Аудиторлық қызмет көрсетудің ұйымдастыру формалары

     2.4. Аудиторлардың жауапкершілігі, құқығы және міндеттері 

     Аудиторлар  мен аудиторлық ұйымдарға кәсіби қызметті қанағаттанғысыз дәрежеде орындамауы үшін азаматтық-құқықтық, әкімшілік, материалдық, қылмыстық жауапкершіліктеріне  жүктеледі. Клиенттер, оның кредиторлары мен инвесторлары, мемлекет және оларға өкілеттілігі жүретін тәртіп сақтау және басқа органдар аудиторға қарсы сот немесе төрелік сот іс қозғауы мүмкін.

     Аудиторлық  ұйым барлық елеулі қатынастарда экономикалық субъектілердің қаржылық есеп берулерінің  анықтығы туралы кәсіби пікір қалыптастыратыны және оны білдіретіні үшін жауапқа тартады. Заңдық жауапкершілік тек келісімшарттағы міндеттемелерді бұзғаны үшін ғана емес, сондай-ақ немқұрайдылық, ұқыпсыздық, алаяқтық зиян шектіру және т.б. сияқты азаматтық құқық бұзушылық әрекеттерін тудырғаны үшін, сонымен қатар залалға әкеп соқтыратын аудиторлық тексерулердің шалағай жүзеге асырылғаны анықталған жағдайларда қарастырылады.

     Анық  еместігі кейін анықталған қаржылық есептемесі негізінде қабылданған шешімнің нәтижесінде қаржылық зиян шеккен тұлға жадпы құқық бұзушылық әрекеті үшін аудиторға қарсы іс қозғайды. Сонымен бірге қаржылық есептемелерді дайындау, жасау және уақтылы ұсыну жауапкершілігі тексерілетін субъекті басшылығының мойнында болады.

     Егер  қайсыбір тұлға аудитор өзіне  зиян шектірді деп айыптап, оған қарсы сот процесін бастайтын болса, ол міндетті түрде аудиторға жаза тартқызатын әрекеттерді-келісімшарттың бұзылуын, азаматтық құқық бұзушылықтың болғанын, алдау және алаяқтық әрекеттерге бағдарын дәлелдеуі керек.

     Аудиторлар  клиент алдын да және оның қызмет нәтижелеріне мүдделік танылатын, яғни қызмет нәтижелерінің негізінде үшінші жақ ретінде белгілі бір шешім қабылдайтын басқа субъектілердің алдында да жауапты. Мысалы, аудиторлық фирмадан банк сол аудиторлық фирманың клиентіне кредит беру жөнінде шешім қабылдау үшін қаржылық есеп берулерді талап етуі мүмкін.

     Сондай-ақ аудиторлар өз жұмыстарының нәтижелеріне сүйенетін нақты әрі әлеуетті клиент инвесторларының алдында  да  жауап  береді.  Бұл  тұлғалар аудиторларды жауапқа тартуға тырысуы мүмкін, бірақ олар оның ұқыпсыздығы мен немқұрайлығын немесе алаяқтық жасағанын дәлелдеуі қажет.

     Жауапкершілікті арттыру мен кәсіби әдепті сақтаудың  маңызды аспектісіне аудиторлардың  жұмыс сапасын бақылау жатады. Аудитордың жауапкершілігі мен жұмыс сапасына әсер ететін 9 позицияны бөліп көрсетуге болады:

1. қызметкерді жалдау;
2. жұмыс кестесін жасау;
3. біліктілікті арттыру;
4. мансап;
5. басқарушы қызметкерлерді бақылау;
6. қызмет көрсетуге клиенттерді қабылдау;
7. кеңес беру;
8. тәуелсіздік;
9. фирманы бақылау.

     Аудитор ізденушісінің (кандидаты) мінсіз репутациясы, жоғары білімі, экономика, қаржы, есептік-талдама, ревизиялық-бақылау немесе құқық салаларында

     соңғы 7 жыл ішінде 5 жылдық жұмыс тәжірибесі бар адамдар немесе жоғары оқу

     орнында ғылыми-оқытушылық қызметпен айналысатын соңғы және осы аталған салаларда 5 жыл ішіндегі 2 жылдық тәжірибелік еңбек стажы бар адамдар аттестациялауға жіберіледі. Олар белгіленген пәндер бойынша біліктілік емтиханын тапсырып, аттестациялаудан өтуі қажет.

     Кәсіби  аудитордың бірден-бірі басты айырмашылығы – қоғам, клиент және әрітпестерінің алдындағы жауапкершілігін терең сезінуі болып табылады. Ол өзінің кәсібіне деген сенімділікті жоғалтатын кез келген әрекеттер жасамайды. Аудитор өзінің қызметін мінсіз орындауға тырысқаны дұрыс, ол үшін тәуелсіз, адал әрі объективті болуы керек.

     Азаматтық-құқықтық жауапкершілік. Егер клиенттің зиян шегуіне әкеліп соқтырған, квалификациясын (біліксіз) аудиторлық тексеру жүргізу орын алса, онда сот шешімінің негізінде аудиторлық фирмадан төмендегілер өндіріліп алынуы мүмкін:

• клиенттің шеккен зияны толық мөлшерде;
• қайта тексеру жүргізуге шығарылған шығыстар.

     Алайда, аудиторлық қызметтің Қазақстандық тәжірибесінде шетелдерде болып  тұратын, клиенттің шеккен зияны  мен аудиторлардың іс-әрекеті  арасындағы байланысты соттың дәлелдеуі мүмкін болған шулы сот тексерулері орын алған емес.

     Аудиторлық  ұйым клиенттің бухгалтерлік қорытынды  есебінің барлық маңызды аспектілері  бойынша олардың дұрыстығы (сенімділігі) жөнінде кәсіби пікірін құрастырғаны және оны білдіргені үшін жауап береді.

     Кәсіби  пікірін құрастыру және оны білдіру  кезінде ол ҚР-ғы вцдиторлық қызметті реттеуші нормативтік құжаттардың  талаптарын және аудиттің этикалық нормаларын басшылыққа алуға тиісті.

     Азаматтық кодексте «Құқығы бұзылған тұлға, егер заң актілерінде немесе келісім-шарттарда басқа жағдай қарастырылмаған болса, өзінің шеккен зиянының толық қайтарытуын талап ете алатындығы айтылған». Бірақ зиянның өндіріліп алынуы бірінші талаппен  орындала салмайды. Клиент сотта аудитордың кінәсін дәлелдеп беруге тиісті. Ондай жағдай көбінесе аудитордың өз жұмысын лайықты ұқыптылықпен  орындау мүмкіндігінің жоқтығынан немесе келісім-шарттың бұзылуынан орын алады.

     Бұл жердегі маңызды мәселе – талап  етілетін кәсіби біліктілік деңгейі  және аудитордың тарапынан ұқыптылық болып табылады. Ешкімнінң абсолюттік жетілгендікке қол жеткізуі мүмкін емес екендігін, бірақ кез келген қателік немесе қате түсінік жұмыстың ұқыпсыз орындалуына елеулі әсер етуі мүмкін екендігін, ал аудитор оны жоққа шығаруға тиісті екендігін атап айту керек. Жалпы көпшілік қабылдаған стандарттарға сәйкес тексеру жүргізу аудитордың кінәсіз екендігінің айғағы болуы мүмкін.

     Қылмыстық жауапкершілік. Қылмыстық кодекстің 229-бабында, сондай-ақ, аудиторды өз қызметінің міндеттеріне қарамастан жеке басы немесе басқа тұлға, не болмаса ұйым үшін пайда табу және артықшылықта болу мақсатымен өзінің өкіметтілігін асыра пайдаланғаны үшін, сөйтіп басқа тұлғаларға немесе ұйымдарға зиян келтіргені үшін, егер олардың бұл іс-әрекеті азаматтардың немесе ұйымдардың заңды мүдделеріне және құқықтарына не болмаса заңмен қорланатын қоғамның немесе мемлекеттің мүдделеріне елеулі зиян келтірілген болса, жазалау шаралары қарастырылған.

     Әкімшілік жауапкершілік. Аудит – қызметтің лицензияланатын түрі, сондықтан оның «Лицензиялау туралы» заңға сәйкес жауапкершілігі бар. Аталмыш заңда аудиторлық қызметті тиісті лицензиясыз жүзуге асырылғаны үшін қылмыстық және әкімшілік жауапкершілік, сонымен бірге лицензиясыз қызметті жүзеге асырудан алынған табысты бюджетке алу түріндегі материалдық жауапкершілік қарастырылады.

     Лицензия  беруші орган төмендегі жағдайларда  лицензияның қызметін тоқтата алады:

• егер мемлекеттік қадағалаушы немесе бақылаушы органдар лицензиялық талаптар мен шарттарды бұзғандығын анықтаған болса;
• егер лицензия алушы жіберілген қателіктерді (бұзушылықтарды) жою жөніндегі лицензия берушінің талаптарын орындамаса.

     Лицензия  алушы лицензиялық алымды белгіленген  мерзімнің ішінде төлемеген жағдайда, сондай-ақ заңды тұлғаның қызметі  тоқтатылған жағдайда лицензия өзінің заңдық күшін жоғалтады және жойылған болып есептелінеді.

     ҚР-ның  «Аудиторлық қызмет туралы» заңының 13-бабында «лицензия беруші лицензияның  қызметін заңға сәйкес тоқтау себебін  көрсете отырып, 6 айға дейінгі мерзімге тоқтатуға құқықты екендігі, сонымен бірге аудиторлар мен аудиторлық ұйымдардың лицензия беруден бас тарту, лицензияны қайтарып алу, қызметін тоқтату жөніндегі шешімдерді бұздыру үшін сотқа шағымдану құқығының бар екендігі» айтылған. «Әкімшілік құқық бұзушылық туралы» кодекстің 137-бабында да лицензиясыз, арнайы рұқсатсыз, біліктілік куәлігінсіз кәсіпкерлік қызметпен айналысқаны үшін жауапкершілік қарастырылған. Егер бұл қызметте қылмыстық-жазалаушы іс-әрекеттің белгілері болмаса, онда тиісті мөлшерде айыппұл төленеді. Кодекстің 185-186 баптарында кәсіпорындардың міндетті аудитті өткізуден жалтарғаны үшін төлейтін айып-пұлдарының мөлшері көрсетілген.

     Қазіргі кезде басшылыққа алынып жүрген нормативтік  актілерге сәйкессіздікті болдырмау  және оны айқындау бойынша өздерінің міндеттерін орындау кезінде субъект басшыларына көметгін  тигізуі  мүмкін  саясат  пен процедуралар көрсетілген:

• құқықтық талаптардың және операциялық процедуралардың осы талаптары қанағаттандыратындай етіп жасалынуы қамтамасыз ету моноторингі;
• ішкі бақылаудың тиісті жүйесінің құрылуы және жұмыс істеуі;
• субъект өзінің нақты саласының шеңберінде сақтауға тиісті маңызды заңдардың регистрін енгізу.

     Ірі кәсіпорындар ішкі аудит қызметіне  немесе ревизиялық комиссияға тиісті міндеттерді жүктей отырып, жоғарыда көрсетілген процедураларды толықтырады.

     «Аудиторлық қызмет туралы» заңның 183-184 баптарында төмендегі себептер үшін аудиторлық қызметпен айналысуға құқық беретін  лицензиядан айырумен бірге аудиторлар мен аудиторлық ұйымдар төлейтін айып-пұлдардың мөлшері анықталған:

• аудиторлардың немесе бухгалтерлік есеп ақпараттарымен жұмыс істеуге рұқсаты бар басқа да тұлғалардың тексеру жүргізу кезінде анықталған бухгалтерлік есеп жүргізу немесе қаржылық қорытынды есеп құру бойынша заңдардың және белгіленген талаптардың бұзылу (орындамау) фактілерін аудит өткізуге тапсырыс берушілерден жасырғандығы үшін;
• аудиторлардың (аудиторлық ұйымның) әдейі күмәнді аудиторлық қорытындысы жасағаны үшін.

     Аудиторлардың азаматтық-құқықтық жауапкершіліктерін сақтандыру. Аудиторлық тексерудің жоғары деңгейдегі тәуекелдікке ие болуына байланысты «Аудиторлық қызмет туралы» заңның 18-1 бабында (аудиторлық қызметті сақтандыру) аудитті өткізу кезінде зиян келтірудің салдарынан туындаған міндеттемелер бойынша міндетті түрде сақтандыру келісім-шарттарының жасалынуы қарастырылған. Кәсіби жауапкершілікті сақтандыру ерекшеліктері сақтандыру объектісі, яғни сақтандырылған аудитордың аудиторлық қызмет көрсету кезінде жіберген қателіктерінің немесе жаңсақтықтарының нәтижесінде клиентті зардап шектірген зиянның орнын толтыру бойынша заңмен белгіленген оның міндеттемелерімен байланысты мүліктік мүддесі болып табылады.

     Аудиторлар  мен аудиторлық ұйымдардың мынадай құқықтары  бар:

• аудиторлық тексерулердің формалары мен әдістерін қолданыстағы нормативтік-құқықтық актілер, нормалар мен стандарттар және тапсырыс берушілермен жасалатын келісім-шарттың талаптары немесе «алдын-ала тергеу, прокурор, тергеуші, сот органы» мемлекеттік органдарының тапсырма мазмұны негізінде өз бетінше белгілеу;
• бухгалтерлік кітаптарды, басқа да қаржылық шаруашылық құжаттамаларын, мүліктің бар екендігін, ақша сомасын, құнды қағаздарды тексеру, ШЖС басшысынан бақылау жүргізуді, өніс сапасын анықтау, орындалған жұмыс өлшемдерін, құжаттарды тексеруді жүзеге асыруға қатысты құжаттарды талап ету;
• тапсырыс берушіде де, үшінші тұлғада да болатын аудиторлық тексерулердің мазмұнына қатысты қажетті құжаттар мен ақпараттарды, сондай-ақ тапсырыс берушінің басшылығынан және қызметкерінен жазбаша немесе ауызша түрде түсініктеме алу;
• аудиторлық тексерулерді бірігіп жүргізуге дербес жұмыс істейтін немесе аудиторлық фирмаларда қызмет ететін аудиторларды, сондай-ақ тексерілетін объектілерде жұмыс істейтін, басшымен қызметте, тікелеі, туыстық қатысы бар немесе ортақ қаржылық мүдделері бірге болатын тұлғалардан бөлек басқа мамандарды келісімшарт негізінде шақыру;
• тексерілетін заңды тұлға есепшоттарының жағдайы мен операциялары туралы қажетті мәліменттерді банктен алу және т.с.с.

     Аудиторлардың осы құқықтарымен қатар қаржылық есеп берудің анықтылығын тексеруге  келмейді. Олар шаруашылық қызметтерде талдау, еңбек, азаматтық, қаржылық және шаруашылық құқық салаларындағы аудиторлық қызмет түрлерін айқындауы мүмкін.

     Аудиторлар  мен аудиторлық ұйымдар ҚР заңдарында және тапсырыс берушімен жасалған келісімшартта  қарастырылатын өз міндеттерін біліктілікпен орындауға жауапты.

     Тексерулерді  сапасыз жүргізіп, шаруашылық етуші  субъектілерге зиян шектіретін болса, аудиторға келісімшартта қарастырылған мөлшерде материалдық жауапкершілік жүктейді.

     Аудитор өз жауапкершілігін аудиторлық фирманың қаражат есебінен, ал жеке аудитор – өз есебінен де, сақтандыру ұйымының есебінен де сақтандыра алады.

     Аудиторлар  қаржылық есептемелердің және басқа  құжаттардың заң талаптарына 

     сәйкеспейтін  тұстарын аудиттелген субъектіге хабарлауға міндетті, сонымен бірге аудиттің нәтижелері мен басқа да мәліметтердің құпиялылығын сақтауға міндетті және қолданыстағы нормативті-құқықтық актілердің талаптарына  сәйкес басқа да міндеттерді орындауы керек.

     «Аудиторлық қызмет туралы» заңға сәйкес біліктілік комиссияны аудиторлық қызметпен айналысқысы келетін тұлғаны аттестациядан өткізеді. Комиссия «аудитор» атағын тиісті куәлік пен нөмірлік мөр береді.

     Бірде бір заңды немесе жеке тұлға, егер ол белгіленген тәртіп бойынша тіркелмесе, аудиторлық қызметпен айналысуға құқық беретін біліктілік комиссиясының аттестациялауынан өтпесе, онда оған аудитор атағы берілмейді немесе өзіне аудиторлық қызметпен айналысушы ретінде сипаттама бере алмайды. 

     2.5. Аудиторлардың кәсіби этикасы 

     Кәсіби  аудиторларға этикалық тұрғыдан өзін-өзі  ұстау мәнері аса маңызды болып табылады. Бизнес саласында 2 әдептілік аспект бар – жалпы әдеп (рухани аспекті) және кәсіби әдеп (іс-тәжірибелік аспекті).

     Р.К. Маутц және Х.А. Шараф жалпы кәсіби әдеп мәселелерін зерттей келе, аудиторлар мен кез келген кәсіп иелерінің  өзін-өзі ұстау әдебі философтардың барлық адам баласына ортақ әзірлеген өзін-өзі ұстау әдебінің жалпы ұғымын тар мағынада түсініп, қолданудан басқа ештеңені білдірмейді, деп атап кеткен болатын.

     Осыған  байланысты «әдеп» термині ретінде  біз мораль проблемаларын, оның ішінде моральдық таңдау саласын зерделеу жүйелі түрде айналысатын белгілі бір философия саласын ұғамыз. Бұл анықтамада 3 шешуші элемент бар: