Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции

С точки зрения формирования себестоимости продукции (работ, услуг) план счетов предусматривает два  варианта учета затрат на производство: традиционный и маржинальный. Однако в зависимости от способа учета  выпущенной продукции, сданных работ  и оказанных услуг каждая из указанных  схем может быть осуществлена в двух вариантах: с использованием счета 40 Выпуск продукции (работ, услуг) и  без использования этого счета. Таким образом, можно говорить о  принципиальной возможности использования  четырех вариантов построения учета  затрат на производство.

Традиционный вариант  учета предусматривает подразделение  затрат на прямые и косвенные и  подсчет полной себестоимости продукции, работ, услуг. При этом варианте все  прямые и косвенные расходы в  конечном итоге отражаются на счете 20 Основное производство. Прямые расходы  списываются на счет 20 Основное производство с кредита счетов 10 Материалы, 70 Расчеты  с персоналом по оплате труда, 69 Расчеты  по социальному страхованию и  обеспечению, 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками и др. Расходы вспомогательных  производств относятся на счет 20 Основное производство с кредита  счета 23 Вспомогательные производства. Косвенные расходы переносятся  на счет 20 Основное производство со счетов 25 Общепроизводственные расходы и 26 Общехозяйственные расходы, потери от брака - со счета 28 Брак в производстве.

Суммы фактической производственной себестоимости продукции, работ, услуг  переносятся с кредита счета 20 Основное производство в дебет счета 43 Готовая продукция или 90 Продажи.

Следует обратить внимание на то, что сумма накопленных за месяц общехозяйственных расходов при данном варианте в полном объеме списывается со счета 26 Общехозяйственные  расходы в дебет счетов 20 Основное производство, 23 Вспомогательные производства, 29 Обслуживающие производства и  хозяйства.

Традиционный вариант  учета получил в новом плане  счетов дальнейшее развитие. В системный  учет введена специальная синтетическая  позиция, позволяющая контролировать выпуск из производства готовой продукции  и формирование издержек производства. Речь идет о счете 40 Выпуск продукции (работ, услуг) (ранее счет 37). Согласно инструкции по применению плана счетов этот счет предназначен для обобщения  информации о выпущенной продукции, сданных заказчикам работах и  оказанных услугах за отчетный период, а также выявления отклонений фактической производственной себестоимости  этой продукции, работ, услуг от нормативной (плановой) себестоимости.

Следует сразу же оговориться, что применение счета 40 Выпуск продукции (работ, услуг) не является обязательным. Он используется по желанию или по мере необходимости. Основное условие  включения его в схему синтетического учета - наличие и использование  в практике нормативной себестоимости  продукции (стандарт-кост, нормативный  учет).

Учет затрат на производство продукции (работ, услуг) ведется по обычной схеме, рассмотренной выше. Однако в течение месяца фактически выпущенная и сданная на склад  готовая продукция, оцененная по нормативной (плановой) себестоимости, отражается по кредиту счета 40 Выпуск продукции (работ, услуг) в корреспонденции  со счетом 43 Готовая продукция. Сданные  заказчикам работы и оказанные услуги регистрируются по кредиту счета 40 Выпуск продукции (работ, услуг) и дебету счета 90 Продажи.

По окончании месяца выявившаяся  на счетах 20 Основное производство, 23 Вспомогательные  производства, 29 Обслуживающие производства и хозяйства фактическая производственная себестоимость выпущенной готовой  продукции, сданных работ и оказанных  услуг перечисляется с этих счетов в дебет счета 40 Выпуск продукции (работ, услуг). В результате на счете 40 Выпуск продукции (работ, услуг) формируется  информация о выпущенной из производства продукции, сданных работах и  оказанных услугах в двух оценках: по дебету - фактическая производственная себестоимость, по кредиту - нормативная (плановая) себестоимость.

На 1-е число месяца сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40 Выпуск продукции (работ, услуг) выявляется отклонение фактической  производственной себестоимости от нормативной (плановой). Результатом  такого сопоставления может быть экономия, т.е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, или перерасход, т.е. превышение фактической  себестоимости над нормативной (плановой). Сумма отклонения переносится со счета 40 Выпуск продукции (работ, услуг) на счет 90 Продажи: экономия сторнируется по кредиту счета 40 Выпуск продукции (работ, услуг) и дебету счета 90 Продажи, а перерасход списывается с кредита  счета 40 Выпуск продукции (работ, услуг) в дебет счета 90 Продажи дополнительной записью.

Таким образом, ежемесячно счет 40 Выпуск продукции (работ, услуг) закрывается  и сальдо на отчетную дату не имеет. Аналитический учет по счету 40 Выпуск продукции (работ, услуг) организуется, как правило, по видам выпускаемой продукции или по структурным подразделениям организации. В целях управления в конкретной организации могут потребоваться иные аспекты группировки информации на данном счете.

Следующий вариант учета  затрат на производство предусматривает  разделение затрат на условно-переменные и условно-постоянные, подсчет сокращенной (частичной) производственной себестоимости  и списание условно-постоянных затрат на уменьшение доходов в том отчетном периоде, в котором они возникли.

Общий подход к организации  данного варианта учета заключается  в следующем. Как мы отмечали, условно-переменные расходы связаны непосредственно  с производственным процессом и  находятся в прямой зависимости  от объемов выпускаемой продукции. В общем виде они включают прямые материальные затраты (сырье, материалы, топливо и энергию на технологические  цели, работы и услуги сторонних  организаций и т. п.), прямые трудовые расходы (оплата труда, обязательные отчисления на социальное страхование и обеспечение), производственные косвенные расходы. Последний вид расходов можно  с некоторой долей условности сравнить с общепроизводственными  расходами, которые обычно относятся  на счет 25 Общепроизводственные расходы

В отличие от условно-переменных, условно-постоянные расходы не зависят  от объемов производства. Они представляют собой совокупность расходов на управление, хозяйственное обслуживание производства, сбыт продукции. За редким исключением  к условно-постоянным расходам можно  отнести те затраты, которые при  традиционном варианте учета затрат на производство регистрируются по дебету счета 26 Общехозяйственные расходы.

Прямые условно-переменные расходы собираются в бухгалтерском  учете на счетах 20 Основное производство и 23 Вспомогательные производства. Косвенные условно-переменные расходы  предварительно накапливаются на счете 25 Общепроизводственные расходы, а  затем ежемесячно переносятся на счета 20 Основное производство и 23 Вспомогательные  производства. Условно-постоянные расходы  в части общих управленческих и хозяйственных затрат отражаются на счете 26 Общехозяйственные расходы, а в части сбытовых расходов - на счете 44 Расходы на продажу. В  организациях, имеющих незначительный объем сбытовых расходов, могут оказаться  целесообразными отказ от использования  счета 44 Расходы на продажу и организация  учета этих затрат на счете 26 Общехозяйственные  расходы.

Суммы фактической себестоимости  продукции, законченной производством  и переданной на склад, относятся  со счета 20 Основное производство в  дебет счета 43 Готовая продукция  или 90 Продажи.

Условно-постоянные расходы, собранные на счетах 26 Общехозяйственные  расходы и 44 Расходы на продажу, в  конце каждого отчетного периода  полностью списываются на результаты продажи продукции (работ, услуг) за данный период: по дебету счета 90 Продажи  и кредиту счетов 26 Общехозяйственные  расходы и 44 Расходы на продажу.

Описанный вариант, так же как и традиционная схема учета  затрат на производство, может быть реализован с использованием счета 40 Выпуск продукции (работ, услуг). При  этом записи в части учета условно-переменных расходов делаются по аналогии с описанными выше.

Директ-костинг позволяет  определить критический объем производства, при котором за счет выручки будут  покрыты все издержки производства без получения прибыли.

Критический объем производства (кол-во продукции) можно определить по формуле:

 

О = ПоЗ / (Ц - ПеЗ), где (4.1.1)

 

О - критический объем  выпуска,

ПоЗ - постоянные затраты  в целом по предприятию,

Ц - продажная цена 1цы продукции,

ПеЗ - переменные затраты  на 1цу продукции.

Пример: Цена изделия 3200 руб., переменные затраты 1200 руб., постоянные издержки за отчетный период 2 000 000 руб.

Критический объем: [ 2 000 000 / (3200 - 1200) ] = 1 000 штук, т.е. при производстве и продаже 1000 штук изделий по цене 3200 руб. за 1цу, выручка покроет все  производственные затраты, но прибыль  будет равна нулю [7].

 

.2 Метод «абсорбшн-костинг»

 

«Абзорпшен-костинг» - метод  полного распределения (поглощения) производственных затрат. Это метод  калькулирования себестоимости  готовой продукции с распределением всех производственных расходов (как  переменных, так и постоянных) между  реализованной продукцией и остатками  готовой продукции, то есть при применении данного метода постоянные производственные затраты признаются запасоемкими [2].

Метод «абсорбшен-костинг» заключается в калькулировании  себестоимости продукции (работ, услуг) путем отнесения всех производственных затрат текущего периода на выпущенную в этом же периоде продукцию (выполненные  работы, оказанные услуги). Это наиболее широко используемый подход к калькулированию  себестоимости, применяемый в бухгалтерском  учете, а так же соответствующий  требованиям налогового учета.

В себестоимость выпускаемой  продукции по методу полных затрат «абзорбшен-костинг» включаются прямые производственные затраты (счет 20 «Основное  производство» <#"justify">·производственные  показатели:

oпродолжительность труда  производственных рабочих (человеко-часы);

oпродолжительность работы  основного оборудования (машино-часы);

oобъем выпущенной продукции  (в натуральных единицах);

oколичество оказанных  услуг (количество операций) и  т.д.;

·экономические показатели:

oфонд оплаты труда  производственных рабочих;

oвыручка от реализации  выпущенной продукции;

oпрямые затраты и т.д.

Метод «абзорбшен-костинг» с точки зрения управления затратами  имеет ряд недостатков и может  использоваться для нужд налогового учета и в случае, когда доля общепроизводственных затрат в себестоимости  невелика (не более 10%). Это связано  с тем, что этот метод достаточно сильно искажает объем постоянных затрат в себестоимости отдельного вида продукции и, самое главное, не позволяет  определить места и причины возникновения  этих затрат в себестоимости отдельного вида продукции. Эта непрозрачность возникновения косвенных затрат в себестоимости конкретной номенклатуры выпускаемой продукции не позволяет  принимать выверенные управленческие решения по оптимизации издержек производства.

Альтернативой расчета себестоимости  продукции по методу полной себестоимости  является -метод прямых затрат «директ-костинг» <#"center">Заключение

 

Решая, какой метод учета  и калькуляции себестоимости  стоит применять, следует помнить, что не бывает универсальных вариантов.

Развитие отечественного производственного учета, приближение  его к международным стандартам предлагает изучение и анализ опыта  организации учета затрат в странах  с развитой рыночной экономикой.

На сегодняшний день можно  выделить несколько методов калькуляции  себестоимости продукции, которые  наиболее распространены на предприятиях: позаказный, попередельный, нормативный, «стандарт-кост», «директ-костинг» и  «абзорпшен-костинг»

Позаказный метод производственных затрат аккумулирует затраты по отдельным  работам, подрядам и заказам. Такой  метод калькуляции применяется  тогда, когда продукция производится отдельными партиями или сериями  или, когда она изготовляется  в соответствии с техническими условиями  заказчиками. При данном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ.

Попередельный метод применим в том случае, если сырье и материалы  проходят несколько законченных  стадий обработки, и после окончания  каждой стадии получается не продукт, а полуфабрикат. Полуфабрикаты могут  быть использованы как в собственном  производстве, так и реализованы  на сторону. Затраты на остатки незавершенного производства распределяют по плановой себестоимости определенной стадии производственного процесса.

Нормативный метод учета  затрат и калькулирования себестоимости  характеризуется тем, что на предприятии  по каждому виду изделия составляется предварительная нормативная калькуляция, т.е. калькуляция себестоимости, исчисленная  по действующим на начало месяца нормам расхода материалов и трудовых затрат.

Цель системы «стандарт-кост» - правильно и своевременно рассчитать эти отклонения и записать их на счетах бухгалтерского учета.

Метод «директ-костинг» целесообразно  применять на предприятиях, где отсутствует  высокий уровень постоянных затрат и где результат работы можно  легко определить и количественно  измерить. Директ-костинг актуален при принятии решения об увеличении или уменьшении объемов производства того или иного вида продукции. Маржинальный доход должен покрывать постоянные затраты, а это является причиной положительного решения относительно производства продукции.

В абзорпшен-костинге большое  значение придается делению затрат на прямые и косвенные по отношению  к видам продукции. Косвенные  расходы распределяют по видам продукции  исходя из выбранной базы распределения. Абзорпшен-костинг актуален, когда предприятие участвует в ценовой конкуренции или цена продукции привязана к полным затратам.

Правильно выбранный метод  учета затрат и калькулирования  себестоимости продукции позволяет  рассчитать не только себестоимость  выпускаемой продукции, но и формировать  показатели запасов и прибыли  от продаж,, а также подготавливать информацию для принятия обоснованных управленческих решений.