Отчетность и ее роль в построении концептуальных основ

    Финансовая  отчетность, составленная по принципу начисления, информирует пользователей не только о прошлых операциях, связанных с выплатой и получением денежных средств, но также и об обязательствах заплатить деньги в будущем, и о ресурсах, которые будут получены в будущем. Таким образом, такая отчетность обеспечивает предоставление информации о прошлых операциях и прочих событиях и чрезвычайно важна для пользователей при принятии экономических решений.

    В российских ПБУ данный принцип реализуется  неоднозначно, поскольку российской действительности начисление доходов и расходов на счета доходов и расходов производится только по факту реального движения денежных средств.

    Принцип непрерывности деятельности. В соответствии с ним предполагается, что хозяйствующий субъект будет постоянно осуществлять свою деятельность, т. е. продолжит ее в обозримом будущем. Он не намерен ликвидировать или значительно сокращать свои операции и не нуждается в этом. Этот принцип применяется и в российской практике бухгалтерского учета.

    В международной практике бухгалтерского учета является нормой, что внешний  пользователь при анализе финансовой отчетности хозяйствующего субъекта исходит  из того, что субъект не будет  ликвидирован или объемы его деятельности не будут существенно сокращены, т. е. речь идет о принципе сохранения юридического лица, принятого за рубежом. При этом если возникает необходимость в существенном сокращении деятельности хозяйствующего субъекта и (или) его ликвидации, то финансовая отчетность такого субъекта подготавливается на базе других принципов.

    Принцип приоритета содержания над формой. В международной практике общепринятым является тот факт, что в бухгалтерском учете операции отражаются в соответствии с их экономической сущностью, а не с юридической формой. Действительно, достоверность отражения учетной информации в хозяйствующих субъектах требует, чтобы операции и другие события отражались в финансовой отчетности в соответствии с их финансовым содержанием, а не только с юридической формой. В некоторых случаях экономическая сущность операций не всегда соответствует тому, чем они кажутся, исходя из содержания юридических документов. Например, хозяйствующий субъект может реализовать свой актив третьему лицу в такой форме, что юридическая документация будет подтверждать переход собственности от предприятия этому лицу, тогда как одновременно может существовать договор, согласно которому организация будет продолжать получать экономические выгоды от уже реализованных активов. В данном случае, если операция отражена как реализация активов, это не будет являться достоверным.

    При составлении финансовой отчетности зарубежными хозяйствующими субъектами принцип приоритета содержания над формой носит строгий и жесткий характер.

    Указанный принцип приоритета содержания над  формой реализуется и в порядке  признания и оценки финансовых активов. Так, в соответствии с российскими ПБУ финансовый инструмент признается в виде соответствующего актива только в момент оформления права собственности. По МСФО финансовый инструмент признается на балансе, когда хозяйствующий субъект становится стороной договора в отношении данного финансового инструмента.

    Принцип осторожности (предусмотрительности). Этот принцип бухгалтерского учета должен соблюдаться как при отражении активов и пассивов, так и доходов и расходов. В соответствии с принципом осторожности (предусмотрительности) все возможные убытки должны отражаться в финансовой отчетности до момента их фактического возникновения, а все возможные прибыли, как правило, не должны приниматься во внимание до момента их фактического получения или до тех пор, пока не появится уверенность в реальности их получения. Применение данного принципа при подготовке финансовой отчетности хозяйствующих субъектов обусловлено, как правило, той мерой неопределенности, которая сопутствует их деятельности.

    Этот  принцип состоит в применении осторожных суждений относительно порядка признания и оценки активов и доходов, а также пассивов и расходов с тем, чтобы необоснованно не завысить первые или не занизить вторые. Данный принцип предполагает раскрытие принятых допущений.

    В международной учетной практике только доходы, реально заработанные до конца отчетного периода, отражаются в финансовой отчетности. Все ожидаемые обязательства (пассивы) и возможные потери, выявившиеся в течение отчетного или предшествующих периодов, должны быть отражены в резерве на покрытие возможных рисков (даже если они возникают после конца отчетного периода) до даты составления отчетности. Проводки по всем видам резервов осуществляются по мере возникновения соответствующих рисков независимо от достаточности прибыли.

    Принцип осторожности (предусмотрительности) учитывает также наличие дебиторской задолженности, погашение которой вызывает сомнение.

    Принцип существенности и значимости (релевантности*(1)). Соблюдение данного принципа предполагает, что учетная информации должна иметь возможность влиять на результат принятого решения. Это возможно только в том случае, если она своевременна, имеет прогнозную ценность и основана на обратной связи. Прогнозная ценность информации определяет ее полезность при составлении планов. Обратная связь предполагает, что информация содержит какие-либо указания о том, насколько верными оказались предыдущие ожидания; своевременность - поступление информации к пользователю в нужное время.

    Значимость  информации определяется ее существенностью, своевременностью и рациональностью. Информация считается существенной, если ее отсутствие или искажение могут повлиять на экономические решения пользователей. Выгода от использования учетной информации не должна превышать затрат на ее получение.

    Информация  является значимой или уместной, когда  она влияет на экономические решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события, подтверждать или корректировать свои прошлые оценки. Характер предоставляемой учетной информации оказывает влияние на ее уместность. Избыток информации может сделать ее малопонятной, затруднить процесс анализа и осложнить интерпретацию.

    Прогнозная  и подтверждающая функции информации взаимосвязаны. Например, информация о  современном уровне и структуре  имеющихся активов представляет ценность для пользователей, когда они стараются предсказать способность хозяйствующего субъекта воспользоваться благоприятными возможностями и правильно отреагировать на неблагоприятную ситуацию. Этаже информация играет подтверждающую роль в отношении прошлых прогнозов, например, касающихся возможной реорганизации субъекта или результата запланированных операций.

    Информация  о финансовом положении и результатах  деятельности за прошедшие периоды  часто используется для прогнозирования  будущего финансового положения и результатов деятельности, а также других аспектов, непосредственно интересующих пользователей. К ним относятся выплаты дивидендов и заработной платы, изменение стоимости ценных бумаг и способность хозяйствующего субъекта в срок выполнять свои обязательства. Например, прогнозный потенциал отчета о прибылях и убытках повышается, если нестандартные, необычные и редко встречающиеся статьи доходов или расходов раскрываются отдельно.

    Принцип последовательности и представления  информации. Согласно данному принципу представление и классификация  одноименных статей в финансовой отчетности должны сохраняться от одного периода к следующему.

    Цель  применения данного принципа заключается  в том, чтобы хозяйствующие субъекты не могли часто менять свою учетную политику в отношении трактовки одних и тех же статей. Частое изменение политики в отношении отражения в финансовой отчетности одних и тех же статей может привести к искаженному представлению учетных данных в финансовой отчетности субъекта, особенно в его балансовом отчете, отчете о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств.

    Если  существует необходимость изменения  учетной политики в отношении трактовки каких-либо статей, то влияние этих изменений должно быть раскрыто в примечаниях к финансовой отчетности хозяйствующего субъекта.

    Принцип сопоставимости информации. Данный принцип  означает необходимость предоставления такой информации, которая позволяет лицу, принимающему решение, выявить сходства, различия и тенденции. Сравнительная информация должна раскрываться в отношении предшествующего периода для всей числовой информации в финансовой отчетности, если только иное не разрешается или не требуется тем или иным международным стандартом. Сравнительная информация также должна включаться в повествовательную и описательную информацию, когда это уместно для понимания финансовой отчетности за текущий период.

    Таким образом, сравнимость или сопоставимость учетной информации должна обеспечивать сопоставимость данных финансовой отчетности как с аналогичными данными за предшествующие периоды, так и с  данными по другим хозяйствующим  субъектам. Это означает необходимость  раскрытия всех изменений в учетной  политике таким образом, чтобы данная учетная информация соответствовала  критерию сравнимости.

    О сравнимости учетной информации речь может идти только в том случае, когда различия и сходство записей за конкретные периоды действительно существуют, а не являются результатом применения различных учетных принципов. Преимущество обладания сравнимой учетной информацией состоит в том, что она раскрывает сильные и слабые стороны хозяйствующего субъекта в течение определенного промежутка времени.

    Пользователи  учетной информации должны иметь  возможность сопоставлять финансовую отчетность хозяйствующего субъекта за разные периоды для того, чтобы определять тенденции изменения его финансового положения. Кроме того, пользователи также должны иметь возможность сравнивать финансовую отчетность разных субъектов с тем, чтобы оценивать их результаты деятельности, финансовое положение и его изменения. Таким образом, измерение и отражение финансовых результатов аналогичных операций и других событий должны осуществляться по методологии единой для всего хозяйствующего субъекта и на протяжении всего срока существования, равно как и для разных хозяйствующих субъектов.

    Важным  условием сопоставимости, как качественной характеристики учетной информации, является то, что пользователи информируются  о вариантах учетной политики, использованных при подготовке финансовой отчетности, любых изменениях в ней и результатах этих изменений. Пользователи должны уметь определять различия между вариантами учетной политики для аналогичных операций и других событий, применяемых хозяйствующим субъектом из периода в период, а также другими хозяйствующими субъектами.

    Необходимость сопоставимости учетной информации не следует путать с простой унификацией. Она не должна стать препятствием для введения усовершенствованных  бухгалтерских стандартов. Предприятию  невыгодно продолжать ведение бухгалтерского учета прежними методами, если принятая учетная политика не обеспечивает таких качественных характеристик информации, как уместность и надежность.

    Так как пользователи хотят отслеживать  изменения финансового положения и результатов деятельности субъекта с течением времени, важно, чтобы финансовая отчетность содержала соответствующую информацию за предшествующие периоды. При этом не исключается требование представления бухгалтерского баланса на ежемесячной основе, в котором указываются остатки по балансовым счетам на начало отчетного месяца, обороты по соответствующим счетам и остатки на конец отчетного периода. Вместе с тем отчетность для публикации, составляемая хозяйствующими субъектами ежегодно, содержит лишь данные за отчетный год, хотя пользователи должны иметь возможность сопоставлять финансовую отчетность субъекта за разные периоды для того, чтобы определять тенденции в изменениях его финансового положения и результатах его деятельности. Кроме того, как уже упоминалось, пользователи также должны иметь возможность сравнивать отчеты разных хозяйствующих субъектов для того, чтобы оценивать их относительное финансовое положение и результаты деятельности.

    Принцип понятности. Применение этого признака означает, что учетная информация должна быть доступна для понимания  пользователям, обладающим достаточными знаниями в области бухгалтерского учета и хозяйственной деятельности. Иными словами, финансовая отчетность хозяйствующего субъекта должна содержать достаточную информацию, подготовленную таким образом, чтобы она могла легко интерпретироваться пользователями, которые проявляют интерес к этой информации.

    Качество  информации, содержащейся в финансовой отчетности, определяется именно ее понятностью для пользователя, поэтому финансовая отчетность составляется с учетом того, что пользователь обладает необходимыми знаниями и способностью анализировать предоставляемую учетную информацию. Однако информация по сложным вопросам, которые должны быть отражены в финансовой отчетности ввиду их важности для принятия пользователями решений, не должна исключаться только из-за того, что может оказаться слишком сложной для понимания. В этом случае в отчетности необходимо давать соответствующие пояснения.