Международные стандарты аудита

Несмотря на то что  менеджмент экономического субъекта ожидает от внутреннего аудита безошибочных результатов, следует постоянно помнить, что внутренние аудиторы не могут гарантировать абсолютной точности своих выводов и рекомендаций.

В то же время любой  аудитор, в том числе и внутренний, должен соблюдать приоритет интересов той социально-экономической системы, которой он служит, и поддерживать высокую репутацию своей профессии, отвечая:

• за неосмотрительную оценку (в разумных пределах) объемов работ, необходимых для достижения поставленных перед ним целей;
• субъективную оценку сложности, существенности или значимости тех или иных аспектов, в отношении которых он формирует свои выводы;
• оценку адекватности и эффективности управления рисками, 
  а также систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
• вероятность существенных ошибок;
• понесенные затраты на предоставляемую проаудированную информацию для системы управления экономического субъекта, превышающие возможные экономические выгоды от управленческих решений, сформированных на ее основе.

Кроме того, внутренний аудитор обязан на всех этапах своей деятельности, решая те или иные поставленные перед ним задачи, исходить из известной позиции профессионального скептицизма, понимая, что существует вероятность некоторого уровня недостоверности информации, получаемой им из различных источников.

Следование рассмотренным  выше принципам повышает степень  доверия к внутреннему аудиту, однако отсутствие правил, регламентирующих порядок их практического применения, позволяет судить о данных принципах лишь как о высоких этических намерениях, декларированных общими нормами морали, которые не позволяют:

• установить общие подходы к практической деятельности внутреннего аудита;
• определить концептуальную базу, лежащую в основе широкого спектра услуг в области внутреннего аудита;
• сформулировать основные критерии для оценки результатов 
  деятельности внутреннего аудита;
• совершенствовать те или иные системы и процессы внутренней среды экономического субъекта.

По этой причине важным направлением, позволяющим понизить степень неопределенности вышеназванных ограничений, является выработка профессиональных стандартов внутреннего аудита.

Как основные фундаментальные  принципы, так и стандарты профессиональной деятельности разрабатываются в мировой практике профессиональными организациями, связанными с непосредственным регулированием определенного вида деятельности. К такой организации, как было отмечено ранее, относится Институт внутренних аудиторов (Institute of Internal Auditors).

Весь комплекс стандартов, разработанных Институтом, подразделяется на три основополагающие группы:

• стандарты качественных характеристик;
• стандарты деятельности;
• стандарты практического применения.

В первой группе стандартов установлены требования и основные рекомендации, связанные с характеристикой сущности организационных форм, занимающихся внутренним аудитом. Иными словами, данная группа регламентирует организацию внутреннего аудита.

Вторая группа представляет собой собственно описание сущности внутреннего аудита, а также качественных показателей оценки его деятельности. И наконец, в третью группу стандартов входят основополагающие требования и рекомендации по практическому применению двух первых групп стандартов при выполнении тех или иных аудиторских заданий системы управления.

Исходя из вышеизложенного и опираясь на требования и рекомендации МСА 610 «Рассмотрение работы внутреннего аудита», внешний аудитор еще на этапе планирования аудиторской проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности должен провести соответствующую предварительную оценку функционирования системы внутреннего аудита экономического субъекта. Это позволит ему выявить, каким образом использование внутреннего аудита может повлиять на характер, сроки и объем внешних аудиторских процедур.

При анализе и оценке функционирования системы внутреннего аудита экономического субъекта необходимо учитывать:

• организационный статус существующей структуры внутреннего аудита;
• объем функциональных заданий, выполняемых этой структурой;
• техническую компетентность;
• должностную профессиональную тщательность (т.е. существуют ли адекватные требованиям аудиторских стандартов рабочие программы, методические пособия и рабочие документы).

При использовании результатов  внутреннего аудита аудитор должен иметь возможность:

• взаимной координации планов внутреннего и внешнего аудита;
• регулярных рабочих встреч;
• свободного взаимного доступа к информации обо всех существенных аспектах, которые могут повлиять на выполнение обязанностей как внешними, так и внутренними аудиторами.

В ходе аудиторской проверки внешнему аудитору не следует полностью полагаться на работу внутренних аудиторов, а, напротив, необходимо постоянно оценивать ее на предмет:

• выполнения сотрудниками, имеющими адекватную профессиональную компетентность;
• получения достаточных и уместных аудиторских доказательств, обеспечивающих надлежащую основу сделанных выводов;
• надлежащего документирования выполненных заданий;
• уместности сделанных выводов в определенных обстоятельствах;
• соответствия подготовленных отчетов результатам выполненной работы;
• тщательного исследования любых отклонений или нетрадиционных операций, выявленных в ходе внутреннего аудита.

Объем, сроки и характер проверки системы внутреннего аудита аудируемого экономического субъекта обусловлены профессиональным суждением внешнего аудитора относительно риска, существенности, предварительной оценки этой системы и оценки ее конкретной работы.

Внешний аудитор обязан документально отразить свои выводы по конкретной работе внутреннего аудита, которая была им проверена и оценена.

 

Тема № 5 Аудиторские доказательства

 Общая характеристика  аудиторских доказательств

МСА 500 «Аудиторские доказательства»  регламентирует количество и качество аудиторских доказательств, которые необходимы при аудите бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также аудиторские процедуры, требуемые для получения этих доказательств.

Аудитор при аудировании  экономического субъекта обязан получить достаточные и уместные аудиторские доказательства для формирования необходимых для выражения его мнения и обоснованных выводов.

Под аудиторскими доказательствами понимается информация, полученная аудитором в ходе формулирования выводов, на которых основывается его мнение. К ним относятся:

• первичные документы;
• бухгалтерские записи, непосредственно влияющие на формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности;

• подтверждающая информация из иных источников.

Аудиторские доказательства получают в результате проведения комплекса тестов контроля и процедур аудиторской проверки по существу.

Тесты средств контроля проводятся с целью получения аудиторских доказательств по вопросам организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта.

Процедуры проверки по существу представляют собой тесты, проводимые для получения аудиторских доказательств в целях обнаружения существенных искажений в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Процедуры проверки по существу бывают двух видов:

• детальные тесты операций и сальдо счетов;
• аналитические процедуры.

На суждение аудитора о достаточности и уместности аудиторских доказательств оказывает влияние ряд факторов, к которым относятся:

• оценка аудитором характера и величины неотъемлемого риска на уровне бухгалтерской (финансовой) отчетности;
• оценка характера и величины неотъемлемого риска на уровне сальдо счетов и классов операций;
• оценка риска системы контроля, а также характер систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
• существенность проверяемых статей;
• опыт и знания, приобретенные при предшествующих проверках;
• результативные показатели, полученные в ходе аудиторских 
  процедур;
• источник и достоверность полученной информации.

Следует отметить, что  под достаточностью в стандарте  понимается количественная мера аудиторских доказательств, а под уместностью - качественная.

Основными направлениями сбора доказательств при изучении аудитором систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта являются:

• организация этих систем, т.е. степень их разработки для предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений;
• функционирование этих систем, т.е. их действительное существование и эффективное функционирование в течение определенного периода.

Следует иметь в виду, что аудиторские доказательства собираются по каждому утверждению, выступающему в качестве основания подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности. Обычно это утверждение руководства экономического субъекта, носящее как явный, так и завуалированный характер. Такие утверждения подразделяют на следующие категории:

• существование, т.е. любой объект учета существует на определенную дату;
• права и обязательства, т.е. актив и обязательство относятся к 
  данному экономическому субъекту по состоянию на определенную 
  дату;
• возникновение, т.е. за отчетный период была совершена операция или произошло событие, относящееся к субъекту; полнота - отсутствуют неучтенные операции, объекты и нераскрытые статьи;
• стоимостная оценка - актив и обязательство отражаются по балансовой стоимости;
• точное измерение, т.е. операция или событие финансово-хозяйственной деятельности учитывается по определенной сумме, а доход и расход относятся к определенному периоду;
• представление и раскрытие - статья раскрывается, классифицируется и характеризуется в соответствии с применимыми основами бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Надежность аудиторских доказательств зависит от источника (внутреннего или внешнего), а также характера (визуального, устного или документально оформленного).

При оценке надежности аудиторских  доказательств необходимо следовать следующим основополагающим правилам:

• аудиторские доказательства из внешних источников более надежны, чем полученные из внутренних источников;
• аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля эффективны;
• аудиторские доказательства, собранные самим аудитором, надежнее доказательств, полученных от субъекта;

• письменные доказательства надежнее устных.

Аудиторские доказательства, полученные из разных источников и подтверждающие тот или иной факт, являются наиболее надежными. При невозможности получения достаточных и уместных доказательств аудитор обязан выразить условно-положительное мнение или вообще отказаться от его выражения.

Для осуществления сбора  достаточных и уместных аудиторских  доказательств аудитору необходимо выполнить ряд процедур, к которым относятся:

• инспектирование - проверка записей, документов или материальных запасов;
• наблюдение - изучение процесса или процедур, выполняемых другими лицами;
• запрос и подтверждение - поиск и получение информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами субъекта;
• подсчет - проверка арифметической точности;
• аналитические процедуры - анализ значимых показателей и тенденций, включая различного рода колебания показателей.

Первичный аудит  начальных сальдо бухгалтерской (финансовой) отчетности

При первичном осуществлении  аудита экономического субъекта аудитору необходимо получить достаточные и уместные доказательства того, что:

• остатки на счетах, имеющиеся на начало аудируемого периода (начальные сальдо), не содержат значительных искажений, которые могут существенным образом повлиять на результативные показатели, отражаемые в бухгалтерской (финансовой) отчетности текущего периода;
• остатки на счетах на конец предшествующего периода были правильно перенесены на начало последующего (текущего) периода или изменены при необходимости;
• учетная политика аудируемого экономического субъекта при меняется в соответствии с требованиями МСФО, т.е. последовательно от одного отчетного периода к другому, а все случаи ее изменения надлежащим образом учтены и раскрыты для всех заинтересованных пользователей.