Аудит финансовых результатов

Изучение объёмов  прибыли  находится в непосредственной связи  с порядком её формирования. Аудит финансовых результатов позволяет выявить недостатки в организации учёта, которые мешают дать обстоятельную оценку эффективности деятельности организации.

 В этой связи главной  целью проверки хозяйственных  операций по формированию финансовых результатов и исчислению прибыли является установление правильности её определения и соблюдения законности при начислении в бюджет платежей. Кроме того, обращается внимание на правильность распределения прибыли, создание фондов, выплаты дивидендов и т. п.

В ходе аудиторской проверки  устанавливается правильность составления  баланса, отчёта о прибылях и убытках, достоверность пояснений к ним. При этом устанавливают: все ли активы и пассивы отражены в отчёте; все ли документы использованы в отчёте; насколько фактическая методика оценки имущества отклоняется   от принятой при определении учётной политики предприятия.[1]

Задачей аудита финансовых результатов является установление достоверности отражения хозяйственных операций по исчислению себестоимости и формированию налогооблагаемой базы. Эти операции не должны противоречить российскому законодательству и должны освещать реально существующие действия. В задачи аудита финансовых результатов входит проверка:      1) полноты выполнения решений собственников предприятия об изменении объёма уставного капитала;  2) тождества данных синтетического и аналитического учёта по счетам актива и пассива баланса;  3)  правильности отнесения доходов и расходов к отчётным периодам.[14]

Проведение аудита проводится по следующим этапам:

1) Определение объёма аудита, он зависит от действующего законодательства, документов системы нормативного регулирования аудиторской деятельности и условий соглашения с клиентами;

2) Планирование аудита – проводится на основе предварительного анализа проверяемого предприятия;

3) Оценка системы бухгалтерского учёта и внутреннего контроля;

4) Аудиторские доказательства того, что финансовые отчёты составлены в соответствии с действующим законодательством;

5) Ведение аудиторской документации, в  которой отражаются аудиторские доказательства;

6) Аудиторское заключение и аудиторский отчёт, содержащие в себе итоги проверки и выводы.

При проверке необходимо выявит источники поступления доходов, статьи расходов и, наверное, самым важным является проследить использование прибыли на предприятии. В ходе аудиторской проверки устанавливается правильность составления баланса, отчёта о прибылях и убытках, достоверность пояснения к ним. В качестве источников информации используются данные аналитического и синтетического учёта по счетам: 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 99 «Прибыли и убытки», а также 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».[17]

В ходе аудита необходимо выяснить, как в учётной политике предприятия предусмотрено учитывать финансовый результат от реализации продукции (работ, услуг) – по предъявленным расчётным документам (дебет счёта 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», кредит счёта 90 «Продажи») или по оплаченным. Проверке подлежат аналитические документы, регистры учёта (при журнально-ордерной форме учёта – журнал-ордер № 15). Необходимо установить законность, правильность и достоверность отражённых сумм прибылей и убытков.[5]

Источниками информации для  проверки являются: Положение об учетной политике организации, учредительные документы, протоколы собраний учредителей; приказы, распоряжения, унифицированные документы, служащие основанием для отражения в учете операций по продаже (оказанию) услуг, по учету затрат на производство (оказание) услуг и другие первичные документы, служащие основанием для одобрения и отражения в учете хозяйственных операций, связанных с формированием и использованием финансовых результатов; отчеты кассира с приложенными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.), выписки банков по рублевым и валютным счетам с приложенными первичными документами (счета, платежные поручения, авизо и др.), учетные регистры (журналы-ордера, ведомости, машинограммы) по счетам 50, 51, 76, 84, 90, 91, 96, 99, 68 и др. Главная книга, бухгалтерская отчетность (форма № 1 «Бухгалтерский баланс», форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках»), декларации по налогу на прибыль, декларации по налогу на имущество и др.[4]

В процессе аудиторской проверки финансовых результатов деятельности предприятия используются следующие  нормативные документы:

1. Положение о составе  затрат по производству и реализации  продукции (работ, услуг), включаемых  в себестоимость продукции (работ,  услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утв. Постановлением Правительства РФ от 05.08.92 г. № 552 (в ред. Постановления Правительства РФ от 31.05.00 г. № 420).

2. План счетов бухгалтерского  учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утв. Приказом МФ РФ от 31.10.00 г. № 94н.

3. Положение по ведению  бухгалтерского учёта и отчётности  в Российской Федерации, утв. Приказом МФ РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред.Приказа МФ РФ от 24.03. 00 г. № 31н).

4. Положение по бухгалтерскому  учёту «Бухгалтерская отчётность  организации» (ПБУ 4/99), утв. Приказом МФ РФ от 06.07.99 г. № 43н.

5. Положение по бухгалтерскому  учёту «Доходы организации» (ПБУ  9/99), утв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 г. № 32н (в ред.Приказа МФ  РФ от 30.03.01 г. № 27н).

6. Положение по бухгалтерскому  учёту «Расходы организации» (ПБУ  10/99), утв. Приказом МФ РФ от 06.05.99 г. № 33н (в ред. Приказа  МФ РФ от 30.03.01 г. № 27н).

7. Положение по бухгалтерскому  учёту «Учёт активов и обязательств, стоимость которых выражена в  иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утв. Приказом МФ РФ от 27.11.06 г. № 154н.

8. Положение по бухгалтерскому  учёту «Учётная политика организации» (ПБУ 1/08),утв. Приказом МФ РФ  от 06.10.08 г. № 106н.

9. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02;

10. Методические указания по ведению анализа финансового состояния организаций, утв. Приказом Федеральной службы по финансовому оздоровлению и банкротству РФ от 23.01. 2001 г. № 16.

11. Налоговый Кодекс  РФ, ч.2;

12. Гражданский Кодекс, ч.1, ч.2.

Типичными ошибками, выявленными  в процессе аудиторских проверок формирования и использования финансовых результатов являются:

- неправомерное использование  прибыли текущего отчетного года;

- некорректная корреспонденция  счетов;

- неправильное распределение  прибыли, оставшейся в распоряжении  организации;

- расходы, которые еще  фактически не были понесены, были отражены в бухгалтерских  регистрах экономического субъекта;

- ошибочное отнесение  понесенных расходов на увеличение  стоимости активов, либо ошибочное  списание расходов, подлежащих включению  в стоимость активов, на счета  учета;

- намеренное занижение  расходов путем пропуска сумм;

- намеренное завышение  расходов путем искажения сумм  или неправильного отнесения расходов к тому или иному периоду;

- неправильная классификации  расходов для обеспечения выполнения  или завышения запланированных  показателей результатов деятельности;

- намеренное завышение  расходов для сокрытия фактов  ненадлежащего использования денежных  средств; 

- оплата фиктивных расходов;

- нарушение порядка составления  бухгалтерской отчетности посредством отражения выручки от продажи продукции, по мере оплаты при отсутствии особых условий договора;

- на счетах отражены  фиктивные операции;

- неверно отражены в  учете компенсации разницы в  тарифах и льготы, предоставляемые  отдельным категориям населения;

- оказание услуг по  договорам госзаказа не включается  в объем продажи продукции  (работ, услуг);

- неверное отражение в  учетных регистрах бухгалтерского  учета на счетах учета затрат, расходов по оплате процентов за полученные кредиты и услуг, оказываемых кредитными организациями;

- ошибочное отнесение  понесенных расходов на увеличение  стоимости активов либо ошибочное  списание расходов, подлежащих включению  в стоимость активов, на счета учета расходов;

- надлежащего качества  документы на списание потерь  от стихийных бедствий, некомпенсируемых  потерь в результате пожаров,  аварий и других чрезвычайных  ситуаций, вызванных экстремальными  условиями, убытков от хищений, виновники которых по решениям суда отсутствуют, штрафы за нарушения, не относящиеся к выполнению условий по хозяйственным договорам, не оформляются;

- надлежащего качества  документы на списание штрафов  за нарушения, не относящиеся  к выполнению условий по хозяйственным  договорам, не составляются, а уплаченные суммы штрафов, наложенные на предприятие или на должностных лиц организации, относятся на финансовые результаты;

- отсутствуют корректировки  налогооблагаемой прибыли на  суммы доходов и расходов прошлых лет, выявленных в отчетном периоде;

- не начисляются дивиденды  собственнику, полученная прибыль  распределяется по собственному усмотрению.

Согласно седьмому разделу  Плана счетов бухгалтерского учета  «Капитал» счета этого раздела предназначены для обобщения информации о состоянии и движении капитала организации.[3]

Счет 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)» предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации.

Сумма чистой прибыли отчетного  года списывается заключительными  оборотами декабря в кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». Сумма чистого убытка отчетного года списывается заключительными оборотами декабря в дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки».[14]

Направление части прибыли  отчетного года на выплату доходов  учредителям (участникам) организации по итогам утверждения годовой бухгалтерской отчетности отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредиту счетов 75 «Расчеты с учредителями»и 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Аналогичная запись делается при выплате промежуточных доходов.

Списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции  со счетами: 80 «Уставный капитал» - при  доведении величины уставного капитала до величины чистых активов организации; 82 «Резервный капитал» - при направлении на погашение убытка средств резервного капитала; 75 «Расчеты с учредителями» - при погашении убытка простого товарищества за счет целевых взносов его участников и др.[33]

Аналитический учет по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению (созданию) нового имущества и еще не использованные, могут разделяться.

Согласно восьмому разделу  Плана счетов бухгалтерского учета  «Финансовые результаты» счета этого раздела предназначены для обобщения информации о доходах и расходах организации, а также выявления конечного финансового результата деятельности организации за отчетный период.

Счет 90 «Продажи» предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним.[32]

При признании в бухгалтерском  учете сумма выручки от продажи  товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90 "Продажи" и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг и др. списывается с кредита счетов 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 "Расходы на продажу", 20 «Основное производство» и др. в дебет счета 90 «Продажи».

К счету 90 «Продажи» могут  быть открыты субсчета:

90-1 «Выручка»;

90-2 «Себестоимость продаж»;

90-3 «Налог на добавленную  стоимость»;

90-4 «Акцизы»;

90-9 «Прибыль / убыток от  продаж».

На субсчете 90-1 «Выручка»  учитываются поступления активов, признаваемые выручкой.

На субсчете 90-2 «Себестоимость продаж» учитывается себестоимость  продаж, по которым на субсчете 90-1 «Выручка»  признана выручка.

На субсчете 90-3 «Налог на добавленную стоимость» учитываются  суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика).

На субсчете 90-4 «Акцизы» учитываются суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров).

Субсчет 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.[12]

Записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3 «Налог на добавленную стоимость», 90-4 «Акцизы» и кредитового оборота по субсчету 90-1 «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц. Этот финансовый результат ежемесячно (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90-9 «Прибыль / убыток от продаж» на счет 99 «Прибыли и убытки». Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет.[11]