Расчеты с покупателями и заказчиками: сущность, значение, виды, формы

Аудитор должен обладать знаниями о системе  внутреннего контроля, необходимыми для проведения аудита, и использовать их для выявления возможных искажений  при рассмотрении факторов, которые  оказывают влияние на риски существенного  искажения информации, и при планировании характера, сроков и объема дальнейших аудиторских процедур.

Система внутреннего контроля представляет собой процесс, организованный и  осуществляемый представителями собственника, руководством, а также другими  сотрудниками аудируемого лица, для  того чтобы обеспечить достаточную  уверенность в достижении целей  с точки зрения надежности финансовой (бухгалтерской) отчетности, эффективности  и результативности хозяйственных  операций и соответствия деятельности аудируемого лица нормативным правовым актам. Это означает, что организация  системы внутреннего контроля и  ее функционирование направлены на устранение каких-либо рисков хозяйственной деятельности, которые угрожают достижению любой из этих целей.

Понимание аудитором системы внутреннего  контроля аудируемого лица подразумевает  осуществляемую аудитором оценку адекватности организации средств контроля и  установление факта их применения. Оценка адекватности организации средства контроля включает рассмотрение способности  средства контроля в отдельности  или в сочетании с другими  средствами контроля эффективно предотвращать  или обнаруживать и исправлять существенные искажения. Под применением средства контроля подразумевается, что средство контроля существует и аудируемое лицо использует его. Аудитор знакомится с организацией средства контроля и решает, следует ли рассматривать, применялось ли такое средство контроля. Ненадлежащим образом организованное средство контроля может свидетельствовать о существенном недостатке системы внутреннего контроля аудируемого лица, и аудитор решает, следует ли обсуждать этот вопрос с представителями собственника.

Уже по итогам общего знакомства с  системой внутреннего контроля аудитор  должен принять решение о том, может ли он в своей дальнейшей работе вообще полагаться на систему  внутреннего контроля. Если аудитор  считает это невозможным, то дальнейший аудит планируется таким образом, чтобы аудиторское мнение не основывалось на доверии к этой системе. Если аудитор  принимает решение о том, что  на систему внутреннего контроля положиться можно, то проводится оценка ее надежности. [22, стр. 245]

В задачу оценки надежности системы  внутреннего контроля входит выяснение  того, что предпринимается в организации  для предотвращения, выявления и  исправления ошибок и искажений  информации. Предлагаемая методика первичной  оценки надежности системы внутреннего  контроля основана на тестировании [Приложение 1]. Примерные вопросы теста разделяются по разделам. Каждому положительному ответу соответствует 1 балл, отрицательному - 0 баллов.

Программа тестов средств контроля представляет собой программу действий, предназначенных для подтверждения  достоверности оценки системы внутреннего контроля.

Общий итог подводится по всем разделам. Ориентируясь на рекомендуемые параметры  оценки надежности системы внутреннего  контроля (Таблица 1) и сумму баллов, полученную по итогам тестирования, оценка может быть определена как "низкая", "средняя" или "высокая".

Параметры оценки надежности системы  внутреннего контроля.

Таблица 1.

Если по итогам оценки надежность системы внутреннего контроля оценена  как "высокая" или "средняя", то аудитор должен учитывать это  при разработке программы аудита, однако не должен доверять системе  абсолютно. Если надежность оценена  как "низкая", то аудитор не должен в дальнейшем полагаться на систему  внутреннего контроля клиента. При  анализе результатов тестирования следует обратить особое внимание на вопросы теста, по которым получены отрицательные ответы.

Оценка надежности системы внутреннего  контроля может считаться завершенной, если аудитор выявил вероятность  того, что существующие политика и  процедуры внутрифирменного контроля помогут или не помогут обнаружить существенные искажения информации по расчетам с покупателями и заказчиками. В связи с тем, что риск неэффективности  системы внутреннего контроля затруднительно выразить количественно, аудитор должен отразить в рабочих документах описание вероятности такого риска и использовать ее в дальнейшем как оценочный показатель.

Установление  уровня существенности выполняется  также на стадии планирования. По сути, это - величина вероятного искажения данных, так как аудитор не может учесть все факторы, которые в конечном итоге повлияют на решение относительно существенности в оценке результатов при завершении проверки.

Таким образом, величина существенного в планировании может значительно отличаться от величины существенного при оценке результатов проверки. Оценка аудитором  существенности должна учитывать интересы потребителей информации.

Установив допустимый уровень существенности, аудитор может приступать к построению аудиторской выборки. Аудиторская  выборка может корректироваться в зависимости от целей аудита и от установленных аудитором  уровней рисков: риска выборки, допустимой и ожидаемой ошибки и объема генеральной  совокупности.

Завершающей стадией планирования является подготовка общего плана и программы аудита расчетов с покупателями и заказчиками.

Начиная разработку общего плана и программы, аудиторская организация должна основываться на предварительных знаниях  об экономическом субъекте, а также  на результатах проведенных аналитических процедур.

В общем  плане [Приложение 2] аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля, оценки рисков. В случае решения провести выборочный аудит формируется выборка в соответствии с Правилом (Стандартом) « Аудиторская выборка».

Составляя программу проверки расчетов с покупателями, аудитор направляет свои усилия на проверку тех участков, которые не подвергались контролю или мало контролировались бухгалтерией.

Составляя программу, аудитор определяет, какие  приемы проверки он будет использовать. Для проверки расчетов с покупателями и заказчиками можно использовать пересчет, сопоставление, прослеживание, сканирование, документальную проверку, подтверждение.

Программа аудита расчетов с покупателями заказчиками, операций по реализации продукции, товаров, работ, услуг [Приложение 3] представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур для сбора аудиторских доказательств.

Программа аудита является развитием общего плана, и представляет собой детальный  перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Программа аудита представляет собой набор инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средство контроля и проверки надлежащего выполнения работ. В программу аудита включаются проверяемые предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

Документально оформляется программа аудита, обозначается номером или кодом каждая проводимая аудиторская процедура, чтобы в  процессе работы имелась возможность  делать ссылки на них в своих рабочих документах.

Программа аудита по мере необходимости уточняется и пересматривается в ходе аудита, т.к. планирование осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи  с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными  в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений  в программу аудита документально  фиксируются. Программа аудита учета  расчетов с покупателями  и заказчиками представлена в Приложении 3.

В процессе подготовки программы аудита принимается  во внимание полученные оценки неотъемлемого  риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень существенности, который обеспечивает при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предлагается получить организации.

Важным  шагом на этапе планирования аудита является комплектация адекватной рабочей  группы в зависимости от целей  проверки, объема работы и сроков проведения аудита. Так, в случае проведения целевой  проверки и при значительном объеме операций рабочую группу аудиторов  предлагается разделить на отдельные  подгруппы по направлениям проверки. Рабочая группа должна формироваться  из аудиторов, специализирующихся на проверках  данных операций. При незначительном объеме операций в состав рабочей  группы достаточно включить двух - трех аудиторов (специалистов в сфере  торговли).

Аудиторы  должны иметь достаточную теоретическую  подготовку в области правовых и  экономических основ операций по реализации продукции, заключению договоров, механизма их проведения и бухгалтерского учета, а также иметь практический опыт работы в торговле. В необходимых  случаях к выполнению отдельных  этапов аудита могут быть привлечены эксперты.

Таким образом, планирование аудита – очень важный этап аудиторской проверки. Основными  рабочими документами на данной стадии выступают план и программа аудита, которые включают детальный перечень рассматриваемых вопросов и аудиторских  процедур за период проверки, с указанием  исполнителей и сроков проведения.

2.2. Процедура  получения аудиторских доказательств

На этапе  знакомства и оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в качестве основных методов получения  аудиторских доказательств аудитор применяет опрос, проверку арифметических расчетов, соблюдения правил учета операций, прослеживание, наблюдение, проверку документов. Важным методом получения информации должно стать непосредственное наблюдение за сотрудниками, которые выполняют учетную и контрольную работу.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов средств внутреннего контроля и необходимых процедур проверки по существу. В некоторых ситуациях доказательства могут быть получены исключительно путем проведения процедур проверки по существу, Аудиторские доказательства - это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц).

Аудиторская организация при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

• конечные сальдо по счетам синтетического учета расчетов с покупателями и заказчиками предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;
• соответствующие показатели бухгалтерской отчетности на начало и конец отчетного периода, соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета расчетов с покупателями и заказчиками.

В ходе проведения аудита расчетов с  покупателями и заказчиками необходимо:

1. для подготовки к проведению аудита сформировать запрос (устный или письменный) для получения необходимых документов.
2. Ознакомиться с рабочим планом счетов, разрабатываемым организацией на основе Плана счетов бухгалтерского учета и инструкции по его применению и утверждаемым учетной политикой. Установить его особенности и проверить соответствие применяемых на практике счетов и субсчетов рабочему плану счетов. Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о всех видах расчетов организации с различными юридическими и физическими лицами, а также внутрихозяйственных расчетах предназначены счета 6 раздела «Расчеты».
3. Ознакомиться с порядком ведения аналитического учета по счетам расчетов с покупателями и заказчиками и проверить правильность его ведения. Порядок ведения аналитического учета устанавливается организацией исходя из рекомендаций Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета, положений и других нормативных актов, методических указаний по вопросам бухгалтерского учета. Так, согласно Инструкции по применению Плана счетов аналитический учет ведется по счету:

62 «Расчеты  с покупателями и заказчиками» - по каждому предъявленному покупателям  (заказчикам) счету, а при расчетах  плановыми платежами – по каждому  покупателю и заказчику. При  этом построение аналитического  учета должно обеспечить возможность  получения необходимых данных  по покупателям и заказчикам  по расчетным документам, срок  оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным и др.

4. Проверить соответствие данных синтетического и аналитического учета между собой, записям в Главной книге и показателям отчетности.
5. Проверить регулярность и правильность проведения инвентаризации расчетов. Сущность инвентаризации расчетов заключается в выявлении остатков по каждому дебитору и тщательной проверке обоснованности сумм, числящихся на счетах. В связи с этим аудитору необходимо проверить наличие актов сверки с дебиторами, а также актов инвентаризации (ИНВ-17) и справок к ним (приложение к форме ИНВ-17), которыми должны оформляться результаты инвентаризации. Согласно Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств в акте должны найти отражение наименование и номера проинвентаризированных счетов, наименование дебиторов в разрезе этих счетов и суммы задолженности, в т.ч. подтвержденной дебиторами и не подтвержденной дебиторами, а также по которой истек срок исковой давности. В справке к акту инвентаризации по всем видам задолженности, которые образовались в результате разовых сделок (кроме текущей, основанной на постоянных связях), должны быть указаны: причина возникновения задолженности, т.е. характер сделки (операции), дата ее возникновения, сумма, документ, на основании которого возникла задолженность, и лицо, виновное в пропуске срока исковой давности. Осуществляя проверку достоверности и реальности задолженности, числящейся на счетах расчетов, в случае отсутствия документов по инвентаризации, а также актов сверки, аудитор может провести сверку задолженности посредством запроса о состоянии расчетов с дебиторами, прилагая к нему выписку-расшифровку числящейся задолженности на аудируемом предприятии. Запросы – подтверждения используются, если на счетах числятся неподтвержденные крупные суммы, или счета, предъявляемые к оплате, являются спорными.
6. Установить, какие счета, субсчета и аналитические счета необходимо проверить при проверке оборотов и сальдо по счетам.
7. Провести анализ состояния дебиторской задолженности.