основі спеціальних знань матеріальних об’єктів, явищ і процесів, які містять інформацію про обставини справи, що перебуває у провадженні органів дізнання, попереднього слідства чи суду».

Закон України «Про судову експертизу» регламентує тільки загальні гарантії, права та обов’язки експерта в процесі.

Експерт - фахівець, який здійснює експертизу.

Від експерта-бухгалтера, що здійснює експертизу, залежить результат кримінальної справи.

У відповідності до ст. 10 Закону України «Про судову експертизу» судовими експертами можуть бути особи, які мають необхідні знання для складання висновку з питаннь, що досліджуються. Фахівці державних спеціалізованих установ і відомчих служб, що проводять судові експертизи, повинні мати вищу освіту, пройти відповідну підготовку і атестацію як судові експерти зазначеного фаху.

Не можуть залучатися до виконання обов'язків судового експерта особи, визнані у встановленому законом порядку недієздатними, а також ті, хто мають судимість.

Експерту-бухгалтеру висовуються такі вимоги:

- відповідність  кваліфікації. Експерт-бухгалтер повинен бути висококваліфікованим фахівцему галузі бухгалтерського обліку, контролю й аналізу господарської діяльності, мати вищу фахову освіту, пройти сертифікацію на право проведення судово-бухгалтерських експертиз у Науково-дослідницькому інституті Міністерства юстиції України. Спеціальна комісія видає сертифікат (посвідчення) експерту-бухгалтеру після складання відповідного іспиту терміном на п'ять років:

- професійна  компетентність експерта-бухгалтера;

Якщо експерт-бухгалтер недостатньо володіє необхідними знаннями він має право заявити про самовідвід до проведення експертизи.

- об'єктивність  експерта-бухгалтера - це неупереднена думка (переконання) експерта з приводу встановлення й оцінки обставин у точній відповідності з їхньою дійсністю;

- незацікавленість  у результатіі справи - це відсутність у експерта матеріального, морального й іншого інтересу з конкретної кримінальної або цивільної справи;

- неупередженість  експерта-бухгалтера;

Ця вимога грунтується на відсутності тенденціозного підходу при дослідженні фактів з метою встановлення істини з розслідуваної справи.

Права, надані експерту-бухгалтеру чинним законодавством, дозволяють виконувати покладені на нього процесуальні обов'язки.

Експерт-бухгалтер має право:

- знайомитися з  матеріалами кримінальної або  цивільної справи, що стосуються  предмета СБЕ;

- заявляти клопотання  слідчому або прокурору про  надання додаткових матеріалів, необхідних для експертного дослідження  питань;

- вказувати у  висновку судово-бухгалтерської  експертизи на виявлені в ході  її проведення факти;

- бути присутнім  під час проведення слідчих  або судових дій, задавати допитуваним  особам питання, що стосуються  предмета експертизи;

- подавати скарги  на дії особи, у веденні якої  знаходиться справа, якщо ці дії  порушують права експерта-бухгалтера;

- одержувати винагороду  за проведення експертизи, якщо  її виконання не є службовим  завданням;

- радитися до  складання висновку з експертами  інших спеціальностей, які брали  участь у проведенні експертизи.

- давати свідчення, складати висновок експертизи  на рідній мові, якщо він не  володіє мовою, на якому ведеться  судочинство.

Незалежно від виду судочинства відповідно до ст. 12 Закону України «Про судову експертизу », відповідними статтями КПК України і ЦПК України експерт-бухгалтер зобов'язаний:

- прийняти до  виробництва СБЕ матеріали кримінальної (цивільної) справи, яка доручається  йому керівником експертної установи  на підставі постанови слідчого  або рішення суду;

-провести повне  дослідження і дати обгрунтований  і об'єктивний висновок;

- за вимогою органу  дізнання, слідчого, прокурора, суду  дати роз’яснення з даного  висновку;

- у письмовій  формі повідомити слідчого про  неможливість дати висновок у  випадку недостатності наданих  йому матеріалів, а також якщо  поставлені слідчим питання виходять  за межі його компетенції;

- проводити експертизу  у присутності особи, яка веде  дізнання, слідчого, прокурора, а також  звинуваченого;

- не розголошувати  без дозволу слідчого або прокурора  даних попереднього слідства  або суду;

- заявити самовідвід  при наявності непередбачених  законодавством обставин, які виключають  участь експерта-бухгалтера у  справі.

Чинним законодавством передбачені не тільки права й обов'язки експерта-бухгалтера, але й юридична відповідальність. Відповідно до ст. 14 Закону України «Про судову експертизу» судовий експерт на підставах і в порядку, передбачених законодавством, може бути притягнутий до дисциплінарної, матеріальної, адміністративної або кримінальної відповідальності. В експертних установах України проводяться види експертиз (класифікація за галузями знань), які передбачені Ін-струкцією про призначення та проведення судової експертизи, затвердженою наказом Міністерства юстиції України від 08.10.1998 р. № 53/5, а саме: 
    Ø криміналістична (почеркознавча, авторознавча, технічна експертиза документів, фототехнічна, технічна експертиза мате-ріалів і засобів відеозвукозапису, портретна, трасологічна, баліс-тична, вибухових пристроїв, вибухових речовин і продуктів ви-буху, матеріалів і речовин); 
    Ø ґрунтознавча; 
    Ø біологічна; 
    Ø інженерно-технічна (автотехнічна, транспортно-трасологічна, пожежно-технічна, будівельно-технічна); 
    Ø економічна, у т. ч. бухгалтерська; 
    Ø товарознавча, у т. ч. автотоварознавча; 
    Ø комп’ютерної техніки та програмних продуктів; 
    Ø психологічна. 
    З розвитком науки, появою нових технологій, зміною соціаль-них умов життя суспільства галузі дослідження судової експер-тизи поступово розширюються. 
    Єдиної класифікації судових експертиз ані в теорії, ані на практиці поки що немає. Принципову схему класифікації судових експертиз за організаційними, процесуальними ознаками та за видами наведено на рис. 2.1. 
    Ø Первинною є експертиза, під час проведення якої об’єкт досліджується вперше. Проведення первинної експертизи перед-бачає виконання всіх потрібних заходів для підготовки та прийняття рішень щодо об’єкта експертизи. Первинна експертиза є основним видом експертизи. 
    Ø Основною є експертиза, яка повністю вирішує всі завдання, поставлені перед нею відносно справи, що розслідується. 
    Ø Повторна експертиза призначається в разі порушення вста-новлених вимог і правил під час проведення первинної експерти-зи на вимогу замовника експертизи за наявності його обґрунто-ваних претензій до висновку первинної експертизи, а саме: коли є сумніви у правильності висновку експерта, пов’язані з його недо-статньою обґрунтованістю, або з тим, що висновки експертизи су-перечать іншим матеріалам справи, а також за наявності істотно-го порушення процесуальних норм, які регламентують порядок призначення і проведення експертизи. Істотними можуть визна-ватися, зокрема, порушення, які призвели до обмеження прав звинуваченого чи інших осіб. В ухвалі (постанові) про призна-чення повторної експертизи зазначаються обставини, які викли-кають сумніви у правильності попереднього висновку експерта. Проведення повторної експертизи може бути доручено тільки іншому експертові (експертам). 
    Ø Додаткова експертиза проводиться в разі суттєвої зміни попередніх обставин виконання проектів на час проведення екс-пертизи, етапів робіт та на вимогу замовника експертизи. За зміс-том ст. 75 КПК чи ст. 61 ЦПК додаткова експертиза призначаєть-ся після розгляду судом (слідчим) висновку первинної експертизи, коли з’ясується, що усунути неповноту або неясність висновку через допит експерта неможливо. 
    Висновок визнається неповним, коли експерт дослідив не всі подані йому об’єкти чи не дав вичерпних відповідей на порушені перед ним питання. Неясним уважається висновок, який нечітко викладений або має невизначений, неконкретний характер. 
    У постанові (ухвалі) про призначення додаткової експертизи суду необхідно зазначити, які висновки експерта суд уважає неповними чи неясними або які обставини зумовили необхідність роз-ширення експертного дослідження. Проведення додаткової експертизи може бути доручене тому самому або іншому експертові. 
    У випадках, коли виникає необхідність провести дослідження нових об’єктів або щодо інших обставин справи, суд призначає нову експертизу, яка не є додатковою. 
    Відповідно до вимог чинного законодавства в постанові (ух-валі) про призначення додаткової чи повторної експертизи обов’язково вказуються мотиви та підстава її призначення. 
    Ø Однопредметною є експертиза, під час проведення якої досліджують один вид діяльності (бухгалтерської, медичної), тому в ній беруть участь експерти однієї спеціальності (бухгал-тери, лікарі). 
    Ø Комісійна експертиза призначається у випадках, коли є по-треба провести дослідження за участю кількох експертів-фахівців у одній галузі знань. У разі призначення для проведення експер-тизи двох чи більше експертів того самого фаху одному з них ке-рівник експертної установи (структурного підрозділу) надає пра-во координувати діяльність інших експертів, розробляти спільний план досліджень і керувати нарадою експертів. Керівник групи експертів не користується будь-якими перевагами перед іншими експертами у вирішенні поставлених завдань. Комісія експертів дає загальний висновок за умови згоди з ним кожного з експертів, які брали участь у дослідженні. Може бути даний та-кож один висновок, що містить точку зору частини експертів, які брали участь у комісії. Експерти, які не згодні з поглядами інших експертів, дають висновок окремо. Як правило, комісійною є по-вторна експертиза. 
    Ø Комплексна експертиза призначається у випадках, коли необхідно провести дослідження за участю кількох експертів, які є фахівцями у різних галузях знань. Комісія експертів може бути створена судом чи за його рішенням керівником судово-експертної установи. 
    Виконання комплексних експертиз обумовлене потребою розв’язання саме практичних питань. Під час проведення комплекс-них досліджень експерти використовують дані кількох галузей знань, застосовуються різні науково-технічні методи і прийоми; у дослідженні, як правило, беруть участь кілька спеціалістів, які репрезентують різні галузі знань. У змісті комплексного дослі-дження слід розрізняти три сторони: оперативно-тактичну, нау-кову і процесуальну. 
    Комплекс досліджень речових доказів у справі може бути здійснений шляхом призначення кількох різних за своїм предме-том експертиз, наприклад, економічної, почеркознавчої, техніч-ної експертизи документів. 
    Науковий аспект полягає в тому, що використовуються дані  
    і методи різних наук для розв’язання практичних питань. 
    Із процесуального погляду комплексні експертизи, як прави-ло, можуть бути виконані лише спеціалістами у різних галузях знань. 
    Головним завданням комплексної експертизи є розв’язання питань, які належать до суміжних знань експертів, тобто таких, що лежать у спільній площині кількох (двох і більше) галузей знань. Вирішення суміжних питань потребує, як правило, експертного дослідження з використанням різних методів та участю од-ного або кількох спеціалістів, які у своїй діяльності керуються даними різних галузей знань. Комплексні експертизи мають ви-конуватися на основі спільно визначеної для даної конкретної експертизи методики експертного дослідження. 
    За встановленими правилами експерти, котрі проводять ком-плексну експертизу, складають один акт експертизи, відповідаю-чи за його зміст та зроблені на основі дослідження висновки. 
    Перевага комплексного дослідження полягає в тому, що тут досягається всебічність вивчення (дослідження) речових доказів та завдяки цьому більша вірогідність вирішення поставленого перед експертизою завдання. 
    Складання єдиного висновку комплексної експертизи є більш доцільним, тому що в цьому разі в одному документі в узагаль-неному і систематизованому вигляді даються повні відповіді на поставлені перед експертизою питання. Це значно полегшує ви-користання й оцінку експертного висновку для слідчих та суддів. Перевага комплексного дослідження також полягає в можливості координування роботи кількох експертів під час розв’язання єди-ного питання, у можливості діяти за одним узгодженим планом, використовуючи різні науково-технічні методи. Враховуючи цю обставину, під час проведення комплексних досліджень бажано, аби самі експерти обирали керівника експертної комісії для коор-динації своєї роботи. 
    Багатооб’єктні та складні за своєю методикою експертизи, а також різноманітні дослідження відносно одного і того самого речового доказу — це комплекс різних за своїм предметом екс-пертиз, і їх не слід ототожнювати з комплексними експертизами. 
    Отже, за організаційними ознаками судові експертизи поділя-ють на: 
    • первинні; 
    • повторні; 
    • основні; 
    • додаткові. 
    За процесуальними ознаками судові експертизи поділяються на: 
    Ø однопредметні; 
    Ø комісійні; 
    Ø комплексні. 
    Крім того, судову експертизу класифікують: 
    • за місцем проведення: 
    ¾ експертизи, які проводяться в експертних установах; 
    ¾ експертизи, які проводяться в неекспертних установах. 
    Законодавство України дозволяє залучати до здійснення екс-пертиз експертів-фахівців, котрі володіють спеціальними знан-нями, для вирішення конкретних питань, що виникають у ході судової справи. 
    Різноманітність вирішуваних питань найчастіше не дозволяє одержати на них відповіді в рамках експертних установ. Викори-стання досягнень науково-технічного прогресу значно розширює за сучасних умов можливості науково-дослідних інститутів у проведенні нових видів експертиз. 
    Підставою для проведення експертиз в експертних установах є передбачений законом процесуальний документ про призначення експертизи, складений уповноваженою на те особою (постанова слідчого, визначення суду). 
    Організаційне, матеріально-технічне забезпечення виконання експертиз, контроль за своєчасним їхнім проведенням і за дотри-манням законів та інших нормативно-правових актів з питань експертизи покладаються на керівника експертної установи; 
    • за термінами проведення. Строки проведення експертиз установлюються керівником експертної установи (її структурно-го підрозділу) в межах: 
    ¾ 10 днів — за матеріалами з невеликою кількістю об’єктів і нескладним характером дослідження; 
    ¾ 1-го місяця — за матеріалами з великою кількістю об’єктів чи зі складним характером дослідження. 
    Якщо експертиза не може бути виконана у зазначені строки, більший термін установлюється за домовленістю з органом чи особою, що призначили експертизу, після попереднього вивчення експертом наданих матеріалів. Попереднє вивчення не має пере-вищувати 5 днів. 
    Строк проведення експертизи починається з робочого дня, наступного за днем надходження матеріалів до експертної уста-нови, і закінчується у день направлення їх особі або органу, які призначили експертизу. У строк проведення експертизи не включається термін виконання клопотань експерта, пов’язаних  
    з витребуванням додаткових матеріалів або усуненням інших недоліків, допущених особою або органом, які призначили експертизу.

 

4) Судово-бухгалтерська експертиза є одним із найпоширеніших видів судових експертиз. Необхідність у судово-бухгалтерській експертизі виникає під час розслідування і судового розгляду ци-вільних справ про привласнення, посадові (службові) злочини, а також відносно цивільних справ, коли необхідно проаналізувати дані про фінансово-господарські операції, що відображені у бух-галтерському обліку.

Правила проведення судово-бухгалтерської експертизи викла-дені в Інструкції про порядок проведення судово-бухгалтерських експертиз у Бюро державної бухгалтерської експертизи Мініс-терства юстиції Української РСР, ухваленій Міністерством юсти-ції Української РСР 30.12.1974 р. Пізнішого нормативного доку-мента, присвяченого судово-бухгалтерській експертизі, немає. Зміни чи доповнення до Інструкції також не вносились. Оскільки її було ухвалено до набуття чинності Конституцією України і За-коном «Про судову експертизу», то її норми необхідно застосо-вувати лише в частині, що не вступає у суперечність із цими до-кументами.

Для проведення судово-бухгалтерської експертизи слід керу-ватися загальними нормами про судову експертизу, закріпленими в Законі, і лише після цього застосовувати положення згаданої вище Інструкції.

Інструкція складається з 39 пунктів, в яких докладно висвіт-лені загальні положення відносно судово-бухгалтерських експер-тиз, обов’язків, прав і відповідальності експерта-бухгалтера, по-рядку проведення судово-бухгалтерської експертизи, висновку експерта-бухгалтера.

У чинному в Україні законодавстві вживається поняття «судо-во-бухгалтерська експертиза», проте визначення цього поняття не дається. Виходячи з наведеного вище законодавчого поняття судової експертизи (ст. 1 Закону України «Про судову експерти-зу») та її критеріїв, закріплених в інших нормативних докумен-тах, пропонуємо таке визначення.

Судово-бухгалтерська експертиза — це дослідження фінансо-во-господарської діяльності суб’єкта господарювання, яке в ме-жах чинного законодавства здійснюється особою, котра володіє спеціальними знаннями в галузі бухгалтерського обліку (експер-том-бухгалтером), з метою подання висновку стосовно кола пи-тань, поставлених органами дізнання, попереднього слідства чи суду. Таким чином, судово-бухгалтерська експертиза — це про-цесуальна дія.

Судово-бухгалтерська експертиза характеризується:

-          процесуально-правовим змістом;

-          економічним змістом.

Процесуально-правовий зміст експертизи полягає у визначен-ні її як процесу, керованого системою правил, закріплених зако-нодавчо. Із процесуально-правового погляду судово-бухгал-терська експертиза нічим не відрізняється від інших судових екс-пертиз.

Економічний зміст судово-бухгалтерської експертизи полягає в реалізації системи знань у галузі бухгалтерського обліку, фі-нансів, аудиту, ревізії, економічного аналізу тощо. Перелічені особливості, пов’язані із застосуванням спеціальних знань, виок-ремлюють судово-бухгалтерську експертизу в самостійний вид судових експертиз.

Судово-бухгалтерська експертиза проводиться в межах кри-мінально-процесуального, цивільно-процесуального і господар-сько-процесуального законодавства особою, яка володіє спеціа-льними знаннями в галузі бухгалтерського обліку, з метою становлення фактичних даних, що мають значення для справи.

Бухгалтерська експертиза вирішує питання діагностичного та профілактичного характеру, коло яких досить широке. Залежно від завдань, які мають розв’язуватися, ці питання в спеціальній літературі поділяються на кілька груп.

A.        Виявлення облікових невідповідностей, механізму їх утво-

рення, його впливу на показники фінансово-господарської діяль-

ності, відхилення від правил ведення обліку та звітності.

Б. З’ясування обставин, за яких у бухгалтерських документах бу-ли відображені операції прийняття, зберігання, реалізації товарно-матеріальних цінностей, надходження і витрати грошових коштів.

B.        Визначення відповідності порядку обліку вимогам спеціа-

льних правил, обставин, що ускладнюють об’єктивне ведення бух-

галтерської звітності.

Судово-бухгалтерська експертиза призначається на стадіях розгляду справ, що перебувають у провадженні органів дізнання, попереднього слідства чи суду і порушуються за наслідками кон-тролю, який виявив конфліктні ситуації, що стали предметом су-дового розгляду, у випадках:

-          якщо результати (висновки) ревізії суперечать матеріалам справи і усунення цих суперечностей потребує висновку експерта;

-          наявності суперечностей у висновках первинної і повторної документальної ревізії;

-          наявності суперечностей, які виникають щодо правильності визначення сум податків, обов’язкових платежів, недоїмки, пені податковими службами;

-          провадження справ про банкрутство для визначення фінан-сового стану боржника;

-          застосування ревізором ДКРСУ чи ревізором-інспектором ДПСУ сумнівних методів визначення матеріальної шкоди;

-          коли експерт іншої спеціальності не може зробити обґрунто-ваного висновку без додаткового дослідження матеріалів справи експертом-бухгалтером;

-          у разі обґрунтованого клопотання обвинувачуваного про призначення експертизи.

Проведення судово-бухгалтерської експертизи доручають до-свідченим спеціалістам, ученим, які володіють професіональни-ми знаннями та застосовують новітні наукові методи досліджень.