Аудит учета финансовых результатов и их использования

На счете 91 «Прочие доходы и расходы» отражаются все операционные и внереализационные доходы и расходы (кроме чрезвычайных доходов и расходов, а также расходов по уплате налога на прибыль).

По окончании каждого месяца сальдо доходов и расходов со счетов 90 «Продажи» и 91 «Прочие доходы и  расходы» переносится на счет 99 «Прибыли и убытки». Непосредственно на счете 99 «Прибыль и убытки» находят отражение доходы и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами в деятельности организации. Прямо на счет 99 «Прибыли и убытки» также относятся суммы платежей налога на прибыль. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

В результате на счете 99 «Прибыли и  убытки» выявляется чистая прибыль  организации, которая является основой  для объявления дивидендов и иного распределения прибыли. Эта величина заключительными записями декабря переносится на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Распределение прибыли подразумевает  начисление дивидендов, отчисление средств  в резервные фонды организации, покрытие убытков прошлых лет. Все эти операции отражаются в учете по дебету счета 84 в корреспонденции со счетами 75 «Расчеты с учредителями» (на сумму начисленных дивидендов) и 82 «Резервный капитал» (на сумму отчислений в резервные фонды). После отражения указанных операций сальдо по счету 84 показывает сумму нераспределенной прибыли, которая остается неизменной до соответствующего решения акционеров акционерного общества или участников общества с ограниченной ответственностью.

5. В ходе аудиторской проверки аудитору необходимо:

Аудитору необходимо проверить:

• наличие приказа по учетной политике с указанием метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг);
• правильность определения и законность отражения фактической прибыли от реализации продукции (работ; услуг) на счетах бухгалтерского учета;
• правильность определения предприятием предполагаемой прибыли и выручки от реализации продукции (работ, услуг) для исчисления авансовых платежей в бюджет;
• правильность определения прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятия;
• правильность отражения в учете убытков, полученных от безвозмездной передачи основных средств и прочих активов;
• правильность отражения в учете финансовых санкций;
• правильность отражения в учете результатов от сдачи имущества в аренду;
• законность и обоснованность создания резервов по сомнительным долгам;
• правильность отражения в учете выручки от реализации продукции подсобных, вспомогательных и обслуживающих производств;
• правильность отражения в учете выручки от реализации продукции при осуществлении внешнеэкономической деятельности;
• правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам 99 «Прибыли и убытки», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги», 63 «Резервы по сомнительным долгам», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

При проверке своевременности отражения  продаж аудитор проверяет данные о реализации, которые должны учитываться по мере совершения операции (оказания, отгрузки, выполнения) с отнесением к соответствующим периодам.

Аудитору необходимо проверить  правильность формирования финансового  результата. Аудитор проверяет правильность классификации доходов и расходов для целей финансового и налогового учета. Классификация доходов и расходов организации для целей финансового учета регламентируется Положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) и «Расходы организации» (ПБУ 10/99) Для целей налогового учета следует руководствоваться 25 главой НК РФ.

 

Сравнительный анализ классификаций  доходов и расходов согласно ПБУ 9/99, 10/99 и 25 главы НК РФ

КЛАССИФИКАЦИЯ ДОХОДОВ
В финансовом учете согласна ПБУ	В налоговом учете  согласно   25 главе МФ РФ
Доходы от обычных видов деятельности (п. 5—6 ПБУ 9/99)	Доходы от реализации (ст. 249 НК РФ)
Внереализационные доходы (п. 8 ПБУ 9/99)	Внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ)
Операционные доходы (п. 7 ПБУ 9/99)	____
Чрезвычайные доходы (п. 9 ПБУ 9/99)	––––
КЛАССИФИКАЦИЯ РАСХОДОВ
В финансовом учете	В налоговом учете
Расходы от обычных видов деятельности (п. 5–10 ПБУ 10/99)	Расходы, связанные с производством  и реализацией (ст. 252 НК РФ)
Внереализационные расходы (п. 12 ПБУ 10/99)	Внереализационные расходы (ст.265 НК РФ)
Операционные расходы (п. 11 ПБУ 10/99)	____
Чрезвычайные расходы (п. 13 ПБУ 10/99)	––––

В соответствии с гл. 25 «Налог на прибыль организаций» Налогового кодекса Российской федерации (НК РФ), введенной в действие с 1 января 2002 г. На объект обложения налогом на прибыль оказывают влияние, как полученные доходы, так и произведенные организацией расходы.

При проверке налогообложения прибыли  аудитору необходимо установить:

• соблюдались ли организацией принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения в соответствии со ст. 40 НК РФ;
• являются ли произведенные организацией расходы обоснованными, документально подтвержденными и списанными в уменьшение доходов от реализации продукции (работ, услуг);
• все ли внереализационные доходы (за исключением поименованных в ст. 251 НК РФ) включены при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и др.

При рассмотрении вопросов, связанных  с начислением и уплатой налога на прибыль, аудиторам следует учитывать, что порядок записей на счетах учета расчетов по уплате в бюджет налога на прибыль претерпел изменения. В течение года суммы авансовых платежей налога на прибыль отражаются по кредиту счета 51 «Расчетные счета» и дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Суммы фактически причитающихся платежей (согласно расчетам) записывают по кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».

Путем сопоставления дебетового и  кредитового оборотов по счету 68 (субсчет  «Налог на прибыль») определяется сумма  задолженности по платежам в бюджет или переплаты. Погашение долга  отражается записью по дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» и кредиту счета 51 «Расчетные счета». Когда сумма переплаты засчитывается в счет начисленных платежей следующего периода, никакие дополнительные записи не делаются. Если сумма переплаты возвращается организации из бюджета, то в учете производится запись по дебету счета 51 «Расчетные счета» в корреспонденции со счетом 68 «Расчеты по и сборам».

Формирование прибыли (убытка) осуществляется по следующему укрупненному алгоритму:

По итогам каждого месяца организация выявляет прибыль (убыток):

Дебет 90-9 Кредит 99 — отражена прибыль  от продаж;

Дебет 99 Кредит 90-9 — отражен убыток от продаж.

Прибыль (убыток) от прочей деятельности отражается с помощью следующих  проводок:

Дебет 91-9 кредит 99 — отражена прибыль от прочей деятельности организации (заключительными оборотами отчетного месяца);

Дебет 99 Кредит 91-Д — отражен  убыток от прочей деятельности организации (заключительными оборотами отчетного  месяца).

Алгоритм проверки формирования прибыли от продажи продукции, работ, услуг в форме № 2 «Отчет о прибылях и убытках» приведен ниже.¹

Осуществляя проверку, аудитор должен учитывать, что в отчетности формирование финансового результата показывается развернуто. Аудитор проверяет отражение результата от продажи товаров, продукции (работ, услуг). Для установления достоверности прибыли (убытка) от продажи проводится проверка правильности учета отгрузки и реализации продукции и расходов, связанных со сбытом продукции (коммерческих расходов).

В ходе аудиторской проверки должно быть подтверждено, что:

• операции по продаже надлежащим образом санкционированы;
• на счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже;
• продажа своевременно отражена на соответствующих счетах учета;
• стоимостная оценка операций по продаже правильно определена;
• суммы продажи правильно классифицированы;
• суммы дебиторской задолженности по расчетам за поставку продукции (работ, услуг) правильно отражены на соответствующих счетах.

Аудитор осуществляет выборочную проверку правильности отражения операций по продаже путем сверки данных, отраженных в бухгалтерских регистрах экономического субъекта, с первичными документами  и наоборот.

Операции о продаже должны быть надлежащим образом санкционированы. В ходе аудиторской проверке изучается  ценовая политика организации. Сравниваются фактические цены по различным видам  продукции, условия оплаты транспортных расходов или доставки, указанные в счетах, с данными соответствующих документов, утвержденных руководством. Источниками информации для этого счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, утвержденные прайс-листы, номенклатура цен, иные документы, определяющие порядок и условия реализации. В ходе проверки аудитор должен удостовериться, что данные по реально совершенным операциям отражены в учете в соответствии с условиями поставки, закрепленными в хозяйственных договорах. Проверка полноты учета продаж может быть эффективно осуществлена аудитором путем выборочной сверки данных товарно-транспортных накладных (или заменяющих их документов) отдела продаж со счетами-фактурами и данными бухгалтерского учета. Основой для проверки служит регистр учета продажи. На основе данных этого регистра делается выборка номеров счетов, которые затем сверяются с товарно-транспортными накладными и заказами на покупку, полученными от заказчиков (покупателей).

При проверке полноты учета необходимо использовать товарно-транспортные накладные. Аудитор делает выборку товарно-транспортных накладных, данные которых сверяет с данными счетов-фактур и регистра учета продажи.

Аудитор должен проверить своевременность  выставления счетов на продажу, т.е. по мере совершения операции (отгрузки) с отнесением к соответствующим  периодам. Это позволяет предотвратить риск случайных пропусков данных в учете.

При проверке своевременности учета  продажи сопоставляются даты, указанные  в товарно-транспортных накладных, с датами соответствующих счетов-фактур, датами записей по счетам учета реализации и дебиторской задолженности. Значительные расхождения в датах свидетельствуют о потенциальных проблемах своевременности учета реализации.

Аудитор осуществляет проверку правильности оценки продажи путем пересчета  данных учета для выявления возможных математических ошибок. Если сумма продажи выражена в иностранной валюте, то аудитору необходимо проверить применение валютных курсов. Аудитор сверяет курс, использованный организацией, с курсом ЦБ РФ, официально действовавшим на момент совершения операции, и путем прослеживания определяет надлежащим ли образом, данная сумма отражена в бухгалтерских регистрах.

Большое значение придается аудиторами проверке прочих доходов и расходов. Проверка прочих доходов и расходов осуществляется аудитором на завершающей стадии аудита. Аудитор широко использует при проверке результаты аудиторских процедур проверки статей отчетности, которые связаны с прочими доходами и расходами. Как показывает практика, система внутреннего контроля и система бухгалтерского учета в отношении прочих доходов и расходов организации отдельно не оценивается. В ходе проверки необходимо установить:

• правильность и полноту отражения доходов (убытков) от присужденных или признанных должниками штрафов, пеней, неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров, а также от возмещения причиненных убытков;
• соблюдение условий по договорам займов и полноту получения доходов по всем видам займов;
• правильность отражения доходов (расходов) от курсовых разниц по операциям с валютой;
• правомерность списания убытков от стихийных бедствий;
• правильность списания долгов и дебиторской задолженности;
• правильность получения и документального оформления доходов от долевого участия в других предприятиях;
• правильность и полноту получения дивидендов по акциям и доходов по облигациям и другим ценным бумагам;
• полноту перечисления и получения доходов от сдачи имущества в аренду;
• правильность отнесения на внереализационные доходы и расходы других операций;
• соответствие записей синтетического и аналитического учета по счетам 99 «Прибыли и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» записям в Главной книге и формах бухгалтерской отчетности.

Проверяя направления использования  прибыли, аудиторы должны подтвердить, что в отчетном периоде распределялась и использовалась только прибыль, полученная в предыдущих годах.

При проверке прочих доходов  и расходов может быть использована следующая программа:

Программа аудита по разделу «Прочие доходы и расходы»

№ п/п	Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности	Направление аудита
1	Возникновение, полнота	• убедиться в том, что прочие доходы, отраженные в отчетности, действительно получены; • убедиться в том, что прочие доходы, отраженные в отчетности, относятся к отчетному, а не следующему периоду
2	Существование, полнота	• убедиться в том, что прочие расходы (убытки) полностью отражены в отчетности организации и неотраженных расходов (убытков) не существует
3	Стоимостная оценка, точное измерение	• убедиться в том, что прочие доходы и расходы отражены в отчетности в правильной оценке
4	Представление и раскрытие	• убедиться в том, что прочие доходы и расходы правильно классифицированы в отчетности; • убедиться в том, что вся существенная информации о прочих доходах и расходах полностью и адекватно раскрыта в финансовой отчетности организации