Международный опыт аудита в РК

     Положения о стандартах финансового учета  — это основные документы, выпускаемые FASB, которые представляют собой собственно стандарты учета и являются основной составляющей системы GAAP. Иногда между  понятиями собственно стандартов и GAAP ставят знак равенства, однако это не совсем правильно, поскольку понятие GAAP шире, чем просто Положения о стандартах.

     Таким образом, GAAP— это система бухгалтерских  стандартов и процедур, обладающая своей иерархической структурой. Эта система объединяет определенным образом документы, разрабатываемые вышеназванными организациями по их значимости.

     Суть  этих документов была рассмотрена выше. В данном разделе курсовой работы предлагается обзор системы, в которой они существуют.

     Как правило, выделяют 4 уровня системы GAAP. Такое деление обусловлено тем, что, согласно Правилам этики независимых общественных дипломированных бухгалтеров (правило №203), аудитор может дать стандартное заключение о финансовой отчетности компании только, если она составлена в соответствии с общепринятыми принципами учета (GAAP). Соответственно, 4 уровня системы GAAP определяют обязательность исполнения тех или иных стандартов — документов, принятых уполномоченными организациями.

     1 уровень. Официально установленные принципы (стандарты) учета — документы FASB и предшествующих ему организаций:

     - положения о стандартах финансового  учета (FASB);

     - интерпретации (FASB);

     - мнения АРБ (АIСРА), не отмененные  последующими решениями FASB;

     - бюллетени бухгалтерских исследований  САР (АIСРА), не отмененные последующими решениями FASB.

     Если  финансовая отчетность компании не удовлетворяет  требованиям этих документов, то аудитор  не имеет права давать стандартное  заключение, за исключением необычных, экстраординарных случаев, когда следование общепринятым стандартам искажает сущность отчетности.

     Документы первого уровня — это обязательные стандарты учета. Достаточно часто  эту часть GAAP отождествляют с GAAP в целом, хотя, по мнению автора, здесь  можно говорить лишь о GААР в узком  смысле или об основной части системы GAAP.

     2 уровень. Документы, принятые уполномоченными профессиональными бухгалтерскими организациями, утвержденные в соответствующем порядке и устанавливающие определенные бухгалтерские принципы (стандарты) или описывающие общепринятую существующую практику. К ним относятся: Отраслевые руководства по учету и аудиту (АIСРА), Заявления о позиции (АIСРА), Технические бюллетени (FASB, GASB).

     К этим источникам информации аудитор  должен прибегать, если бухгалтерская  трактовка учетного события не отражена в категории документов 1 уровня.

     3 уровень. Сложившаяся практика и документы, которые являются «общепринятыми», поскольку представляют собой превалирующий способ учета в определенной отрасли или широко используются в конкретной ситуации. Этот уровень представлен Учетными интерпретациями (АIСРА) и широко используемой на практике в различных отраслях хозяйства.

     Во  втором и третьем случае аудитор  может дать стандартное заключение, обосновав бухгалтерскую трактовку. Документы 2-го и 3-го уровня являются предпочтительными GAAP, в отличие от 1 уровня.

     4 уровень. Бухгалтерская практика, рекомендованная другими документами и бухгалтерской литературой. К документам этого уровня относятся Положения (АРB), Доклады о проблемах (AICPA), Практические бюллетени (АIСРА), Положения рабочей группы по возникающим проблемам (FASB), Положения о концепциях финансового учета (FASB) и другие документы профессиональных организаций и регулирующих органов (например, SEC), а также бухгалтерская литература и периодика. Использование этих источников информации зависит от данных конкретных обстоятельств, специфики документа, статуса организации, выпустившей документ (очевидно, что документы FASB имеют большую значимость, чем статья в журнале). Заключение аудитора в этом случае будет базироваться в большей степени на профессиональном суждении.

     В результате вышеизложенного, можно  определить GAAP как иерархическую  систему стандартов учета (в широком  смысле), принятую в США⁸ [1].

     Исследуя  функции, пути организации, характер и значение выполняемых аудиторскими фирмами услуг в США и других странах с развитой экономикой можно сделать вывод, что идея этой службы заслуживает самого серьезного отношения, а ее применение в условиях Республики Казахстан могло бы дать огромный социальный, организационный и экономический сдвиг в деле совершенствования учета и управления производством. 

      3.2 Проблемы применения международного опыта при различии в бухгалтерских системах  

     Несмотря  на попытки трансформации  бухгалтерских  систем  на  мировом уровне,  предпринимаемые  межгосударственными   институтами,   на   практике

     остаются  большие  различия  в  системах  бухгалтерского  учета   и   формах отчетности даже в странах развитой  рыночной  экономики.  Это  не  может  не отражаться на  формах  финансового  анализа,  которые  также  несут  в  себе национальные особенности той или иной страны⁹ [7].

     Аудит результатов, или в более ограниченном своем виде  –  финансовый анализ, основывается  на  экономической  оценке  предприятия.  Бухгалтерская практика, применяемая в большинстве западных стран, далеко не  соответствует принципу  экономической  оценки  по  причине   неправильного   использования положений мотива предосторожности и принципа  балансовой  стоимости  или  же фискальных законов. В этой связи можно выделить две  большие  группы  стран: страны англосаксонского  типа  и  некоторые  страны  континентальной  Европы (например, Германия и Франция).

     В  англосаксонских   странах,   в   частности   в   США,   Канаде   и Великобритании,  состояние бухгалтерского   учета   ухудшают   не   столько фискальные  законы,  сколько  учет,   в   преувеличенной   степени,   мотива предосторожности  и  сохранение  принципа  балансовой  стоимости.   В   США, например, запрещено относить  в  актив  амортизацию нематериальных  активов (они должны  амортизироваться  единовременно)  и практически в «Отчете о доходах и убытках»  и  в  «Балансовом  отчете»  не  производится  переоценка активов.  В  Великобритании  законы  более  гибкие,   там   разрешается,   в частности,  относить  амортизацию  нематериальных  активов   в   актив   при некоторых условиях переоценивать ряд статей баланса.

     Для упрощения можно остановиться на  двух доминирующих моделях: «англо-американской» и  «франко-германской».  Обе  эти модели обладают и преимуществами, и недостатками. Можно  даже  сказать,  что желательно было бы иметь третью, смешанную форму, которая вобрала бы в  себя то положительное, что присуще каждой из практикуемых моделей. 

     К  сожалению, «третий путь» еще не нашел конкретного применения. Англо-американская форма, используемая  большинством  американских  и английских  предприятий,  а  также  японскими,  канадскими  и   голландскими предприятиями, безусловно, является доминирующей в мире.

     Эта форма  имеет  две  характерные  основные  черты. 

     Во-первых,  она базируется   на   производственной   концепции   реализованной    продукции. Показатель реализованной продукции включает все продажи  за  период,  в  том числе продажи в кредит. Реализованная продукция  отличается  от  выручки  от реализации, в состав которой входят лишь продажи,  суммы  в  оплату  которых уже поступили в кассу предприятия.

       Вторая характерная черта состоит  в том, что расходы  классифицируются по функциям с выделением: затрат на производство  проданной  продукции,  или же «себестоимости» (производственная функция), затрат по распределению,  или маркетингу (функция  распределения),  административных  расходов  финансовой функции, прочих расходов и налогов. В некоторых случаях могут  выделяться  и другие функции, например исследовательская, но  встречается  это  достаточно редко из  соображений  секретности

       Франко-германская форма отчета  практикуется на большинстве  немецких и французских   предприятий   и   достаточно   распространена    в    западной континентальной Европе. Ее отличие от  англо-американской  формы  состоит  в следующем: в  основе  данной  формы  лежит  концепция  производства,  где  в качестве базы взята общая продукция за данный год, то есть сумма  проданной, складированной  (изменение  запасов  товаров  в  процессе  производства)   и иммобилизованной продукции.

     Расходы  классифицируются  прежде  всего  не  по функциям,  а  по  происхождению,  что  позволяет  выявить  (во  Франции  это делается систематически) различные сальдо,  такие,  как валовая добавочная стоимость (после того как из общей продукции вычитается потребление сырья  и услуг), валовая эксплуатационная прибыль (после вычета расходов на  персонал из  добавленной   стоимости),   эксплуатационная   прибыль   (после   вычета амортизационных  отчислений  и  других  расходов),  текущая  прибыль  (после вычета финансовых расходов) и чистая прибыль (после вычета налогов).

     И англо-американская, и  франко-германская  формы  отчета  имеют  как преимущества,  так  и  недостатки.  Так,  англо-американская  форма   отчета позволяет определить удельный вес функций и качество управления ими,  но  не дает  возможности  проследить  потребление   и   распределение   добавленной стоимости. 

     Франко-германская  форма   имеет   преимущества  и   недостатки обратного порядка. По рациональности (точности) и простоте  расчетов  англо-американская форма в какой-то своей части  значительно  превосходит  франко-германскую. Несомненное преимущество первой состоит в том, что она берет  за базу единую концепцию реализованной продукции, оцененной однородным  образом(по цене реализации), в то время как во франко-германской  модели  концепция производства  более   сложная:   реализованная   продукция,   складированная продукция  и  иммобилизованная  продукция. 

     Причем  оцениваются   эти   виды продукции по-разному:  реализованная  продукция  –  в  ценах  реализации,  а складированная и иммобилизованная – по издержкам производства.

     Разнородность в оценке объема производства продукции  ставит различные проблемы перед аналитиками.  Так,  во  франко-германской  форме  отчета  для расчета удельного веса производственных расходов за базу  принимается  объем производства,  а  для  оценки  удельного  веса   коммерческих   расходов   и прибыльности – объем реализации. Чаще всего «немецко-французские»  аналитики не отличают коммерческие расходы  от  расходов  по  производству  и  относят совокупность  расходов  (классифицированных  по  происхождению)   к   объему производства.    «Сознательные»    же    аналитики    относят     результаты (эксплуатационные, текущие, чистые) к объему реализации.

     Как бы там ни было, в целом можно  сказать, что хотя франко-германская форма и сложнее англо-американской, она остается интересной благодаря  своей способности выявить различные основные  показатели,  такие,  например,  как добавленная стоимость.

      3.3. Проблемы разработки и совершенствования аналитических процедур в казахстанской практике аудита 

     Эффективное интегрирование РК в мировую экономику  требует включения норм или отдельных документов международных общественных организаций в казахстанское право и придания им статуса нормативных правовых актов РК.

     В связи с этим в Закон РК от 28.02.2007 N 234-111 "О бухгалтерском учете  и финансовой отчетности" была введена  норма ст. 16, из которой следует, что МСФО должны стать составной частью национального законодательства РК, а определенные ст. 2 Закона субъекты предпринимательства обязаны составлять финансовую отчетность в соответствии с этими стандартами .

     Основными документами, реформированными Национальной системой бухгалтерского учета и отчетности в РК по состоянию на 01.01.2011 считаются: 
- Закон РК от 28.02.2007 N 234-111 "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности";

     - национальные стандарты финансовой  отчетности НСФО N 1 и НСФО N 2, утвержденные и зарегистрированные в установленном порядке;

     - Приказ Министерства финансов (МФ) РК от 28.02.2007 N 221 "Об утверждении  правил ведения бухгалтерского учета";