На основе выше приведенных  данных (Таблица 1), определим постоянные  и переменные затраты графическим методом. (Рисунок 2)

     

     Рисунок 2. График статистической зависимости общей суммы затрат от объема производства 

     Ставка  переменных затрат: (237500 - 5000): 2508,33 = 92,691 рублей.

     Отсюда  поведение расходов на содержание и эксплуатацию оборудования может быть описано следующей формулой:

     Y= 5000+ 92,691 X,

где Y— общая сумма расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, руб.;

X—объем производства в натуральном выражении

Графический метод является наименее точным и объективным. 
 

2.4  Затраты  и их деление в связи с  принимаемыми управленческими решениями и контролем за деятельностью центров ответственности

     Процесс принятия управленческого решения  предполагает сравнение между собой  нескольких альтернативных вариантов с целью выбора из них наилучшего. Сравниваемые при этом показатели можно разбить на две группы: первые остаются неизменными при всех альтернативных вариантах, вторые варьируются в зависимости от принятого решения. Когда рассматривается большое количество альтернатив, отличающихся друг от друга по многим показателям, процесс принятия решения усложняется. Поэтому целесообразно сравнивать между собой не все показатели, а лишь показатели второй группы, т.е. те, которые от варианта к варианту меняются. Эти затраты, отличающие одну альтернативу от другой, часто в управленческом учете называют релевантными. Они учитываются при принятии решений. Показатели первой группы,  напротив,  не принимаются в расчет при оценках.

     Бухгалтер-аналитик, представляя руководству исходную информацию для выбора оптимального решения, таким образом, готовит свои отчеты, чтобы они содержали лишь релевантную информацию.

     Так например,  предприятием А, реализующим продукцию на внешнем рынке, впрок были закуплены основные материалы на сумму 500 руб. Впоследствии в связи с изменением технологии выяснилось, что для собственного производства эти материалы малопригодны. Произведенная из них продукция окажется неконкурентоспособной на внешнем рынке. Однако российский партнер готов купить у данного предприятия продукцию, изготовленную из этих материалов, за 800 руб. При этом дополнительные затраты предприятия А по изготовлению продукции составят 600 руб. Целесообразно ли принимать подобный заказ?

     В данном случае сравниваются между собой  две альтернативы: не принимать или  принимать заказ.

     Истекшие  затраты по приобретению материалов в сумме 500 руб. уже состоялись и  не зависят от того, какой вариант будет выбран. Они не влияют на выбор решения, не являются релевантными и потому могут не учитываться при принятии решения. Сравним альтернативы по релевантным показателям (Таблица 3).

     Таблица  3

     Сравнение альтернатив по релевантным показателям

 

     Видно, что, выбрав альтернативу 2, предприятие  А уменьшит свой убыток от покупки  ненужных ему материалов на 200 руб., сократив его с 500 до 300 руб.

     Безвозвратные затраты - это истекшие затраты, которые ни один альтернативный вариант не способен откорректировать. Другими словами, эти произведенные ранее затраты не могут быть изменены никакими управленческими решениями. Из предыдущего примера видно, что 500 руб. — безвозвратные затраты. Безвозвратные затраты не учитываются при принятии решений. [2, с.68]

     Однако  не всегда не принимаемые в расчет при оценках затраты являются безвозвратными.

     Категория вмененные (воображаемые) затраты присутствует лишь в управленческом учете. Бухгалтер финансового учета не может позволить себе «вообразить» какие-либо затраты, так как он строго следует принципу их документальной обоснованности.

     В управленческом учете для принятия решения иногда необходимо начислить или приписать затраты, которые могут реально и не состояться в будущем. Такие затраты называются вмененными. По существу это упущенная выгода предприятия. Это возможность, которая потеряна или которой жертвуют ради выбора альтернативного управленческого решения.

     Так например, печь хлебопекарни работает на полную мощность в три смены и за неделю выпускает батонов нарезных на 10тыс. руб. Оптовый покупатель предлагает пекарне новый недельный заказ по выпечке сдобы, что повлечет за собой дополнительные переменные затраты на сумму 3 тыс. руб. Какой должна быть минимальная цена договора?

     Приняв  заказ, пекарня откажется от дохода в 10 тыс. руб., получаемого ранее от выпечки батонов, т.е. по существу понесет  убытки на 10 тыс. руб. Эту сумму предприятию необходимо учесть при обсуждении условий договора. Цена договора не может опуститься ниже 13 тыс. руб. (10 + 3). При этом 10 тыс. руб. - вмененные (воображаемые) затраты, или упущенная выгода предприятия.

     Необходимо  иметь в виду, что данная категория затрат применима лишь в случае ограниченности ресурсов, в приведенном примере - при полной загрузке производственных мощностей. Если бы хлебопекарная печь была недогружена и работала с простоями, о вмененных затратах речь бы не шла. [3, с.31]

     Приростные  затраты являются дополнительными и возникают в результате изготовления или продажи дополнительной партии продукции. В приростные затраты могут включаться, а могут и не включаться постоянные затраты. Если постоянные затраты изменяются в результате принятого решения, то их прирост рассматривается как приростные затраты. Если постоянные затраты не изменяются в результате принятого решения, то приростные затраты будут равны нулю.

     Если  выручка от продаж растет быстрее  затрат на освоение рынка, значит, предприятие завладело его определенной частью, если медленнее -предприятие утратило конкурентоспособность и необходим анализ причин, обусловивших это.

     Планируемые - это затраты, рассчитанные на определенный объем производства. В соответствии с нормами, нормативами, лимитами и сметами они включаются в плановую себестоимость продукции.

     Непланируемые - затраты, не включаемые в план и отражаемые только в фактической себестоимости продукции. При использовании метода учета фактических затрат и калькулирования фактической себестоимости бухгалтер-аналитик имеет дело с непланируемыми затратами. [2, с.70]

     Бухгалтерский управленческий учет—это связующее  звено между учетным процессом  и управлением предприятием. Предметом  бухгалтерского управленческого учета  является производственная деятельность организации и ее отдельных структурных подразделений (сегментов), называемых центрами ответственности. В управленческом учете под центрам ответственности понимают структурное подразделение организации, во главе которого стоит менеджер, контролирующий затраты, доходы и средства, инвестируемые в этот сегмент бизнеса, —показатель, определяемый для данного подразделения руководством. Сегменты бизнеса, деятельность которых является предметом бухгалтерского управленческого учета, могут обладать юридической самостоятельностью или входить в состав организации на правах структурных подразделений. В первом случае в качестве примера можно сослаться на холдинг, состоящий из материнской компании, зависимых и дочерних организаций. Постановка системы управленческого учета, единого для всех организаций, входящих в состав такого образования, позволяет более эффективно вести хозяйственную деятельность как на отдельных предприятиях, так и по холдингу в целом, оперативнее получать необходимую бухгалтерскую информацию, учитывать интересы всех участников бизнеса, а в конечном счете —избегать ошибочных управленческих решений.

     Во  втором случае речь идет об организациях, имеющих в своем составе отдельные структурные подразделения, например заочный вуз со множеством филиалов; строительный трест, в состав которого входят строительно-монтажные управления; издательский дом, имеющий ряд направлений деятельности, и т.д. Как правило, это менее крупные (в сравнении с вышеприведенными) центры ответственности.

     Кроме того, предметом управленческого  учета может стать деятельность

отдельных цехов завода, отделов магазина, отделений больницы, т.е. совсем мелких сегментов бизнеса. При этом надо иметь в виду, что каждое структурное подразделение имеет своего руководителя. Не следует отождествлять центр ответственности с центром возникновения затрат. Так, работающая швейная машина — место возникновения затрат; цех, где она расположена, — центр ответственности.

     Независимо  от размеров структурного подразделения  в управленческом

учете выделяют четыре типа центров ответственности:

     • центры затрат;

     • центры доходов;

     • центры прибыли;

     • центры инвестиций.

     В основе этой классификации лежит критерий финансовой ответственности их руководителей, определяемый широтой предоставленных им полномочий и полнотой возложенной на них ответственности. [2, с.12] 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

3.  Графический анализ поведения  затрат

 

     Поскольку управленческие решения обращены на перспективу, руководству необходима детальная информация об ожидаемых  доходах и расходах, которая определяется поведением затрат, находящихся под влиянием деловой активности организации и сущности каждого вида отдельных затрат.

     Постоянные  совокупные расходы не изменяются под  влиянием изменения объема производства (Рисунок 3), постоянные на единицу - наоборот.

       
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Рисунок 3. Поведение постоянных затрат 

     Переменные  затраты на единицу - постоянны. Переменные совокупные затраты имеют линейную зависимость от объема производства (показателя деловой активности). (Рисунок 4)  [3, с.29] 
 
 
 

       
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Рисунок 4. Поведение переменных затрат 

     Переменные  расходы возрастают или уменьшаются  в абсолютной сумме в зависимости от изменения объема производства и делятся на пропорциональную (Рисунок 5) и непропорциональную части.

     

 
Рисунок 5. Пропорциональные расходы 
 

     К пропорциональным расходам относят затраты на сырье, основные материалы, полуфабрикаты, заработную плату основных производственных рабочих при сдельной оплате труда, преобладающую часть затрат топлива и энергии на технологические цели, расходы на тару и упаковку изделий. Они изменяются прямо пропорционально увеличению или уменьшению количества изготовленной (реализованной) продукции.

     Непропорциональные  затраты, в свою очередь, могут быть прогрессирующими (Рисунок 6 ), т.е. возрастающими быстрее, чем объем производства, и дегрессирующими (Рисунок 7 ), если величина прироста их суммы меньше, чем изменение количества продукции.

      Абсолютная сумма прогрессирующих  расходов в течение избранного периода возрастает более высокими темпами, чем количество продукции. Увеличение объема производства достигается при этом за счет дополнительных против обычных (т.е. пропорциональных) затрат. К прогрессирующим расходам относятся, например, доплаты по прогрессивным сдельным расценкам, за сверхурочную работу, работу в ночные часы и дни праздников, оплата за время вынужденных простоев. Из приведенного перечня видно, что в большинстве случаев подобные расходы вызываются нарушением планомерности и ритмичности производства и нетипичны для нормально работающего предприятия.

     Рисунок 6. Прогрессирующие расходы 

     Дегрессирующие  затраты увеличиваются в абсолютной величине медленнее, чем объем производства. К ним, например, относятся расходы на текущий ремонт производственного оборудования, ценных инструментов и транспортных средств, стоимость смазочных, обтирочных материалов, эмульсии для охлаждения и прочих вспомогательных материалов, необходимых для ухода за оборудованием и содержанием его в рабочем состоянии; затраты топлива, электроэнергии, воды, пара, сжатого воздуха и других видов энергии на приведение в движение производственных механизмов; расходы на внутризаводское перемещение грузов; премиальные выплаты за выполнение плана по выпуску продукции. С ростом объема производства эти расходы увеличиваются, но не пропорционально количеству выпущенной продукции, а с некоторым замедлением, отставанием в темпах, а следовательно, и в абсолютной сумме прироста издержек. Объясняется это тем, что дегрессирующие затраты связаны не только с выпуском продукции, но и с обслуживанием производства и по степени зависимости от объема производства занимают промежуточное положение между постоянными и пропорциональными расходами.