Правовой статус бухгалтерской службы, приказ об учетной политике

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

3. Решение практической ситуации

 

     ЗАДАЧА:

     В связи с невозможностью приобретения нового оборудования руководством ОАО «Сельмаш» принято решение о модернизации действующего, но полностью амортизированного производственного оборудования. Срок модернизации превысил 12 месяцев. Модернизация проведена подрядным способом. Организацией установлено, сто после модернизации объекта срок его полезного использования может быть продлен на три года.

     Отразите  операции по учету модернизации производственного  оборудования со ссылками на требования нормативных документов, действующих  в бухгалтерском и налоговом учете, если стоимость модернизации составила 350 700 руб. (в том числе НДС).

     РЕШЕНИЕ:

    Предположим, что в бухгалтерском и налоговом учете применяется линейный способ (метод) начисления амортизации, срок полезного использования ОС был установлен максимальным, равным пяти годам (в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1).

    Бухгалтерский учет. Производственное оборудование учитывается организацией в составе ОС на основании п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н. Несмотря на то, что объект ОС был полностью амортизирован, он продолжает числиться в бухгалтерском учете, поскольку фактически используется в производстве (абз. 2 п. 29 ПБУ 6/01). Срок полезного использования объекта ОС определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Впоследствии срок полезного использования по этому объекту может пересматриваться организацией в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта ОС в результате проведенной модернизации (п. 20 ПБУ 6/01).

    Затраты на восстановление объекта ОС отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию объекта ОС после их окончания увеличивают первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объекта ОС (п. 27 ПБУ 6/01). Таким образом, по мере проведения модернизации ОС подрядчиком на основании представленных им и принятых организацией актов приемки–сдачи выполненных работ в бухгалтерском учете на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» аккумулируются суммы затрат на модернизацию ОС (без учета НДС). Суммы НДС, предъявленные организации, отражаются по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и кредиту счета 60 (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово–хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н).

    По  окончании модернизации при приемке  объекта ОС оформляется Акт о  приеме–сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС–3). Данный акт составляется в двух экземплярах. Первый экземпляр остается в организации, второй экземпляр передается организации, проводившей ремонт, реконструкцию, модернизацию (Указания по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7).

    Изменение первоначальной стоимости ОС в результате модернизации отражается по дебету счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 08 (абз. 2 п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н).

    С месяца, следующего за месяцем завершения модернизации ОС, начисление амортизации  осуществляется вновь¹ исходя из новой остаточной стоимости ОС (т.е. исходя из увеличенной первоначальной стоимости за вычетом суммы начисленной ранее амортизации) и нового срока полезного использования (п. п. 20, 21 ПБУ 6/01, п. 60 Методических указаний).

    Амортизация производственных ОС признается расходом по обычным видам деятельности и отражается по дебету счета учета затрат (в данном случае – счета 20 «Основное производство») и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н, Инструкция по применению Плана счетов).

    Исходя  из вышесказанного с учетом норм абз. 2, 5 п. 19 ПБУ 6/01 ежемесячная сумма  амортизационных отчислений после  модернизации ОС составит 8 256 руб. ((350 700 руб. – 53 497 руб.) / (3 года x 12 мес.)).

    Налог на добавленную стоимость (НДС). Сумму НДС, предъявленную подрядчиком в стоимости выполненных им работ по модернизации ОС, организация имеет право принять к вычету при приемке результата работ при наличии счета–фактуры подрядчика (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ).

    Налог на прибыль организаций. К работам по модернизации согласно абз. 2 п. 2 ст. 257 НК РФ относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения объекта амортизируемых ОС, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. В случаях модернизации изменяется (увеличивается) первоначальная стоимость ОС.

    Организация вправе увеличить срок полезного  использования объекта ОС после  ввода его в эксплуатацию в  случае, если после модернизации такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования ОС может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое ОС (п. 1 ст. 258 НК РФ).

    В рассматриваемой ситуации срок полезного  использования ОС был установлен равным максимальному, предусмотренному Классификацией для таких ОС, и истек до начала модернизации.

    Согласно  разъяснениям Минфина России, приведенным  в п. п. 1, 3 Письма от 13.03.2006 № 03–03–04/1/216, п. 2 Письма от 02.03.2006 № 03–03–04/1/168, Письме от 10.09.2009 № 03–03–06/2/167, после восстановления ОС, максимальный срок полезного использования которого закончился и остаточная стоимость которого равна нулю, происходит увеличение первоначальной стоимости и, соответственно, остаточная стоимость данного ОС будет равняться сумме расходов по его восстановлению (в данном случае – модернизации). Организация возобновляет начисление амортизации по данному ОС в соответствии с ранее действующей нормой амортизации до полного списания его остаточной стоимости.

    В данном случае ранее действовала  норма амортизации 1,667 (1 / (5 лет x 12 мес.) x 100%). Следовательно, с месяца, следующего за месяцем завершения модернизации объекта ОС, по нему возобновляется² ежемесячное начисление амортизации в налоговом учете исходя из его остаточной стоимости, равной 297 203 руб. (350 700 руб. – 53 497 руб.), и вышеуказанной нормы амортизации (п. 2 ст. 259.1 НК РФ)³.

    Применение  ПБУ 18/02. В данном случае в бухгалтерском учете расходы на модернизацию списываются в себестоимость производства продукции (работ, услуг) в течение трех лет, а в налоговом учете – в течение пяти лет. Следовательно, в бухгалтерском учете ежемесячно (в течение трех лет) расходы по амортизации признаются в большей сумме, чем в налоговом учете. Эта разница является вычитаемой временной разницей и приводит к отражению в учете отложенных налоговых активов (ОНА) (п. п. 11, 14 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н). ОНА в бухгалтерском учете отражаются по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (Инструкция по применению Плана счетов).

    Списание  ОНА производится по мере признания  расходов на модернизацию только в  налоговом учете (п. 17 ПБУ 18/02).

    Обозначения субсчетов, используемые в таблице  проводок

    К балансовому счету 68:

    68–1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость»;

    68–2 «Расчеты по налогу на прибыль организаций».

 

     Список  литературы 

1. Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. Приказом Минфина России от 30.12.1993 N 160. // ПБД «Консультант Плюс 3000» [Электронный ресурс]: еженед. пополнение / ЗАО «Консультант Плюс», НПО «ВМИ». – Загл, с экрана;
2. Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ // ПБД «Консультант Плюс 3000» [Электронный ресурс]: еженед. пополнение / ЗАО «Консультант Плюс», НПО «ВМИ». – Загл, с экрана;
3. Климова М.А. Бухгалтерское дело: Учеб. пособие. – М.: ИНФРА-М, 2005. – 200 с. – (Высшее образование)
4. Бухгалтерское дело: Учебник / М.А. Вахрушина, Ж.А. Кеворкова, Е.Е. Листопад и др.; Под ред. М.А. Вахрушиной. – М.: Изд-во «Бухгалтерский учет», 2008. – 304 с.;
5. http://www.consultant.ru/law/consult/cm/cm20091120/article13216/