Теоретические и практические основы последовательности закрытия счетов бухгалтерского учета

Закрывают счет 28 "Брак в производстве" и остальные аналитические счета  на счете 20-3 "Промышленные производства";

Закрывают счет 29 "Обслуживающие  производства и хозяйства";

Закрывают счета сферы капитальных вложений;

Уточняют записи на счете 90 "Продажи", списывают остатки на субсчетах  к указанному счету, закрывают счет;

Уточняют записи на счете 91 "Прочие доходы и расходы", списывают сальдо на субсчетах указанного счета, закрывают  счет;

Закрывают счет 99 "Прибыли и убытки".

2. Особенности закрытия  некоторых счетов в бухгалтерском  учете

2.1. Закрытие счета 23 "Вспомогательные  производства"

Счет 23 "Вспомогательные производства" имеет наибольшее число адресов  для отнесения своих затрат и  наименьшее - для встречных операций по отражению затрат с других операционных калькуляционных счетов. Это и позволяет закрывать счет первым.

В конце года по каждому субсчету (аналитическому счету) определяют фактическую  себестоимость выполненных работ  и оказанных услуг и списывают отклонения на соответствующие счета в зависимости от объема потребленных работ и услуг с таким расчетом, чтобы сумма оборотов по кредиту счета равнялась оборотам по дебету счета.

Затраты ремонтной мастерской в  течение года списывают на конкретные объекты учета затрат, в том числе и на счета вспомогательных производств по фактической себестоимости.

Аналогично списывают стоимость  работ по ремонту зданий и сооружений. С других субсчетов работы и услуги, как правило, списывают по плановой себестоимости. По работам и услугам, которые одни вспомогательные производства выполнили для других вспомогательных производств, отклонения не списывают.[3]

Ремонтные мастерские. В конце года в первую очередь распределяют цеховые  расходы ремонтной мастерской, если их не списывали в течение года. Если списание производили по нормативу, то производят корректировки списанных сумм.

Цеховые расходы списывают пропорционально  общей сумме прямых затрат, отнесенных на ремонтируемые объекты, сопровождая  это распределение записью:

дебет счета 23-1 "Ремонтные мастерские" (аналитические счета отремонтированных  объектов"

кредит счета 23-1 "Ремонтные мастерские" (аналитический счет "Цеховые  расходы ремонтной мастерской").

Следующим этапом становится списание затрат ремонтной мастерской по принадлежности:

кредит счета 23-1 "Ремонтные мастерские"

дебет счетов:

08 "Вложения во внеоборотные  активы" - на суммы затрат по  приобретению или изготовлению  объектов основных средств;

10 "Материалы" - на затраты  по изготовлению инвентаря, запасных  частей и пр.;

20 "Основное производство" - на  затраты по основному производству;

25 "Общепроизводственные расходы" - на сумму затрат отраслевого  характера;

26 "Общехозяйственные расходы" - на затраты общехозяйственного  назначения;

29 "Обслуживающие производства и хозяйства" - на сумму затрат по содержанию жилого фонда, объектов социального и бытового плана, и пр.;

90 "Продажи" - на стоимость  оказанных на сторону работ  и услуг;

91 "Прочие доходы и расходы" - на суммы операционных расходов.

На счете 23-1 "Ремонтные мастерские" может оставаться переходящее сальдо в размере стоимости незавершенного ремонта.

Если сумма распределенных по нормативу  цеховых расходов окажется больше фактических  цеховых расходов, то распределение  производят методом красного сторно.

Ремонт зданий и сооружений. Аналитические счета на этом субсчете закрывают по мере завершения текущего или капитального ремонта, поэтому в конце года на этот субсчет может быть списана только часть накладных расходов строительства:

дебет счета 23-2 "Ремонт зданий и сооружений"

кредит счета 08-3 "Строительство  объектов основных средств".

Доля таких расходов, приходящаяся на завершенный ремонт, списывают  на соответствующие затраты:

дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" и др.

кредит счета 23-2 "Ремонт зданий и сооружений".[4]

На этом субсчете тоже может оставаться переходящее сальдо в размере  стоимости незавершенного ремонта.

Автомобильный транспорт. Этот вид  вспомогательных производств выполняет  грузоперевозки и специальные работы - перевозки пассажиров, выполняет функции передвижных ремонтных мастерских, подъемных кранов, снегоочистителей и пр. Кроме того, большую работу выполняет легковой автомобильный транспорт.

Ранее отмечалось, что аналитический  учет затрат, работ и услуг автомобильного транспорта может быть организован на одном аналитическом счете, в составе которого учитывают и цеховые расходы автомобильного транспорта. Тогда расчет сводится в первую очередь к расчету себестоимости 1 машино-дня. Затем определяют суммы, приходящиеся на грузовые автомобили, рассчитывают фактическую себестоимость 1 т км и списывают отклонения, исключая из расчета стоимость работ и услуг для самообслуживания и для других вспомогательных производств.

По автобусам, легковым и специальным  автомобилям отклонения списывают по стоимости 1 машино-дня, также исключая из расчета затраты на самообслуживание и для других вспомогательных производств.

При втором варианте организации аналитического учета аналитические счета открывают  по видам машин, и специально открывают аналитический счет для учета цеховых (общегаражных) расходов. В конце года сначала распределяют цеховые расходы между видами машин пропорционально числу машино-дней. По грузовым автомашинам отклонения списывают по себестоимости 1 т км, по легковым и специальным - по себестоимости 1 машино-дня.

Энергетические производства (хозяйства). На этом субсчете предприятия учитывают  затраты на содержание и эксплуатацию энергетических производств и хозяйств, вырабатывающих различные виды энергии: электричества, тепла, холода, пара, сжатого воздуха и т.п., включая расходы на приобретение энергии со стороны.

Закрытие таких аналитических  счетов однотипное. По данным производственных отчетов определяют суммы фактических  затрат, количество выработанной или  полученной со стороны энергии, количество и плановую себестоимость энергии, использованной на собственные нужды энергохозяйства и для вспомогательных производств. Использованную таки образом энергию и ее плановую себестоимость исключают из суммы фактических затрат и плановой оценки, определяют и списывают суммы отклонений на счета потребителей (кроме вспомогательных производств).

После списания отклонений счета энергетических производств и хозяйств закрываются  и переходящего сальдо не имеют.

Водоснабжение. Калькуляционной единицей здесь является 1 куб. м. воды. В течение года воду списывают на счета потребителей по плановой себестоимости. В конце года из суммы учтенных затрат исключают количество и стоимость воды, потребленной вспомогательными производствами, а сумму отклонений списывают пропорционально расходу воды каждым потребителем.

Гужевой транспорт. В течение года приплод от рабочего скота приходуют  по плановой себестоимости 1 головы исходя из плановой себестоимости 60 кормо-дней содержания взрослой лошади. В конце года в первую очередь определяют фактическую себестоимость 1 кормо-дня, определяют фактическую себестоимость приплода и списывают отклонения по нему записью:

дебет счета 11 "Животные на выращивании  и откорме"

кредит счета 23-7 "Гужевой транспорт".

Затраты за вычетом стоимости побочной продукции и стоимости приплода представляют собой себестоимость  выполненных рабочими лошадями работ. Из расчета исключают число и  плановую себестоимость конедней, использованных для самообслуживания и других вспомогательных производств, определяют общую сумму отклонений и отклонения в расчете на 1 конедень (коэффициент распределения). Отклонения списывают:

дебет счетов:

08 "Вложения во внеоборотные  активы",

10 "Материалы",

20 "Основное производство",

25 "Общепроизводственные расходы",

26 "Общехозяйственные расходы",

29 "Обслуживающие производства  и хозяйства",

41 "Товары",

43 "Готовая продукция",

90 "Продажи".

кредит  счета 23-7 "Гужевой транспорт"

После осуществления этих записей счет закрывается и переходящего сальдо не имеет.

Счет 23-3 "Машинно-тракторный парк". На субсчете 23-3 "Машинно-тракторный парк" в течение года по дебету отражают все затраты по транспортным работам тракторов, а также затраты  на содержание основных средств, работы и услуги, прочие затраты тракторного парка, самоходных зерноуборочных комбайнов и других самоходных машин. По кредиту счета показывают плановую себестоимость выполненных транспортных работ в условных эталонных гектарах, стоимость отработанных масел, снятых с тракторов, комбайнов и прицепов шин, запасных частей и др. Такие материальные ценности по принятой системе оценивают и приходуют:

дебет счета 10 "Материалы"

кредит счета 23-3 "Машинно-тракторный парк".

Поскольку на субсчете открывают аналитические счета "Тракторный парк", "Самоходные зерноуборочные комбайны", "Самоходные силосоуборочные комбайна" и пр., то и закрытие каждого аналитического счета производят автономно.

Аналитический счет "Тракторный парк" закрывают в два этапа. На первом этапе производят распределение нераспределенных расходов - амортизации, затрат на ремонт (или отчислений в резерв на ремонт основных средств), работ и услуг и прочих затрат. При этом учитывают специфику использования основных средств: амортизацию тракторов, площадок, навесов и гаражей для хранения техники, машинных дворов распределяют между аналитическими счетами растениеводства и транспортными работами пропорционально учтенным условным эталонным гектарам. Объем эталонных гектаров берут из соответствующих лицевых счетов (производственных отчетов).

Амортизацию почвообрабатывающих  машин и орудий распределяют пропорционально  площадям обработки, посевных машин  и агрегатов—пропорционально площадям посева, а по машинам специализированного  назначения (картофелесажалки, льнотеребилки и т.п.) - путем прямого отнесения на соответствующие культуры.

Аналогично распределяют затраты  на ремонт или отчисления в резерв на ремонт основных средств тракторного  парка. Стоимость работ и услуг  распределяют пропорционально суммам амортизации, а прочие затраты - пропорционально условным эталонным гектарам.

Приходящуюся на растениеводство  сумму затрат списывают записью:

дебет счета 20-1 "Растениеводство"

кредит счета 23-3 "Машинно-тракторный парк"

После этого разница в записях по дебету и кредиту счета представляет собой сумму отклонений по транспортным работам тракторов, которые списывают на соответствующие объекты пропорционально затраченным условным эталонным гектарам:

дебет счетов:

- 08 "Вложения во внеоборотные  активы", -10 "Материалы",

-11 "Животные на выращивании  и откорме",

- 20-2 "Животноводство",

- 20-3 "Промышленные производства",

- 25 "Общепроизводственные расходы",

- 26 "Общехозяйственные расходы",

- 28 "Брак в производстве",

- 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", -90 "Продажи".

кредит счета 23-3 "Машинно-тракторный парк" (аналитический счет "Тракторный парк")

Закрытие аналитического счета "Самоходные зерноуборочные комбайны" сводится к распределению нераспределенной амортизации, затрат на ремонт или отчислений в резерв на ремонт, стоимости работ и услуг и прочих затрат между отдельными культурами и группами культур пропорционально условной уборочной площади по каждой культуре. По результатам распределения такие затраты списывают:

дебет счета 20-1 "Растениеводство"

кредит счета 23-3 "Машинно-тракторный парк" (аналитический счет "Самоходные зерноуборочные комбайны").

После этого аналитический счет закрывается и переходящего остатка  не имеет.

Аналогично производят закрытие аналитических  счетов, связанных с содержанием и эксплуатацией других самоходных комбайнов и машин.[5]

2.2. Закрытие счетов сферы капитальных  вложений 

Согласно действующим положениям, суммы капитальных вложений списывают  по кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" по мере оприходования объектов основных средств. Поэтому в конце года речь может идти о списании сумм, отнесенных на дебет счета 08 в процессе списания отклонений по счетам 11 "Животные на выращивании и откорме", 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы". Эти суммы в процессе закрытия счетов относят на конкретные объекты, т.е. на строительство и приобретение объектов основных средств, на перевод животных в основное стадо и т.п. Кроме того, при соответствующих положениях учетной политики организации в конце года могут распределять накладные расходы строительства.

Поэтому по завершенным капитальным  вложениям эти суммы будут  списаны методом дополнительной записи или красного сторно:

дебет счета 01 "Основные средства"

кредит счета 08 "Вложения во внеоборотные активы".

По объектам, которые еще не приняты  в состав основных средств, эти суммы  будут учтены в составе незавершенных  капитальных вложений.

2.3. Закрытие счетов 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" 

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности агропромышленных организаций синтетические счета 90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы" следует закрывать ежемесячно. Однако на субсчетах к этим синтетическим счетам в течение года остается сальдо.

Поэтому в конце года предстоит  не только списать суммы отклонений, отнесенных на эти счета в процессе закрытия операционных калькуляционных  счетов, но и списать остатки по субсчетам. При этом следует вариант, принятый организацией для отражения операций по продаже продукции (работ, услуг).

Первый вариант. Этот вариант предусматривает  отражение в течение года выручки  от продаж на субсчете 90-1 "Выручка", а себестоимости проданной продукции (работ, услуг) - на дебете субсчета 90-2 "Себестоимость продаж". Суммы акцизов, налога на добавленную стоимость, налога с продаж и т.п. учитываются на дебете субсчетов 90-3 "Акцизы", 90-4 "Налог на добавленную стоимость", 90-5 "Налог с продаж".