Організація і методика аудиту доходів від реалізації продукції (товарів, робіт та послуг)

     За  кредитом рахунка 73 "Інші фінансові  доходи" показують суми доходів  від фінансової діяльності підприємства: дивіденди, належні від інших  підприємств; винагорода за здані у  фінансову оренду основні засоби тощо.

     За  кредитом рахунка 74 "Інші доходи" показують суми доходів, які виникають  у процесі звичайної діяльності підприємства і які не пов'язані  з операційною і фінансовою діяльністю: дохід від реалізації необоротних  активів, дохід від не операційних  курсових різниць, дохід від безоплатно отриманих активів та ін.

     За  кредитом рахунка 75 "Надзвичайні  доходи" відображають інформацію про  суми доходів, що виникли від надзвичайних подій: відшкодування витрат від  надзвичайних подій (наприклад, визнана  страховою організацією сума), а  також сумі, відшкодування витрат на попередження витрат від надзвичайних подій.

     Із  метою перевірки достовірності  відображеної в обліку на рахунках доходів інформації аудитор повинен  вивчити:

• елементи облікової політики суб'єкта господарювання з питань доходів і фінансових результатів;
• достовірність операцій з обліку доходів і фінансових результатів;
• записи в первинних документах, регістрах обліку і звітності за доходами і фінансовими результатами;
• інформацію про доходи і фінансові результати, що знайшла відображення в попередніх перевірках.

 

2. Організація аудиту доходів від реалізації продукції (товарів, робіт та послуг)

 

     Організація аудиту в Україні регулюється  низкою законодавчих актів, основним з  яких є Закон України "Про аудиторську діяльність". Згідно з цим законом в Україні створено інститут незалежного фінансового контролю (експертизи), який повинен стати невід’ємною складовою частиною ринкової економічної системи.

     Організація аудиторської діяльності передбачає використання передового світового досвіду і  ґрунтується на згаданому законі та інших нормативних документах, що поділяються на три рівня.

     Перший  рівень — законодавчі акти (закони України, декрети Кабінету Міністрів України, Укази Президента України з питань підприємницької діяльності взагалі та Закон України "Про аудиторську діяльність" зокрема).

     Другий  рівень — Міжнародні стандарти аудиту, Кодекс професійної етики аудиторів, Національні нормативи аудиту в Україні, нормативно-інструктивні документи міністерств і відомств України.

     Третій  рівень — внутрішні нормативно-інструктивні документи, які розробляються аудиторськими фірмами на основі документів першого та другого рівнів і використовуються аудиторами в практичній діяльності.

     Закон України "Про аудиторську діяльність" створює правові засади організації аудиторської діяльності. Закон визначає поняття аудиту, аудиторської діяльності, аудитора, аудиторської фірми,  
аудиторського висновку та інших документів аудитора, випадки, коли аудит є обов’язковим, порядок створення і діяльності Аудиторської палати України, Спілки аудиторів України, сертифікації аудиторів і реєстрації аудиторської діяльності, порядок проведення аудиту і надання аудиторських послуг, визначає права та обов’язки, відповідальність аудиторів і аудиторських фірм, обмеження до проведення аудиту, обов’язки господарюючих суб’єктів при проведенні аудиту та їх відповідальність перед аудитором і державою.

     Національні нормативи аудиту введено в дію  в Україні з  
1 січня 1999 р., а у 1993—1998 рр. У сучасних стандартах налічується 32 нормативи. Вони мають наскрізну двозначну нумерацію і поділені на 9 класів [6, с. 3, 4].

     У зв’язку з тим, що бухгалтерський облік і аудит відіграють велику роль у підприємницькій діяльності у світі, а також у зв’язку  з наявністю великого кола користувачів фінансової та іншої інформації як результату праці аудиторів, Міжнародною федерацією бухгалтерів у липні 1996 р. було прийнято Кодекс етики професійних бухгалтерів (КЕПБ). У січні 1998 р. введена в дію його нова редакція [5, с. 626—699].

     Фундаментальні  принципи, яких повинні дотримуватись  аудитори:

     1. Порядність. Аудитор має бути відвертим і чесним при наданні професійних послуг;

     2. Об’єктивність. Аудитор має бути справедливим і уникати упередженості, конфлікту інтересів і впливу осіб, які б заважали його об’єктивності;

     3. Професійна компетентність і належна старанність. Аудитор повинен надавати послуги з належною компетентністю і старанністю, постійно підтримувати рівень своїх професійних знань і навичок, для того щоб замовник відчував переваги, пов’язані з використанням послуг компетентного спеціаліста;

     4. Конфіденційність. Аудитор повинен дотримуватись конфіденційності інформації, яку він одержав в процесі надання послуг, не повинен використовувати або розголошувати таку інформацію, за винятком передбачених законодавством випадків;

     5. Професійна поведінка. Аудитор повинен підтримувати свою репутацію і ухилятися від дій, які б завдали шкоди репутації. Для цього встановлюються обов’язки аудитора стосовно клієнта, третіх осіб, колег по професії, замовників аудиту і суспільства;

     6. Технічні стандарти. Аудитор повинен надавати послуги відповідно до технічних і професійних стандартів, дотримуватись нормативних документів клієнта в тій мірі, в якій вони сумісні з вимогами порядності, об’єктивності і незалежності, при обов’язковому виконанні стандартів і нормативів аудиту [5, с. 635—636].

     При перевірці правильності відображення доходів і фінансових результатів  аудитору необхідно впевнитися, що при складанні Звіту про фінансові  результати підприємство виконало основні  вимоги до річних звітів:

• всі операції повинні бути зареєстровані;
• всі операції повинні бути зареєстровані і представлені належним чином;
• зареєстровані операції повинні відповідати реальності;
• занесені в правильний період;
• правильно оцінені;
• всі операції стосуються підприємства;
• занесені у відповідний рахунок;
• правильно представлені в річних звітах.

     У процесі підтвердження достовірності  інформації звіту з фінансових результатів, який здійснюється аудитором під  час аудиту фінансової звітності, можуть виникнути три ситуації, коли:

• інформація, зафіксована у звіті, відображає реальний результат від фінансово-господарської діяльності;
• інформація у звіті викривлена без наміру, тобто через помилки обліку, неправильне тлумачення законів, невірну інтерпретацію господарських фактів і з інших причин;
• інформація у звіті викривлена через неправильне її відображення працівниками підприємства з попереднім наміром, тобто шляхом застосування дій, спеціально підготовлених для викривлення певної інформації.

 

     Важливою  якісною характеристикою інформації звітності з фінансових результатів  є повнота інформації, яка в  Україні найчастіше стає причиною викривлення  цієї звітності.

     Якщо  мова йде про викривлення показників із фінансових результатів, то слід визначити  його мету — це заниження базових  показників звітності, на основі яких визначається балансовий прибуток, або  їх завищення. У зв'язку з тим, що показники звітності з фінансових результатів пов'язані з податковою звітністю, мета заниження таких  показників полягає в ухиленні від  сплати податків. У разі, коли базові показники з фінансових результатів  завищені, і на їх основі — балансовий прибуток, мета такого викривлення  — покращення показників фінансової звітності для подачі її користувачам.

     Однак під час здійснення такої складної процедури, як підтвердження достовірності  і повноти показників звітності  з фінансових результатів, не слід обмежуватися лише такими мотивами її викривлення.

     Основними напрямками емпіричного дослідження  є:

• визначення зовнішніх обставин, пов'язаних із діяльністю підприємства, під тиском яких не відображаються реальні результати фінансово-господарської діяльності;
• вивчення особистих мотивів, які спонукають посадових осіб, що мають від ношення до фінансової та податкової звітності, впливати на достовірність інформації в цій звітності;
• виявлення причин, які сприяють приховуванню фактів недостовірного відображення інформації про фінансові результати у фінансовій і податковій звітності;
• виявлення мотивацій (психоаналітичний підхід), здатних виправдати факт недостовірного відображення інформації про фінансові результати у фінансовій та податковій звітності;
• виявлення способів приховування фактів про невідповідність реальних даних з фінансових результатів, наданих у фінансовій і податковій 
  звітності;
• визначення заходів, які можуть сприяти більш достовірнішому відображенню результатів фінансово-господарської діяльності у фінансовій і податковій звітності.

     Перш  ніж розпочати більш детальну перевірку доходів, необхідно визначити  суттєвість конкретних груп доходів (П(с)БО 15) у загальному обсязі доходів. Якщо аудитор визнає певний вид доходу несуттєвим, він може ігнорувати подальшу перевірку цього доходу й зосередити увагу на суттєвих доходах.

     Під час складання програми аудиту доходів  аудитор повинен запланувати аудиторські процедури, які б дозволили йому встановити об'єктивну істину щодо таких тверджень:

     • доходи одержані за результатом дійсних  операцій у процесі звичайної  діяльності;

     • відображені у звітності доходи відповідають інформації, узагальненій на відповідних рахунках бухгалтерського  обліку;

     • доходи, відображені на рахунках бухгалтерського обліку, підтверджені відповідними первинними документами на відвантажену продукцію та надані послуги;

     • доходи відображені у відповідному періоді;

     • доходи висвітленні в примітках  до фінансової звітності належним чином.

     Як  правило, найбільшу питому вагу у  доходах підприємства складають  доходи від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг). Величина цього доходу залежить від кількості реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) і  реалізаційної ціни. Тому аудитору необхідно за обраним методом  організації перевірки (суцільний, вибірковий) перевірити чинники, які  впливають на достовірність відображеної в бухгалтерському обліку й фінансовій звітності інформації щодо доходів  від реалізації.

     У першу чергу, необхідно перевірити відповідність інформації щодо кількості  відвантаженої продукції за даними складу та даними документів на відвантаження  продукції.

     Результати  аудиторського дослідження відхилень  у цінах реалізації аудитор відображає в робочому документі.

     Залежно від суттєвості інших груп доходів  аудитор приймає рішення щодо їх перевірки й аналогічно проводить  аудиторське дослідження.

     Із  метою підготовки висновку всі виявлені порушення і помилки аудитор  відбиває у робочому документі. При  проведенні аудиту необхідно перевірити дотримання порядку підготовки рішень про розподіл прибутку акціонерного товариства, своєчасного його прийняття.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

3. Інформаційна  база аудиторського  контролю

 

     Основним  завданням інформаційного забезпечення аудиторської діяльності є інформування учасників аудиторського процесу  про стан підприємства, де проводиться  аудит, функціонування його відповідно до законодавчих і нормативно-правових документів. Сукупність документів, що характеризують фінансово-господарську діяльність підприємства, належить до економічної інформації. Інформація поділяються на робочу, тобто між аудиторами і спеціалістами, які здійснюють аудиторські послуги, пряму і непряму. Пряма інформація стосується дослідження стану підприємства, а непряма — дослідження нормативно-правових документів, які регулюють процес об’єктів, де проводяться аудиторські послуги, методичних вказівок щодо виконання аудиторських процедур. Інформація — це сукупність різних документів про стан і зміни об’єктів аудиту або їх відповідності законодавчим актам. Вона поділяється на нову, тобто відображає новизну запропонованого рішення та обґрунтовує причину недоліків, виявлених у процесі аудиторських послуг, та інтерпретацію, що була раніше, яка повинна бути достатньою для аудиторського доказу.