Уклонение от уплаты налогов как преступление

Совокупность налогов, действующих в государстве, является одним из институтов налоговой системы. Другой ее элемент – налоговые органы, осуществляющие от лица государства учет, контроль, определение размера налоговых платежей, сбор налогов, пресечение нарушений налогового законодательства. Юридические нормы, определяющие права и обязанности субъектов налоговых правоотношений, закрепляющие какие деяния в налоговой сфере признаются противоправными и регулирующие вопросы ответственности за эти деяния, создают в своей совокупности отрасль налогового права.

Права и обязанности налогоплательщиков определены в статьях 21 и 23 Налогового кодекса РФ. Невыполнение налогоплательщиком своих обязанностей является нарушением налоговых правоотношений. Система ответственности за нарушения налогового законодательства (определяется нормами права) – основана на государственном принуждении в сфере налоговых отношений. Основанием для применения мер ответственности за нарушения налогового законодательства является доказанное правонарушение.

Согласно ст. 106 Налогового кодекса РФ «налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность». В число мер юридической ответственности за налоговые правонарушения входит и уголовная. Из курса теории уголовного права известно, что правонарушение подразделяется на проступок (менее опасное правонарушение) и преступление (преступлением признается виновно совершенное общественно опасное деяние, запрещенное Уголовным кодексом под угрозой наказания).

Уголовный кодекс Российской Федерации, принятый Государственной думой 24 мая 1996 г. и подписанный Президентом РФ 13 июня 1996 г., с изменениями от 25.06.98 г., трактует налоговое преступление как уголовно наказуемое уклонение от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды (ст.ст. 198, 199 УК РФ). При кажущейся схематической простоте налоговой системы, особенно в части приведения в действие механизма принуждения и реализации ответственности за налоговые преступления, оказывается, что система в ее частностях скрывает целый ряд противоречий и недосказанностей, которые используются недобросовестными налогоплательщиками для «бегства от налогов» 4.

Уход от налогов чаще всего совершается путем сокрытия дохода (прибыли), сокрытия других объектов налогообложения, грубого нарушения правил бухгалтерского или налогового учета, фальсификации учетных данных, непредставлении или несвоевременном представлении документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов или их уничтожения, а также посредством неправомерного использования налоговых льгот.

Налоговый кодекс Российской Федерации  с учетом территориального устройства государства устанавливает федеральные, региональные и местные налоги и  сборы (ст.12), что повторяет структуру бюджетной системы РФ. Федеральными являются налоги и  сборы, устанавливаемые НК и обязательные к уплате на всей территории РФ. Местными налогами являются (ст.13 НК РФ):

1. Налог на добавленную стоимость;

2. Акцизы;

3. Налог на доходы физических лиц;

4. Единый социальный налог;

5. Налог на прибыль организаций;

6. Налог на добычу полезных  ископаемых;

7. Водный налог;

8.Сборы за пользование объектами  животного мира и за пользование  объектами водных биологических  ресурсов;

9. Государственная  пошлина;

Региональными являются налоги и сборы, устанавливаемые НК РФ и законами субъектов РФ. Они вводятся в действие законами субъектов РФ в соответствии с НК РФ и обязательны к уплате на территории соответствующих субъектов  РФ. Налоги республик в составе РФ, краев, областей, автономной области, автономных округов. Региональными налогами являются (ст.14 НК РФ):

1. Транспортный налог;

2. Налог на игорный бизнес;

3. Налог на имущество организаций;

Местными являются налоги и сборы, устанавливаемые НК РФ и нормативными и правовыми актами представительных органов местного самоуправления. Местными налогами являются (ст.15 НК РФ):

1. Налог на имущество физических  лиц;

2. Земельный налог;

Среди налогов, уплачиваемых налогоплательщиками - физическими лицами, основными являются: на доходы, транспортный, земельный, на имущество.

Порядок и сроки их уплаты предусматриваются  в законодательстве о налогах и сборах. Под таким законодательством, понимается законодательство о налогах и сборах, региональное, а также нормативно-правовые акты о налогах и сборах представительных органов местного самоуправления (ст.1 НК РФ). Уголовный Кодекс РФ не дает такого определения, как налоговое преступление. Однако, учитывая положения Общей и Особенной  части, понятие налогового преступления можно сформулировать следующим  образом. Налоговое преступление - это виновно совершенное в сфере налогообложения опасное деяние, запрещенное уголовным законом под угрозой наказания. Эти нарушения характеризуются повышенной общественной опасностью, поэтому наказываются более строго по сравнению со всеми прочими. Налоговый Кодекс РФ дает четкое определение  налогового правонарушения.

Согласно ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное  противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента или иных лиц, за которое Налоговым кодексом установлена ответственность.

Возникает вопрос о соотношении  понятий, налогового преступления и  налогового правонарушения. Из приведенных выше определений видно, что основные признаки налогового преступления и налогового правонарушения (противоправность деяния, виновность, наказуемость деяния) совпадают. При этом эти понятия существенно  отличаются друг от друга. Налоговое  преступление является общественно опасным деянием в отличие от налогового правонарушения. По признаку наказуемости, налоговое преступление влечет за собой наказание, в случае совершения налогового правонарушения, влечет определенные негативные последствия, которые выражаются соответствующими санкциями.

Налоговая санкция представляет собой  установление законодательством о  налогах и сборах мер государственного принуждения в виде денежного  взыскания, применяемого в отношении  лица, совершившего налоговое правонарушение. Налоговая санкция отражена в законодательстве только в виде денежного взыскания (штрафа), которое имеет дифференцированный характер, поскольку определяется характером совершаемых правонарушений.

Еще одной особенностью налогового преступления является то, что уголовная  ответственность за его совершение может возлагаться только на физическое лицо (п. 6 - 7 постановления Пленума  Верховного Суда РФ от 28.12.2006 № 64) , а за налоговые правонарушения ответственность могут нести как физические лица, так и организации (ст. 107 НК РФ).

В связи с  принятием первой части Налогового кодекса РФ, в которой в ст. 106 дано определение налогового правонарушения, возникает вопрос о соотношении  понятий “налоговое преступление”  и “налоговое правонарушение”. Любое  преступление представляет собой правонарушение, поскольку первое относится ко второму, как частное к общему. В связи  с этим преступление должно обладать всеми основными признаками правонарушения.

Однако, существенным отличием налогового преступления является его общественная опасность. Такого свойства лишено налоговое правонарушение. Имеется отличие и в форме реализации ответственности. Налоговое преступление влечет наказание, налоговое правонарушение - “налоговую санкцию” (ст. 114 Налогового кодекса). Важной особенностью налогового преступления является то, что ответственность за его совершение может быть возложена только на физических лиц. Напротив, за совершение налогового правонарушения ответственность могут нести как физические лица, так и организации ( ст. 107 Налогового кодекса). Согласно Налоговому кодексу привлечение организации к ответственности за налоговое правонарушение не препятствует привлечению к ответственности должностных лиц при наличии к тому оснований (п. 4 ст. 108). Что касается вины организации, то она определяется в зависимости от вины ее должностных лиц, либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (п. 4 ст.110 Налогового кодекса).

Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, когда лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своего деяния и желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий такого деяния (п.2 ст.110 НК РФ). Осознание противоправности означает осведомленность лица о том, что деяния, которые оно совершает, нарушают налоговое законодательство и запрещены им под страхом ответственности. Правонарушитель, действующий умышленно, может активно желать наступления вредных последствий, а может игнорировать их, сознательно предполагая при этом их наступление5.

Неосторожность всегда характеризуется тем, что правонарушитель не осознавал противоправного характера своего деяния либо вредный характер наступивших последствий, хотя должно было и могло это осознавать (п.3 ст.110 НК РФ) .

Как видим, закон устанавливает  обязанность лица осознавать противоправный характер своего деяния и возможных  последствий, хотя в данном случае правонарушитель  не считает свои действия или бездействие нарушением норм налогового законодательства. Напротив, он ошибочно полагает их правомерными, не противоречащими закону. Субъект не только не стремится к вредным последствиям, он вообще не думает о возможности их наступления. Однако закон исходит из того, что ему надлежит действовать ответственно, опираясь на нормы права, всесторонне анализировать свое поведение, при принятии решения учитывать возможные последствия своих действий (бездействия). Поэтому незнание установленных законом обязанностей, небрежное отношение к ним, отсутствие должной предусмотрительности не может служить оправданием неправомерных действий (бездействия).

Однако, следует отметить, что большинство составов налоговых правонарушений сформулированы без указания на какую-либо конкретную форму вины. Поэтому, как правило, для квалификации налогового правонарушения не имеет значения, совершалось оно умышленно или неосторожно.

Следует отметить и тот  факт, что вина как психическое отношение субъекта к своему деянию подразумевает, что правонарушитель обладает сознанием и волей. Наличие этих качеств у физических лиц не вызывает сомнений. Говорить же о субъективном, психическом отношении организаций к своему поведению и его последствиям можно лишь весьма условно. Учитывая, что организация также может являться субъектом налогового правонарушения, законодатель установил, что вина организации в совершении налогового правонарушения определяется в зависимости от вины ее должностных лиц либо ее представителей, действия (бездействие) которых обусловили совершение данного налогового правонарушения (п.4 ст.110 НК РФ).

Таким образом, с учетом вышеизложенного можно  сделать вывод о том,  что налоговым преступлением  является виновное, общественно опасное, противоправное деяние, посягающее на установленный порядок налогообложения, и выражающееся в действии или  бездействии, направленном на оставление в собственности виновных или  третьих лиц неуплаченных денежных средств, в результате чего бюджетной  системе Российской Федерации причиняется  существенный ущерб.  
  

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Глава 2. Особенности привлечения к уголовной ответственности и освобождение от ответственности по делам об уклонении от уплаты налогов и сборов с организации

В связи с активизацией борьбы государства с налоговыми правонарушениями и преступлениями, а также ужесточением уголовно-правового запрета на уклонение от уплаты налогов актуальными являются вопросы, касающиеся четкого определения круга лиц -- субъектов привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов. Общеизвестно, что согласно теории уголовного права  объектом преступлений признаются общественные отношения. Объект является неотъемлемым элементом каждого состава преступного  деяния, характеризующим общественные отношения, на которые осуществляется посягательство, характер и степень  общественной опасности.

Общественно  опасное поведение человека только тогда может быть признано преступлением, когда оно направлено против определенного  охраняемого уголовным законом  объекта, то есть против тех или иных общественных отношений.

Правильное определение  объекта преступления позволяет  раскрыть юридическую природу деяния, определить его содержание и форму, установить круг субъектов, отграничить  эти деяния от других преступлений и административных правонарушений.

Налоговые преступления отнесены законодателем  к категории преступлений в сфере  экономической деятельности.

Надо сказать, что принадлежность уголовно наказуемых нарушений налогового законодательства к преступлениям в сфере экономической  деятельности некоторые авторы считают  достаточно спорной. Так, например, Н.Н. Полянский отмечает, что налоговыми преступлениями "нарушается деятельность различных органов управления и  вносятся затруднения в различные  отрасли их деятельности. Другими  юристами в качестве обоснования  отнесения налоговых преступлений к преступлениям, посягающим на порядок  управления, указывается, что "основные отличительные признаки данных отношений  в том, что они, во-первых, складываются по поводу осуществления государственной  власти, а во-вторых, одним из их участников является государственный орган. Принудительное изъятие части собственности  граждан в пользу государства  есть одна из сфер общественной жизни, где как раз осуществляется публичная власть, а в качестве государственного органа выступает аппарат госналогинспекций"6.