Заключение эксперта-бухгалтера, его содержание и значение в судебном процессе

Так, необходимо сказать  о том, что «с проведением судебно-бухгалтерской экспертизы представляется возможным:

- выявить наличие фактических данных, связанных с недостачей либо излишками товарно-материальных ценностей и суммой материального ущерба;

- конкретизировать круг лиц, за которыми, по документальным данным, в период образования недостачи либо излишков числились товарно-материальные ценности или денежные средства, а также лиц, обязанных обеспечивать выполнение требований бухгалтерского учета и контроль, несоблюдение которых установлено в ходе производства экспертизы;

- выявить нарушения в организации ведения бухгалтерского учета и контроля;

- установить условия, способствовавшие злоупотреблениям, и разработать предложения, направленные на борьбу с ними»⁴, и т.д.

Следователь, пришедший к выводу о необходимости проведения судебно-бухгалтерской экспертизы, составляет об этом постановление, где указывает основания для назначения экспертизы, фамилию эксперта (название экспертного учреждения, которое само избирает эксперта), ставит вопрос на решение экспертизы и прилагает материалы для экспертного исследования (акты ревизии, ведомости инвентаризации, первичные учетные документы, учетные регистры, и т.п.). От того, насколько правильно поставлены вопросы на решение экспертизы, зависят полнота исследования и соблюдение сроков ее проведения.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Понятие и содержание заключения эксперта-бухгалтера
1. Понятие заключения эксперта-бухгалтера, предъявляемые к нему требования

 

«Заключение эксперта-бухгалтера – отчетный документ, составляемый экспертом-бухгалтером в пределах его компетенции на основании исследования всех предъявляемых ему материалов. Выводы в заключении обоснованы документами со ссылками на соответствующие листы дела. В заключении эксперта указывается, когда, где, кем, на каком основании была проведена экспертиза, кто присутствовал при ее проведении, какие вопросы были поставлены перед экспертом, какие материалы он использовал, какие исследования провел, а также даются его мотивированные ответы»⁵.

Заключение должно быть объективным и достоверным, а изложенные в нем факты – бесспорными. Главный критерий объективности и достоверности выводов эксперта – их обоснованность первичной учетной документацией, которая подтверждает факт совершения хозяйственной операции, ставшей объектом исследования эксперта. При этом эксперт-бухгалтер обязан не только указывать на определенные факты, но и объяснять их, таким образом, чтобы заключение было понятно всем участникам уголовного, гражданского или арбитражного процесса.

В уголовно-процессуальном законе не сформулированы конкретные требования, которым должно соответствовать заключение эксперта-бухгалтера, имеется лишь указание на общие правила, которым должен соответствовать любой процессуальный документ: законность, обоснованность, убедительность, логичность, краткость, ясность и последовательность изложения материала, грамотность.

- законность – соответствие документа закону, что предполагает ссылки на правовые нормы, предусматривающие составление данного документа;

- обоснованность – заключение  эксперта-бухгалтера должно основываться  на фактах, установленных в ходе  производства судебно-бухгалтерской  экспертизы; важно, чтобы эти факты  соответствовали материалам дела;

- убедительность – это  соответствие сформулированного в заключении решения, тому, что имело место в действительности;

- логичность, краткость,  ясность и последовательность  изложения материала означает, что  заключение эксперта-бухгалтера  в целом и отдельные его  части должны излагаться в  строгой последовательности, при  которой каждое последующее положение  закономерно вытекало бы из  предыдущего. Документ должен  характеризоваться четкостью текста  и однозначностью суждений, что,  в свою очередь, обеспечивает  единообразие понимания смысла  ответов на поставленные вопросы;

- грамотность заключения говорит не только о его написании с соблюдением правил грамматики и синтаксиса, но и об экономической и юридической грамотности (соответствие современному уровню экономических и правовых знаний).

Заключение будет признано некомпетентным, если эксперт основывает его на документах, не приобщенных следователем к делу; если эксперт учел не все предоставленные ему материалы, имеющие значение для решения поставленных перед ним вопросов. В практической деятельности часто возникает необходимость в проведении комплексных экспертиз (ст. 201 УПК РФ), когда вместе с бухгалтерской возникает необходимость проведения других экспертиз (экономической, товароведческой, строительной и др.). При этом «каждый эксперт, участвующий в комплексной экспертизе, подписывает ту часть заключения, которая содержит описание проведенного им исследования, и несет за нее ответственность»⁶.

 

 

2.2. Содержание заключения эксперта-бухгалтера

 

На стадии обобщения и  реализации результатов экспертизы проводится группировка и систематизация материалов, полученных в процессе экспертного исследования, и составляется заключение эксперта-бухгалтера. Поскольку проведение экспертизы является процессуальным действием, то и заключение эксперта должно отвечать закону о судопроизводстве. Заключение эксперта отражает объективные данные, добытые специалистом в процессе исследования с применением научных методов.

Содержание заключения эксперта регламентируется статьями ГПК, АПК и УПК. При этом, Уголовно-процессуальный закон более подробно обозначает необходимые атрибуты экспертного заключения, чем гражданско- и арбитражно-процессуальный.

Заключение эксперта всегда дается в письменном виде, однако следует отметить, что эксперт не закрепляет в письменном виде известную ему информацию - он добывает в ходе исследования новую, которой дает профессиональную оценку.

Заключение эксперта-бухгалтера состоит из трех частей: вводной, исследовательской и заключительной (выводы).

1. Вводная часть

Во вводной части содержится информация об организационной стадии процесса судебно-бухгалтерской экспертизы, в которой указываются:

- наименование экспертизы, ее номер, является ли она  дополнительной, повторной, комплексной  или комиссионной;

- вид ответственности  (уголовная, гражданская) и номер  дела, по которому назначена судебно-бухгалтерская  экспертиза;

- наименование органа, назначившего  экспертизу, дата и номер постановления;

- сведения об эксперте (экспертах): должность, фамилия,  имя, отчество, образование, специальность общая и экспертная, ученая степень;

- дата поступления материалов на экспертизу и подписания заключения;

- наименование поступивших  на экспертизу материалов;

- обстоятельства дела  и исходные данные, имеющие значение  для дачи заключения, с указанием источника их получения;

- ходатайства о предоставлении  дополнительных материалов, заявленных  экспертом, результаты их рассмотрения;

- сведения о лицах,  присутствовавших при производстве экспертизы;

- место производства экспертизы;

- вопросы, поставленные  на разрешение эксперта⁷.

Законом оговариваются случаи необходимости проведения повторной  или дополнительной экспертизы, в  этом случае в данной части заключения дополнительно излагаются:

- сведения о предшествующих  экспертизах и мотивы назначения  данной;

- основание для производства  экспертизы;

Вопросы, поставленные на разрешение эксперта во вводной части заключения приводятся в той формулировке, в какой они даны в постановлении о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы. Изменение формулировок не допускается. При необходимости их уточнения эксперт должен изложить вопрос следователя (суда), а затем указать, как он понимает задание в соответствии со своей компетенцией. Если эксперт считает некоторые из вопросов выходящими (полностью или частично) за пределы его специальных познаний, он отмечает это в заключении. Эксперт вправе также сгруппировать вопросы и изложить их в той последовательности, которая обеспечивает наиболее целесообразный порядок исследования.

2. Исследовательская часть

Исследовательская часть  заключения представляет собой обоснование  выводов, она посвящена изложению  процесса исследования. Описание исследования осуществляется обычно в соответствии с его схемой, соответствующим образом строится и структура исследовательской части заключения.

 В исследовательской части заключения эксперт указывает методики, используемые им; аргументирует их выбор; излагает условия применения специальных методов; этапы исследования. Именно в ходе исследования происходит установление так называемых промежуточных фактов, которые являются итогом отдельных этапов исследования.

Исследовательская часть  заключения излагается в следующем  порядке: процесс экспертного исследования, его результаты, научное объяснение установленных фактов. Последовательность изложения по отдельным вопросам в исследовательской части заключения такова:

- обстоятельства, бывшие  предметом судебно-бухгалтерской  экспертизы;

- документы и материалы  по ним;

- порядок отражения в  учете исследованных обстоятельств;

- ссылки на показания  обвиняемых, свидетелей и иные  материалы дела;

- критическое исследование  материалов дела;

- нарушения, допущенные  должностными лицами;

- период, в течение которого  совершались нарушения, и размер  ущерба;

- факторы, способствовавшие  совершению или сокрытию нарушений.

Процесс исследования излагается по каждому вопросу отдельно. Так, если дело состоит из нескольких эпизодов, а на разрешение эксперта поставлен один вопрос, факты, обстоятельства и их анализ описываются по эпизодам. Таким же образом подразделяется материал и в том случае, если перед экспертом-бухгалтером поставлено несколько вопросов, каждый из которых охватывает несколько эпизодов.

При составлении данного  раздела заключения соблюдаются следующие требования: объективность изложения, краткость и ясность формулировок, логическая и хронологическая последовательность изложения, документальное обоснование всех изложенных фактов со ссылкой на листы дела, номера и даты документов. Если заключение эксперта-бухгалтера основывается на определенных правилах учета, то делается ссылка на них.

В процессе исследования эксперт  часто составляет различные таблицы, графики, схемы. Они чаще всего требуются  для группировки и анализа  выявленных в процессе исследования фактов, а также для расшифровки и конкретизации отдельных выводов. Таковы, например, расшифровки общей суммы ущерба, подтверждаемой в заключении, перечень фактов (по утверждению эксперта) необоснованного списания в расход товарно-материальных ценностей. Большие по объему таблицы приводятся не в тексте, а оформляются в виде приложений к заключению. В этом случае им присваивается номер, а в тексте заключения на них делаются ссылки. Каждое приложение подписывается экспертом-бухгалтером, скрепляется печатью экспертного учреждения и является неотъемлемой частью заключения эксперта.

Необходимым условием является то, что исследовательская часть заключения должна быть изложена языком, понятным для лиц, не обладающих бухгалтерскими познаниями, а значит, специальные термины необходимо разъяснять. При использовании же новых методик следует привести данные, обосновывающие их надежность.

Когда на некоторые из поставленных перед экспертом вопросы не представилось возможности дать ответ, в исследовательской части должны быть указаны причины этого.

Описание исследований заключается  синтезирующей частью, где дается общая суммарная оценка результатов  проведенного исследования и обоснование  выводов, к которым пришел эксперт (эксперты).

3. Заключительная часть

Заключение должно содержать выводы эксперта, т.е. ответы на поставленные перед ним вопросы, что является конечной целью исследования.

Выводы эксперта-бухгалтера должны быть четкими, краткими, не допускающими различных толкований, ясными, расположенными в той же последовательности, что и в предыдущем разделе. Они должны логически вытекать из анализа исследованных материалов.

В выводах излагаются:

- факты или обстоятельства, явившиеся предметом судебно-бухгалтерской  экспертизы по данному делу;

- заключение о том,  характеризует ли собой этот  факт нарушение какого-либо из  правил: положения, инструкции или иного нормативного акта; за какой период; на какую сумму нанесен материальный ущерб; кто и чем способствовал нарушению.

Иногда в процессе проведения экспертизы не удается однозначно установить конкретную величину, поскольку применение многих норм зависит от ряда обстоятельств, которые не всегда можно восстановить. Например, «при определении размера ущерба следует принимать во внимание возможность списания части недостачи за счет естественной убыли, нормы которой зависят от условий хранения и т.п. Экспертная практика в этих ситуациях сложилась таким образом, что составляется несколько вариантов расчетов, которые представляются вместе с заключением»⁸.

Основные требования, которым  должен удовлетворять вывод эксперта, можно сформулировать в виде следующих принципов:

- квалифицированности – эксперт может формулировать только такие выводы, для построения которых необходима достаточно высокая квалификация, соответствующие специальные познания. Вопросы, не требующие таких познаний, т.е., которые могут быть решены на базе простого житейского опыта, не должны ставиться перед экспертом;

- определенности – недопустимы неопределенные, двусмысленные выводы, позволяющие различное истолкование;