Аудит по ЕСН

     Для учета выработки и сдельной заработной платы применяются следующие  первичные документы: наряды, рапорты, маршрутные листы и другие документы.

     Независимо  от формы первичные документы  содержат в себе, как правило, следующие реквизиты (показатели): место работы (цех, участок, отделение); время работы (дата); наименование и разряд работы (операции); количество и качество работы; фамилии, инициалы, табельные номера и разряды рабочих; норы времени и расценки за единицу работы; сумму заработной платы рабочих; шифры учета затрат, на которые относится начисленная заработная плата; количество нормо-часов по выполненной работе. 

     По  учету расчетов с персоналом по оплате труда применяются расчетно-платежная  ведомость (ф. № Т-49), расчетная ведомость (ф. № Т-51), платежная ведомость (ф. №Т-3) и лицевой счет (ф. № Т-54).  В расчетной ведомости содержатся все расчеты по определению сумм заработной платы, подлежащих выплате работникам. Платежную ведомость используют лишь для выплаты заработной платы. В ней указывают фамилии и инициалы работников, их табельные номера, суммы к выдаче и расписку в получении заработной платы. Расчетно-платежные ведомости или замещающие их  расчетные и платежные ведомости применяют для расчетов с работниками за целый месяц. Лицевые счета представляют собой документы, на лицевой стороне которых записываются необходимые сведения о работнике (семейное положение, разряд, оклад, стаж работы, время поступления на работу и др.), а на обратной стороне – все виды начислений и удержаний из заработной платы за каждый месяц. По эти данным легко рассчитать средний заработок за любой период.

     К регистрам, которые подлежат проверке, относятся сводные ведомости  распределения заработной платы (по видам, шифрам затрат и др.), регистры по счету 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в части расчетов по исполнительным листам и депонированной заработной плате, журналы-ордера № 8 и № 10 (при журнально-ордерной форме учета), Главная книга, баланс (ф. № 1). 
 
 

1.3 Программа проведения аудита 
 

           На каждом этапе  аудита аудиторы выполняют определенные процедуры. На 1-м этапе необходимо:  
- оценить общую организацию бухгалтерского и налогового учета в организации;  
- провести общий анализ элементов налогообложения по ЕСН;  
- выявить факторы, влияющие на порядок формирования налогооблагаемой базы по ЕСН;  
- проверить правильность методики расчета ЕСН;  
- проанализировать организацию документооборота и изучить функции и полномочия служб, ответственных за расчет и перечисление ЕСН.

        Выполнение процедур на 1-м этапе позволяет изучить специфику основных хозяйственных операций, влияющих на формирование налогооблагаемой базы по ЕСН, оценить соответствие применяемого организацией порядка исчисления налоговых платежей нормам действующего законодательства. В результате предварительно определяется уровень потенциальных налоговых нарушений и формируется стратегия налогового аудита, которая оформляется рабочим документом в виде программы аудита расчетов по ЕСН . 
 2-й этап проверки является основным и предполагает проведение аудита расчетных операций по ЕСН сплошным методом за период, определенный договором между сторонами.  
 Целью налогового аудита расчетных операций по ЕСН является формирование мнения о достоверности налоговой отчетности в части показателей, отражающих состояние расчетов по ЕСН, и соответствии применяемой методики их учета действующим нормативным актам, а также подтверждение правильности расчета налога, полноты и своевременности перечисления сумм налога в бюджет и внебюджетные фонды.  
 На 3-м этапе, который является заключительным, подводятся результаты аудита и формируется мнение аудитора о степени полноты и правильности исчисления, отражения и перечисления организацией платежей в бюджет, а также формируются предложения по оптимизации налогообложения.  
         Мнение аудитора по результатам инициативного аудита оформляется в соответствии с условиями заключенного договора аудиторским заключением или письменной информацией в виде аудиторского отчета. Наиболее полно все обстоятельства проверки раскрывает письменная информация клиенту по результатам аудита, поэтому она является предпочтительной формой итогового документа на заключительном этапе проверки расчетов по ЕСН.  
 Рассмотрим основной этап аудиторской проверки. Приступая к проверке данного раздела бухгалтерского и налогового учета, аудитор должен собрать необходимые и достаточные аудиторские доказательства, на базе которых он может оценить достоверность отражения в учете и отчетности сальдо и оборотов по счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" за период проверки по следующим утверждениям:  
- полноты - все ли операции по расчетам с бюджетом и внебюджетными фондами отражены в бухгалтерской отчетности, не существует ли неучтенных расчетов;  
- существования - имеет ли место (существует ли) задолженность по ранее указанным расчетам на дату составления баланса и существенна ли сумма задолженности;  
- прав и обязанностей - правомерны ли и верны суммы задолженностей бюджету и внебюджетным фондам исходя из трех критериев (формальности, законности и действительности);  
- оценки - оценены ли расчеты в соответствии с требованиями нормативных актов;  
- точности - правильно ли начислены и перечислены налоги и платежи, соответствуют ли данные бухгалтерской отчетности записям в регистрах синтетического и аналитического учета этих операций;  
- ограничения учетного периода - все ли расчеты по ЕСН отражены в тех учетных периодах, когда они имели место;  
- представления и раскрытия - все ли расчеты по ЕСН раскрыты, классифицированы и представлены в отчетности в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету и отчетности. При проверке правильности формирования налогооблагаемой базы по ЕСН и страховых взносов в Пенсионный фонд РФ (п. 1 программы) следует учитывать требования ст. 237 гл. 24 НК РФ. При этом аудитору необходимо учесть, что в налогооблагаемую базу по ЕСН не включаются суммы, указанные в ст. 238 и 239 НК РФ.  
 Для проверки правильности формирования облагаемой базы по ЕСН и страховым взносам в Пенсионный фонд РФ необходимо:  
- определить виды оплаты труда и других выплат работникам, которые производились в отчетном году;  
- сравнить виды выплат, на которые фактически были начислены страховые взносы с видами выплат, на которые они должны начисляться или не начисляться в соответствии со ст. 238 гл. 24 НК РФ;  
- определить в случае выявления несоответствий размер отклонений по налогооблагаемой базе ЕСН и страховым взносам в Пенсионный фонд РФ.

     Общий план аудита операций по оплате труда  и расчетам с персоналом организации включает следующие виды работ.

     1. Аудит оформления первичных документов.

     2. Аудит системы начислений заработной  платы.

     3. Аудит обоснованности льгот и  удержаний из заработной платы.

     4. Аудит тождественности показателей  бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета.

     5. Аудит расчетов по начислению  платежей во внебюджетные фонды  и ЕСН. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     2 Аудит расчётов с бюджетом по ЕСН и пенсионным фондом 
 

     2.1 Аудиторская проверка правильности исчисления ЕСН 

     Переход России к рыночным отношениям выявил необходимость создания новых экономических институтов, регулирующих взаимоотношения различных субъектов предпринимательской деятельности, среди которых достойное место должен занять и институт аудиторства. 
       В Российской федерации финансовый контроль осуществляется в виде государственного финансового контроля и аудиторской деятельности, которые находятся в стадии становления и постепенного совершенствования в соответствии с потребностями правового государства. 
       Аудит представляет собой осуществляемую на основе договора проверку состояния бухгалтерского учета и внутрихозяйственного контроля, соответствия финансово-хозяйственных операций законодательству, достоверности отчетности, а также консультационные, экспертные и другие услуги, оказываемые аудиторами предприятиям и организациям. 
       Согласно закона «Об аудиторской деятельности» целью аудита является выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Под достоверностью понимается степень точности данных (финансовой) бухгалтерской отчетности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения.

     С 1 января 2001 года вступила в силу глава 24 "Единый социальный налог (взнос)" во второй части Налогового кодекса РФ. Единый социальный налог (взнос) исчисляется и уплачивается организацией отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд (Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации и фонды обязательного медицинского страхования Российской Федерации) и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы. Данный налог введен с целью мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь.

     Налогоплательщиков  подразделяют на две группы. К первой относятся: лица, производящие выплаты  физическим лицам (организации, индивидуальные предприниматели; физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями). Ко второй группе относятся: индивидуальные предприниматели, адвокаты.

     Если  налогоплательщик одновременно относится  к обеим категориям, то он признается налогоплательщиком по каждому отдельно взятому основанию.

     Не  являются налогоплательщиком организации  и индивидуальные предприниматели, переведенные в соответствии с нормативными актами субъектов РФ на уплату налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, в части доходов, получаемых от осуществления этих видов деятельности.  

           Объектами аудита по ЕСН и обязательного пенсионного страхования являются первичная информация, в качестве которых в основном используются унифицированные формы первичной документации, а также регистры бухгалтерского учета и отчетность. 
       При аудите по единому социальному налогу  и обязательному пенсионному страхованию необходимо руководствоваться следующими нормативными документами: 
       1. Налоговый кодекс Российской Федерации, ч. 2. 
       2. Кодекс законов о труде. 
       3. Федеральный закон от 30 июня 2003 г.. №129-ФЗ «О бухгалтерском учете». 
       4. «Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации».       

     5. ПБУ 1/98 «Учетная политика предприятия»  от 09.12.98г. 
       6. «План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению».       

     7. Постановление Госкомстата РФ  от 30.10.97г. №71а «Об утверждении  унифицированных форм первичной  документации по учету труда  и его оплаты, основных средств  и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве» (с изменениями и дополнениями 25 января, 2 июля, 11 ноября 1999г., 29 декабря 2000г., 6 апреля 2001г.). 
       8. Постановление Минтруда РФ от 17.05.00г. №38 «Порядок исчисления среднего заработка в 2000-2001 годах». 
       9. Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога (взноса), утв. приказом МНС РФ от 29.12.00г. №БГ-3-07/465.

           10. Федеральный закон от 15.12.01г. №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». 
       11. Федеральный закон от 11.02.02г. №17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год».

     Аудитору  необходимо проверить:

     - правильность определения фонда  оплаты труда для начисления единого социального налога;

     - правильность применения ставок  налога;

     - своевременность и полноту перечисления  взносов;

     - правильность и обоснованность  использования льгот;

     - правильность отражения в бухгалтерском  учете операций по начислению  единого социального налога;

     - соответствие записей аналитического  и синтетического учета по  счету 69 "Расчеты по социальному  страхованию и обеспечению"  записям в Главной книге и  балансе (при журнально-ордерной  форме учета);

     - правильность и своевременность  составления форм отчетности по единому социальному налогу и своевременность их представления.

     Аудит организации расчетов с Фондом социального  страхования. Социальное страхование распространяется на все категории трудящихся независимо от места их работы и должности, является обязательным и осуществляется за счет взносов предприятий, которое должно зарегистрироваться в качестве страхователя в отраслевом или региональном отделении Фонда социального страхования РФ (ФСС РФ). 
       При проверке налоговой базы, определяемой при исчислении суммы страховых взносов в ФСС РФ, необходимо помнить, что она определяется аналогично определению налоговой базы при исчислении суммы страховых взносов в ПФР. Единственным дополнением будет исключение из налогооблагаемой базы любых вознаграждений, выплачиваемых физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам . 
       Далее аудитор определяет правильность применения размера взносов, который также должен отвечать требованиям ст. 241 НК РФ. Налоговые ставки также различаются в зависимости от категории налогоплательщика, однако индивидуальные предприниматели, не являющиеся работодателями, и адвокаты взносы на социальное страхование не осуществляют. 
       Кроме того, аудитору необходимо уделить внимание сумме налога, подлежащей перечислению в ФСС РФ, и сроков ее уплаты. При определении суммы, подлежащей перечислению, предприятие-налогоплательщик должен уменьшить ее на сумму произведенных расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством РФ, и, не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была начислена зарплата, отправить платежное поручение на оплату налога (страхового взноса). 
       В заключение аудита расчетов с ФСС РФ аудитор осуществляет проверку правильности составления бухгалтерских записей. Как известно, бухгалтерский учет расчетов с ФСС РФ ведется на балансовом счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому открывается субсчет 69.1 – «Расчеты по социальному страхованию». 
       По кредиту счета 69/1 должны отражаться суммы отчислений в ФСС РФ, а также поступление частичной стоимости путевок и суммы, полученные в случае превышения соответствующих расходов над отчислениями. При этом записи производятся в корреспонденции со: 
       счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации (Д-т 20, 23, 25, 26, 44 и др. К-т 69.1); 
       счетом 91 «Прочие доходы и расходы» -- на сумму пеней за несвоевременный взнос платежей (Д-т 91 К-т 69/1); 
       счетом 51 «Расчетный счет» -- на сумму, полученную в случаях превышения соответствующих расходов над платежами (Д-т 51 К-т 69/1). 
       По дебету счета 69/1 должны отражаться перечисленные суммы платежей (Д-т 69/1 К-т 51), а также суммы, выплачиваемые за счет платежей на социальное страхование (Д-т 69.1 К-т 70). 
       Аудит организации расчетов с Фондом обязательного медицинского страхования. Обязательное медицинское страхование призвано обеспечить всем гражданам страны равные возможности в получении медицинской и лекарственной помощи. В этих целях все организации, независимо от форм собственности, а также индивидуальные предприниматели обязаны перечислять взносы в фонды обязательного медицинского страхования (ФОМС РФ) по тарифу страховых взносов, установленному главой 24 НК РФ «Единый социальный налог», в процентах от начисленной оплаты труда по всем основаниям. 
       Т.к. медицинское страхование создано с целью гарантии гражданам на случай возникновения необходимости медицинской помощи и проведения профилактических мероприятий за счет средств этого фонда, для этого создаются Федеральный (ФФОМС РФ) и территориальные (ТФОМС РФ) фонды обязательного медицинского страхования как самостоятельные некоммерческие финансово-кредитные учреждения. 
       Страховые взносы, направляемые предприятием в ФОМС РФ, являются составной частью ЕСН, поэтому налоговая база, подлежащая аудиторской проверке и определяемая при исчислении суммы страховых взносов в ФОМС РФ, определяется аналогично определению налоговой базы при исчислении суммы страховых взносов в ПФР и ФСС РФ. 
       Размер взносов в ФОМС РФ также определяется на основании ст.241 НК РФ и представляет собой разные налоговые ставки для разных категорий налогоплательщиков. 
       При аудите расчетов с ФОМС РФ аудиторам также следует проверить сроки, в течение которых данный налог должен быть перечислен, а именно: не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором была начислена зарплата, его необходимо уплатить двумя платежными поручениями на счета ФФОМС РФ и ТФОМС РФ. 
       И, наконец, в заключение аудитор проверяет правильность составления бухгалтерских записей. Бухгалтерский учет расчетов на обязательное медицинское страхование ведется на балансовом счете 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», к которому открывается субсчет 69/3 – «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию». Кроме этого, на предприятии используются следующие субсчета 69/3-1 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию с ФФОМС РФ» и 69/3-2 «Расчеты по обязательному медицинскому страхованию с ТФОМС РФ». 
       По кредиту счета 69/3 должны отражаться суммы отчислений в ФОМС РФ, а также суммы, полученные в случае превышения соответствующих расходов над отчислениями. При этом записи производятся в корреспонденции со: 
       счетами, на которых отражено начисление оплаты труда, - в части отчислений, производимых за счет организации (Дт 20, 23, 25, 26, 44 и др. Кт 69/3); 
       счетом 91 «Прочие доходы и расходы» -- на сумму пеней за несвоевременный взнос платежей (Дт 91 Кт 69/3); 
       счетом 51 «Расчетный счет» -- на сумму, полученную в случаях превышения соответствующих расходов над платежами (Дт 51 Кт 69/3). 
       По дебету счета 69.3 должны отражаться перечисленные суммы платежей (Дт 69/3 Кт 51). 
       Аудит организации расчетов с Пенсионным фондом. Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР) образован в целях обеспечения социального страхования. Он предназначен для выплаты государственных пенсий, оказания материальной помощи престарелым и нетрудоспособным гражданам и т.д.