Системы управленческого учета затрат на производство и оценка их эффективности

 

 

 

3. Система учета сокращенной себестоимости «директ – кост»

Одним из альтернативных традиционному отечественному подходу  к калькулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Суть такого подхода состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т. е. по носителям затрат распределяются переменные издержки. Оставшаяся часть издержек в калькуляцию не включается, а периодически списывается на финансовые результаты за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы, остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

На первых этапах практического применения такого подхода в себестоимость включались лишь прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. Позднее «директ – костинг» трансформировался в такую учетную систему, когда себестоимость рассчитывается не только в части прямых переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат.

При учете сокращенной  себестоимости постоянные общепроизводственные и общехозяйственные расходы  в расчетах не участвуют. Такие расходы  полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды продукции. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализованной продукции.

Прямые производственные затраты собираются по дебету счета 20 «Основное производство» с кредита счетов 10, 70, 69. Переменная часть общепроизводственных расходов также включается в затраты основного производства: дебет счета 20 «Основное производство» кредит счета 25 «Переменные общепроизводственные расходы».

Постоянная  часть общепроизводственных расходов, сумма общехозяйственных и коммерческих расходов списывается на уменьшение выручки: дебет счета 46 «Реализация  продукции, работ, услуг» кредит счетов 25 «Постоянные общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 43 «Коммерческие расходы».

Рассмотрим  порядок учета сокращенной себестоимости  на конкретном примере, используя данные сельскохозяйственной организации. (Приложение 2)

Таким образом, в соответствии с системой «директ  – костинг» на продукцию распределяют на все издержки предприятия, а только их часть – переменные затраты, т. е. изменяющиеся пропорционально изменению объема производства.

В соответствии с международными бухгалтерскими стандартами  система «директ – костинг» не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Однако практическое значение этой системы заключается в следующем:

1. Ее использование позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и доходом, а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности.
2. В условиях рыночных отношений руководители должны знать,  во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от размера постоянных расходов. Поэтому система «директ – костинг» реализует один из принципов управленческого учета: самая точная калькуляция та, в которую вносятся издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции, выполнение работ, оказание услуг.
3. Определение нижней границы цены продукции.
4. Существенно упрощает нормирование, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат. В результате себестоимость становится более обозримой, а отдельные статьи затрат – более контролируемыми.
5. Исключается трудоемкая работа по распределению косвенных расходов.
6. Имеется возможность определить точку безубыточности и запаса прочности предприятия.
7. Контроль за постоянными затратами.

Наряду с  преимуществами и достоинствами  система «директ – костинг» имеет  ряд недостатков:

1. Себестоимость запасов незавершенной и готовой продукции оказывается заниженной.
2. Отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимый согласно действующему налоговому законодательству.
3. Сложность в разделении затрат на переменные и постоянные.

 

 

 

 

4. Система учета фактической себестоимости

По признаку оперативности учета затрат различают  систему учета фактической себестоимости  и систему «стандарт – кост».

Учет фактических  затрат – это метод последовательного  накопления информации о фактических  производственных издержках без отражения в учете данных об их величине по действующей норме.

Система учета  фактической себестоимости является традиционной и распространенной на отечественных предприятиях. Учет фактических  затрат на производство ведется на принципах:

- полного отражения  первичных затрат на производство  в системе счетов бухгалтерского  учета;

- учетной регистрации  затрат в момент возникновения  в процессе производства;

- локализации  затрат по видам производств,  характеру расхода, местам возникновения, объектам учета и носителям затрат;

- отнесения  фактических затрат на объекты  их учета и калькулирования;

- сравнения  фактических показателей с плановыми.

Величина фактических  затрат отчетного периода определяется путем умножения фактического количества использованных ресурсов на их фактическую цену. В конечном счете определяется фактическая себестоимость.

Очевидное достоинство  учета по фактической себестоимости  состоит в простоте расчета.

Однако эта  система обладает рядом существенных недостатков:

1. Учет полной себестоимости не имеет никакой ценности в качестве орудия для устранения потерь.
2. Неоперативное обеспечение управляющего персонала бухгалтерской информацией, так как данные о себестоимости продукции предоставляются после отчетного периода, в котором была произведена продукция. Отсюда невозможность предотвратить непроизводительные потери труда и материалов путем принятия экстренных мер.
3. Отсутствие нормативов для контроля количества использованных ресурсов и цен на них, а следовательно, отсутствие возможности анализа причин отклонений.
4. Данная система не создает предпосылок для четкого выявления основных факторов производства.
5. Учет «исторической» себестоимости трудоемок, требует много лишней работы по регистрации хозяйственных фактов.

Эти недостатки ограничивают использование учета фактической себестоимости для принятия управленческих решений.

Поэтому в условиях рыночных отношений наиболее приемлемой является система учета «Стандарт  – кост».

 

 

5. Система учета «стандарт – кост»

Система управленческого  учета, направленная на регулирование прямых затрат производства путем составления до начала производства стандартных калькуляций и учета фактических затрат с выделением отклонений от стандартов, получила название «стандарт – кост».

«Стандарт» - количество необходимых для производства единицы продукции материальных и трудовых затрат или заранее исчисленные материальные и трудовые затраты на производство единицы продукции, работ, услуг; «кост» - это денежное выражение производственных затрат на изготовление единицы продукции.

Смысл системы  «стандарт – кост» заключается  в том, что заранее составляется плановый стандарт на основе прогрессивных норм расхода материальных и трудовых затрат. Затем учитываются фактические издержки, отражаются возникшие отклонения. Основная задача, которую ставит перед собой данная система – учет потерь и отклонений в прибыли предприятия. В ее основе лежит установление норм расхода материалов, энергии, затрат рабочего времени, труда, заработной платы и всех прочих расходов, связанных с производством продукции или выполнением работ. Установленные нормы нельзя перевыполнить, к их выполнению нужно стремиться. (Приложение 3)

Характерными  особенностями системы «стандарт  – кост» считают следующие:

1. Основой выявления отклонений от стандартов в процессе расходования средств являются бухгалтерские записи на специальных счетах, но не их документирование. Перед управляющими ставится задача не документировать отклонения, а не допускать их.
2. Не все предприятия отражают в бухгалтерском учете выявленные отклонения, а лишь те из них, которые используют текущие стандарты.
3. Для отражения отклонений от стандартов выделяются специальные синтетические счета.

Система «стандарт  – кост» представляет собой средство управления прямыми затратами. В  западном учете используется несколько вариантов этой системы:

1. Затраты собираются на дебете счета «Производство» и оцениваются по стандартной стоимости, готовая продукция списывается с кредита этого же счета также по стандартной стоимости, незавершенное производство оценивается по стандартной стоимости. Отклонения учитываются отдельно и списываются на счет 46 «Реализация продукции, работ, услуг».
2. Затраты, обобщенные на дебете счета «Производство», оцениваются по фактической стоимости, а с кредита счета списывается готовая продукция по стандартной стоимости. Незавершенное производство оценивается по стандартной стоимости с учетом отклонений от фактических затрат в ту или иную сторону. Отклонения списываются на счет 46.

В целях управления затратами всегда рассматривается, насколько существенны эти отклонения, чтобы их учитывать; что они показывают, при решении каких проблем они могут быть использованы, важность выявленных отклонений в анализе затрат на производство.

Преимущество  системы «стандарт – кост»  заключаются в следующем:

1. Возможность выявления устранимых потерь, снижающих прибыль предприятия.
2. Возможность прогнозирования затрат на будущее.
3. Минимизация учетной работы, связанной с калькулированием.
4. Предоставление менеджерам точных данных о себестоимости производства, на основании которых отдел сбыта может планировать объем продаж и устанавливать оптимальные цены.

К системе «стандарт  – кост» близко стоит отечественная  система нормативного учета, по сути, «стандарт – кост» является ее прообразом. (Приложение 4)

 Система «стандарт – кост» больше всего подходит предприятиям, чья деятельность состоит из ряда одинаковых или повторяющихся операций. Основное отличие нормативного метода учета, который применяется в российской промышленности, от системы «стандарт – кост» заключается в том, что при нормативном методе нормы рассчитываются на вид или группу изделий, а в системе «стандарт – кост» - по центрам ответственности.

Различие состоит  в том, что нормативные затраты  определяются на основе прошлого опыта, а стандартные затраты основаны на прогнозе будущего.

Отечественные предприятия, использующие систему  учета нормативной себестоимости, применяют счет 37 «Выпуск продукции, работ, услуг. В течение отчетного  периода в бухгалтерском учете  делаются записи по кредиту счета 37 и дебету счетов 40 «Готовая продукция», 46 «Реализация продукции, работ, услуг» по нормативной себестоимости.

В конце отчетного  периода после определения объема незавершенного производства исчисляется  фактическая себестоимость сданной  на склад готовой продукции или  выполненных работ, оказанных услуг, которая отражается по дебету счета 37 и кредиту счетов 20, 23.

По дебету и  кредиту счета 37 отражается один и  тот же объем продукции, работ, услуг, но в разной оценке: на дебете – по фактической себестоимости, на кредите  – по нормативной себестоимости. Путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов на счет 37 выявляются отклонения фактической себестоимости от нормативной, которые списываются со счета 37 в дебет счета 46 дополнительной или сторнировочной записью в зависимости от характера отклонений.

Счет 37 может  применяться и при учете полной себестоимости продукции и при  учете сокращенной себестоимости, являясь признаком организации  на предприятии нормативного учета, аналогичного западной системе «стандарт  – кост». В сочетании с вариантом раздельного учета постоянных и переменных затрат он открывает реальные возможности интеграции в отечественном учете нормативного учета и элементов системы «директ – кост».

 

 

6. Совершенствование систем управленческого учета затрат на производство

Управленческий учет – это внутрифирменное оперативное управление финансово - хозяйственной деятельностью, направленное на удовлетворение информационных потребностей менеджеров фирмы не обязательно самого высшего, а среднего уровня, которые и решают проблемы на крупном предприятии. Это достигается сопоставлением фактических результатов с расчетными. Управленческий учет формирует также довольно обширную информацию для обеспечения плановых управленческих решений, причем не только текущих, но и стратегически перспективных, поэтому его нельзя сводить только к системе учета.