Порядок учета прямых и косвенных затрат на примере ООО «ВОЛНА»

Таким образом, для того чтобы удовлетворить требования различных пользователей бухгалтерской информации, затраты должны быть классифицированы. Для правильной классификации затрат надо определить, к какому направлению учета они относятся, т.е. какова их цель учета. При этом под направлением учета понимается любое подразделение (участок) производства, где требуется самостоятельная калькуляция затрат. Одно из основных условий получения достоверной информации о себестоимости − четкое определение состава затрат.

1.2.           Нормативное регулирование учета затрат организации

Учет затрат  на  любом   предприятии,   независимо   от   его   вида деятельности, размера и формы собственности, организуется в  соответствии  с определенными принципами, закрепленными действующим законодательством по бухгалтерскому и налоговому учету, которое состоит из документов четырех уровней.

К первой группе документов, регулирующих организацию учета затрат на производство относятся Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996 г. и Налоговый Кодекс РФ, часть 2 от 05.08.2000г. № 117-ФЗ.

Основные принципы ведения бухгалтерского учета в РФ сформулированы в Федеральном Законе «О бухгалтерском учете». В данном Законе закреплен принцип, согласно которого в бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции и капитальные вложения учитываются раздельно [3].

Следует отметить, что формирование затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского и налогового учета не всегда совпадает. Это обусловлено тем, что при организации бухгалтерского учета предприятие обязано руководствоваться принципами и нормами законодательства по бухгалтерскому учету, а для целей исчисления налога на прибыль нормами Налогового кодекса, а именно главой 25 «Налог на прибыль организаций».

Так, для целей налогового учета, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком [2, ст. 252 НК РФ].

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами, понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, а также документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы: таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также  условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на:

− расходы, связанные с производством и реализацией;

− внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя:

− расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав);

− расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии;

−  расходы на освоение природных ресурсов;

− расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки;

−  расходы на обязательное и добровольное страхование;

−  прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Расходы, связанные с производством и/или реализацией, подразделяются на:

− материальные расходы (статья 254 НК РФ);

− расходы на оплату труда (статья 255 НК РФ);

− суммы начисленной амортизации (статьи 256-259 НК РФ);

− прочие расходы (статьи 260-264 НК РФ).

Ко второй группе относятся нормативные документы, устанавливающие по отдельным разделам базовые правила ведения бухгалтерского учета, это так называемые стандарты бухгалтерского учета. Стандарты регулируют общие и частные вопросы построения учета и формирования учетной политики.

К данной группе документов, регулирующих организацию учета затрат на производство и калькулирование себестоимости можно отнести:

1)              Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденном приказом Минфина России  № 34н от 29.07.98г. (в ред. Приказа Минфина РФ от 24.12.2010 №186н).

Данное Положение определяет правила оценки незавершенного производства и расходов будущих периодов.

Так в соответствии Положением 34н продукция (работы), не прошедшая всех стадий (фаз, переделов), предусмотренных технологическим процессом, а также изделия неукомплектованные, не прошедшие испытания и технической приемки, относятся к незавершенному производству) [8].

Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в бухгалтерском балансе:

− по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости;

− по прямым статьям затрат;

− по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в бухгалтерском балансе по фактически произведенным затратам.

Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) в течение периода, к которому они относятся.

2)              ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина РФ от 06.05.99г. № 33н, определяет общие правила формирования, классификации, оценки  и  признания  расходов по обычным  видам  деятельности. 

Так в соответствии с ПБУ 10/99 к расходам по обычным видам деятельности относятся:

– расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

– расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи  (перепродажи) товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.) [12].

3)              ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», утв. Приказом Минфина РФ от 19.11.02г. № 114н (в ред. от 24.12.2010).

Как было отмечено выше, понятие затраты для целей бухгалтерского и налогового учета не равнозначны. Возникающие разницы между данными налогового и бухгалтерского учета подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета в соответствии с правилами ПБУ 18/02.

Так применение ПБУ 18/02 позволяет отразить в бухгалтерском учете и отчетности разницу между налогом на бухгалтерскую прибыль и той суммой налога на прибыль, которую необходимо реально уплатить в бюджет [13].

К третьей группе документов нормативного регулирования бухгалтерского учета относятся методические документы - план счетов бухгалтерского учета, инструкции, рекомендации, методические указания и т.п.

План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина № 94н от 31.10.2000 (в ред. Приказа Минфина РФ от 08.11.2010 N 142н)

В Плане счетов для учета производственных затрат предназначен Раздел III «Затраты на производство».

В Инструкции к Плану счетов дана краткая характеристика каждого счета и приведена типовая корреспонденция счетов.

Следует отметить, что для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается в настоящее время организацией самостоятельно (могут приниматься во внимание рекомендуемый законодательством перечень статей калькуляции, в зависимости от сферы деятельности) [11].

В настоящее время в различных отраслях действуют следующие методические рекомендации по учету затрат на производство:

1. Приказ Минсельхоза РФ от 06.06.2003 N 792 "Об утверждении методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат на производство и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельскохозяйственных организациях» [16].

2. Приказ Минтопэнерго РФ от 17.11.1998 N 371 (ред. от 12.10.1999) "Об утверждении инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях» [17].

3. «Отраслевые особенности состава затрат, включаемых в себестоимость продукции на предприятиях лесопромышленного комплекса»  (утв. Минэкономики РФ 19.10.1994) (вместе с "Методическими рекомендациями (инструкцией) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса», утв. Минэкономики РФ 16.07.1999) [23].

4. Приказ Минсельхоза РФ от 02.02.2004 N 73 «Об утверждении методических рекомендаций по учету затрат в животноводстве» (вместе с  «Методическими рекомендациями по бухгалтерскому у чету животных на выращивании и откорме в сельскохозяйственных организациях») [18].

5. Постановление Госстроя РФ от 23.02.1999 N 9 (ред. от 12.10.2000 №103) "Об утверждении методики планирования, учета и калькулирования себестоимости услуг жилищно-коммунального хозяйства» [19].

6. "Типовые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости научно-технической продукции»   (утв. Миннауки РФ 15.06.1994 N ОР-22-2-46) [24].

7. "Инструкция по составу, учету и калькулированию затрат, включаемых в себестоимость перевозок (работ, услуг) предприятий автомобильного транспорта»  (утв. Минтрансом РФ 29.08.1995) [22].

8. Приказ ГКФТ РФ от 04.12.1998 N 402 «Об утверждении методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости туристического продукта и формированию финансовых результатов у организаций, занимающихся туристской деятельностью» [21].

9. Письмо Минфина РФ от 26.09.1996 N 83 «О методических рекомендациях по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) в сельском хозяйстве» [15].

10. Письмо Минстроя РФ от 30.10.1992 N БФ-907/12 (в ред.Письма Минстроя РФ от 13.11.1996 №ВБ-26/12-368)  «О методических рекомендациях по расчету величины накладных расходов при определении стоимости строительной продукции» [20]. 

При этом следует отметить, что в соответствии с Письмом Минфина РФ от 29.04.2002 N 16-00-13/03 "О применении нормативных документов, регулирующих вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг)»  для целей организации учета фактических затрат на производство продукции (работ, услуг), калькулирования себестоимости выпуска продукции, вида продукции, единицы продукции и решения иных проблем управленческого характера в настоящее время организации должны руководствоваться соответствующими отраслевыми инструкциями, указаниями в части не противоречащей действующему бухгалтерскому  законодательству. Кроме этого  должны быть соблюдены требования, принципы и правила признания в бухгалтерском учете показателей, раскрытия информации в бухгалтерской отчетности в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету, действующими на сегодняшний день [9].

Четвертую группу составляют рабочие документы, формирующие учетную политику предприятия в организационных вопросах.

Внутренние нормативные документы определяют особенность ведения бухгалтерского учета в организации. На основе федеральных законодательных актов, положений (стандартов) по бухгалтерскому учету, с учетом методических рекомендаций, указаний, инструкций организация самостоятельно разрабатывает внутренние нормативные документы, отражающие ее учетную политику.

Так в соответствии с учетной политикой ООО «ВОЛНА» на 2010 год :

−   незавершенное производство отражается в учете  по фактически произведенным затратам;

− расходы, собранные  на  счете  26 в конце отчетного периода подлежат распределению на счета 20 «Основное производство», пропорционально прямым расходам автоколонн;

− списание расходов, собранных на счете 23 «Вспомогательное производство» осуществляется пропорционально прямым расходам автоколонн.

Следует также отметить, что для правильного определения себестоимости единицы продукции и затрат на производство необходимо рассмотрение внутренних документов организации.

Так основными источниками информации будут являться:

− калькуляция единицы продукции (плановая, отчетная);

− сметы затрат основных материалов (плановые отчетные);

− сметы расходов на оплату труда (плановые, отчетные);

− сметы накладных расходов (плановые, отчетные);

− сметы текущих расходов (плановые, отчетные);

− данные о нормах и нормативов расхода материалов, электроэнергии;

− данные о ценах на ресурсы;

− рапорты и ведомости о выработке;